Prüfung eines ausländischen Anspruchs auf kindergeldähnliche Leistungen

§ 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG verpflichtet das Finanzgericht im Grundsatz, eine eigene Entscheidung darüber zu treffen, ob für ein Kind ein Anspruch auf Gewährung dem Kindergeld vergleichbarer Leistungen nach ausländischem Recht besteht. Bei dieser Prüfung hat es das maßgebende ausländische Recht gemäß § 155 FGO i.V.m. § 293 ZPO von Amts wegen zu ermitteln und festzustellen. Den für die Subsumtion unter das maßgebliche ausländische Recht entscheidungserheblichen Sachverhalt hat das Finanzgericht unter Beachtung der erweiterten Mitwirkungspflichten des Anspruchstellers (Klägers) nach § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO von Amts wegen zu ermitteln und festzustellen.

Prüfung eines ausländischen Anspruchs auf kindergeldähnliche Leistungen

Nach § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG wird Kindergeld nicht für ein Kind gezahlt, für das Leistungen zu zahlen sind oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wären, die im Ausland gewährt werden und dem Kindergeld oder einer der in § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG genannten Leistungen vergleichbar sind. Bei Prüfung dieser Vorschrift sind folgende Grundsätze zu beachten:

§ 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG verpflichtet das Finanzgericht, eine eigene Entscheidung darüber zu treffen, ob für ein Kind ein Anspruch auf Gewährung dem Kindergeld vergleichbarer Leistungen nach ausländischem Recht besteht. Diese Prüfungspflicht –die im Übrigen auch bereits für die Familienkasse besteht– ergibt sich ohne Weiteres aus dem eindeutig formulierten Wortlaut des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG.

Der Tatbestand des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG ist erfüllt, wenn entweder kindergeldähnliche Leistungen nach ausländischem Recht zu zahlen sind oder bei entsprechender Antragstellung zu zahlen wären. Für die Tatbestandsverwirklichung ist daher im Grundsatz ausreichend, dass ein materiell-rechtlicher Anspruch auf die entsprechende Leistung nach ausländischem Recht besteht1. Dabei ist auch unerheblich, ob dieser Anspruch der nach deutschem Recht kindergeldberechtigten Person oder einem Dritten zusteht2.

§ 65 EStG sieht bei Durchführung dieser Prüfung für die Finanzgericht und Familienkassen keine Erleichterungen vor. Insbesondere wurde die Sonderregelung des § 8 Abs. 2 Satz 3 BKGG a.F.3 nicht in das EStG übernommen, nach der die Zahlung des gemäß § 8 Abs. 2 BKGG a.F. zu gewährenden Unterschiedsbetrags zwischen einer ausländischen Leistung und dem Kindergeld versagt werden konnte, wenn die ausländische Leistung nicht beantragt wurde und die Feststellung der anderen Leistung der Kindergeldstelle erhebliche Schwierigkeiten bereiten würde.

Die Prüfung eines materiell-rechtlichen Anspruchs nach ausländischem Recht hätte jedoch zu unterbleiben, wenn hierüber bereits eine ausländische Behörde für den Streitzeitraum entschieden haben sollte und dem Bindungswirkung für die deutschen Behörden und Gerichte zukäme. Bei Vorliegen einer negativen Entscheidung (Ablehnung) mit Bindungswirkung ließe sich die Auffassung vertreten, dass keiner der in § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG genannten Tatbestände erfüllt sei.

Höchstrichterlich ist die Frage, ob aus derartigen Entscheidungen eine Bindungswirkung resultiert, noch nicht abschließend geklärt und bedarf auch im Streitfall keiner Klärung4. Geklärt ist hingegen, dass eine Bindung von negativen Entscheidungen nicht existieren kann, wenn diese auf der Anwendung und Auslegung des Unionsrechts beruhen5 oder bei Antragstellung gegenüber der ausländischen Behörde unzutreffende bzw. unvollständige Tatsachenangaben gemacht worden sind6.

Daneben kann sich eine Bindungswirkung auch aus Bescheinigungen ergeben, die in Durchführung der VO Nr. 1408/71 von den zuständigen Trägern ausgestellt werden7. Eine solche Wirkung ist daher z.B. auch dann in Betracht zu ziehen, wenn zur Anwendung des Art. 76 der VO Nr. 1408/71 und des Art. 10 der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21.03.1972 über die Durchführung der VO Nr. 1408/71 über die Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern, das Bescheinigungsersuchen nach dem Vordruck E 411 durchgeführt wird.

