Prozesszinsen – für einen Erstattungsanspruch „auf Grund“ gerichtlicher Entscheidung

Nach § 236 Abs. 1 Satz 1 AO sind Erstattungs- und Vergütungsansprüche zu verzinsen, wenn durch eine rechtskräftige gerichtliche Entscheidung oder auf Grund einer solchen Entscheidung eine festgesetzte Steuer herabgesetzt oder eine Steuervergütung gewährt wird. Auch wenn auf dieser Grundlage Steuererstattungsansprüche dann nicht verzinst werden, wenn um sie selbst in der Hauptsache gestritten wird, kann für das Tatbestandsmerkmal „auf Grund“ einer gerichtlichen Entscheidung ein mittelbarer Zusammenhang mit einer Steuerherabsetzung jedenfalls dann ausreichend sein, wenn das klageweise verfolgte Ziel des Klägers (Rechtsposition als Gläubiger eines Erstattungsanspruchs) nur durch die Anfechtung eines Abrechnungsbescheids erreicht werden konnte.

Prozesszinsen – für  einen Erstattungsanspruch „auf Grund“ gerichtlicher Entscheidung

Wird durch eine rechtskräftige gerichtliche Entscheidung oder auf Grund einer solchen Entscheidung eine festgesetzte Steuer herabgesetzt oder eine Steuervergütung gewährt, so ist der zu erstattende oder zu vergütende Betrag nach § 236 Abs. 1 Satz 1 AO vom Tag der Rechtshängigkeit bis zum Tag der Auszahlung zu verzinsen.