Sollte es danach bei einer Prüfungspflicht des Finanzgericht verbleiben, hat es das maßgebende ausländische Recht gemäß § 155 FGO i.V.m. § 293 ZPO und den zugrundeliegenden Sachverhalt unter Beachtung der erweiterten Mitwirkungspflichten des Klägers (§ 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO) von Amts wegen zu ermitteln.

Entgegen der Ansicht der Familienkasse ist es Aufgabe des Finanzgericht als Tatsacheninstanz, das maßgebende ausländische Recht gemäß § 155 FGO i.V.m. § 293 ZPO von Amts wegen zu ermitteln8. Es ist nicht Aufgabe des Klägers, die Regelungen über das ausländische Recht (im Einzelnen) darzulegen9.

Wie das Finanzgericht das ausländische Recht ermittelt, steht in seinem pflichtgemäßen Ermessen10. Dabei lassen sich die Anforderungen an Umfang und Intensität der Ermittlungspflicht des Tatrichters nur in sehr eingeschränktem Maße generell-abstrakt bestimmen. An die Ermittlungspflicht werden umso höhere Anforderungen zu stellen sein, je komplexer oder je fremder das anzuwendende Recht im Vergleich zum eigenen ist. Gleiches wird man annehmen müssen, wenn die Beteiligten die ausländische Rechtspraxis detailliert und kontrovers vortragen11. Der Umstand, dass das ausländische Recht ggf. sehr komplex ist, kann das Finanzgericht von dieser Ermittlungspflicht nicht entbinden. Eine Entscheidung nach den Grundsätzen der Feststellungslast ist in diesem Bereich nicht möglich; die ausländischen Rechtssätze werden zu keinen Tatsachen.

Von der von Amts wegen durchzuführenden Ermittlung ausländischen Rechts ist die Ermittlungspflicht des Finanzgericht hinsichtlich des zugrundeliegenden Sachverhalts zu unterscheiden.

Das Finanzgericht ist als Tatsacheninstanz gemäß § 76 Abs. 1 FGO von Amts wegen verpflichtet, den Sachverhalt unter Ausschöpfung aller zur Verfügung stehender Beweismittel zu erforschen. Die Beteiligten haben bei der Aufklärung des Sachverhalts mitzuwirken und Erklärungen über tatsächliche Umstände vollständig und der Wahrheit gemäß abzugeben (§ 76 Abs. 1 Satz 2 FGO). Bei einem Sachverhalt, der sich auf Vorgänge im Ausland bezieht, trifft den Steuerpflichtigen nach § 76 Abs. 1 Satz 4 FGO i.V.m. § 90 Abs. 2 AO eine erhöhte Aufklärungs- und Beweismittelbeschaffungspflicht. Diese erweiterte Mitwirkungspflicht umfasst auch den (außerdeutschen) Bereich der Europäischen Union12. Zu beachten bleibt jedoch, dass auch die erweiterte Mitwirkungspflicht nach § 90 Abs. 2 AO auf Tatsachen beschränkt bleibt.

Sollte sich danach im finanzgerichtlichen Verfahren keine –ggf. Bindungswirkung besitzende– negative Entscheidung bzw. Bescheinigung einer ausländischen Behörde über das Nichtbestehen eines Anspruchs auf ausländische Familienleistungen beibringen lassen (z.B. wegen fehlender Antragstellung im Ausland), darf das Finanzgericht nicht bereits deswegen zu Lasten des Klägers unterstellen, es habe ein Anspruch nach ausländischem Recht bestanden. Insbesondere kann von dem Kläger selbst unter Beachtung seiner erweiterten Mitwirkungspflichten nicht erwartet werden, aus Gründen der Beweisvorsorge stets im Ausland einen Antrag auf Familienleistungen zu stellen. Eine solche Betrachtung liefe dem Wortlaut des § 65 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zuwider, der –gerade unabhängig von einer Antragstellung– auf das bloße Bestehen eines materiell-rechtlichen Anspruchs abstellt. Abgesehen davon lässt sich eine solche Verschärfung der Nachweispflicht auch nicht dem § 90 Abs. 2 AO entnehmen.

Schließlich wäre der Kindergeldanspruch auch dann nicht ausgeschlossen, wenn der Kläger bei eröffnetem persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71 nach den Art. 13 ff. dieser Verordnung nicht den deutschen, sondern „nur“ den polnischen Rechtsvorschriften unterliegen würde (s. Art. 13 Abs. 1 Satz 1 der VO Nr. 1408/71).

Die vom Bundesfinanzhof früher in ständiger Rechtsprechung vertretene unionsrechtliche Sperrwirkung des Art. 13 Abs. 1 Satz 1 der VO Nr. 1408/71, die eine Anwendung der deutschen Kindergeldvorschriften (§§ 62 ff. EStG) ausschließe, besteht gerade nicht13. Dies ergibt sich aus den EuGH-Urteilen in den Rechtssachen Bosmann14 sowie Hudzinski und Wawrzyniak15. Auch wenn diese Urteile zur Ausübung der Arbeitnehmerfreizügigkeit (Art. 45 ff. AEUV) ergangen sind, im Streitfall hingegen die Ausübung der Niederlassungsfreiheit (Freizügigkeit der Selbständigen; Art. 49 AEUV) in Rede steht, ist kein sachlicher Grund dafür ersichtlich, einen Selbständigen –bei eröffnetem persönlichen Geltungsbereich der VO Nr. 1408/71– anders zu behandeln als einen Arbeitnehmer. So hat der EuGH in den genannten Urteilen die fehlende unionsrechtliche Sperrwirkung nicht nur auf die Art. 45 ff. AEUV (Arbeitnehmerfreizügigkeit) gestützt, sondern auch auf den ersten Erwägungsgrund der VO Nr. 1408/71, nach dem die Vorschriften zur Koordinierung der innerstaatlichen Regelungen über soziale Sicherheit zur Freizügigkeit von Personen gehören und zur Verbesserung von deren Lebensstandard und Arbeitsbedingungen beitragen sollen16. Dieser Zweck trifft bei eröffnetem persönlichen Geltungsbereich gleichermaßen auf Arbeitnehmer und Selbständige zu. Hiervon ausgehend soll der unzuständige Staat nicht gehindert werden, nach seinem Recht Familienleistungen zu gewähren17.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 13. Juni 2013 – III R 63/11

  1. BFH, Beschluss vom 27.11.1998 – VI B 120/98, BFH/NV 1999, 614[]
  2. BFH, Beschluss in BFH/NV 1999, 614[]
  3. Bundeskindergeldgesetz in der Fassung vom 31.01.1994, BGBl – I 1994, 168[]
  4. eine solche unter dem Gesichtspunkt der sogenannten Tatbestandswirkung bejahend FG Münster, Urteil vom 18.10.2011 – 15 K 2883/08 Kg, EFG 2012, 140, mit Anm. Bauhaus; Wendl in Herrmann/Heuer/Raupach, § 65 EStG Rz 6; Felix, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 65 Rz A 22; so unter Umständen auch BFH, Beschluss in BFH/NV 1999, 614, zu einer positiven Bestätigung[]
  5. BFH, Urteil vom 13.08.2002 – VIII R 54/00, BFHE 200, 204, BStBl II 2002, 869[]
  6. BFH, Urteil vom 14.05.2002 – VIII R 67/01, BFH/NV 2002, 1294[]
  7. EuGH, Urteil vom 26.01.2006 – C-2/05 [Herbosch Kiere], Slg. 2006, I-1079 Rdnrn. 18 ff.[]
  8. BFH, Urteil vom 15.03.1995 – I R 14/94, BFHE 177, 263, BStBl II 1995, 502, unter II.4.; s. dazu auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 19.07.2012 10 C 2/12, NJW 2012, 3461; BGH, Urteil vom 30.04.1992 – IX ZR 233/90, BGHZ 118, 151, unter B.I.2.b bb[]
  9. a.A. FG Münster, Urteil vom 14.12.2010 – 1 K 4131/07 Kg, EFG 2011, 718[]
  10. BFH, Urteil vom 19.12.2007 – I R 46/07, BFH/NV 2008, 930[]
  11. s. zum Ganzen auch BGH, Urteil in BGHZ 118, 151, unter B.I.2.b[]
  12. BFH, Beschluss vom 15.12.2005 – IX B 131/05, BFH/NV 2006, 904; HHSp/Thürmer, § 76 FGO Rz 120[]
  13. s. dazu auch BFH, Urteil vom 16.05.2013 – III R 8/11[]
  14. EuGH, Urteil vom 20.05.2008 – C-352/06 [Bosmann], Slg. 2008, I-3827[]
  15. EuGH, Urteil vom 12.06.2012 C-611/10, C-612/10 [Hudzinski und Wawrzyniak], ZESAR 2012, 475[]
  16. EuGH, Urteile in Slg. 2008, I-3827 Rdnr. 30; in ZESAR 2012, 474 Rdnr. 47[]
  17. EuGH, Urteile in Slg. 2008 I-3827, Rdnr. 31; in ZESAR 2012, 474 Rdnrn. 48, 51[]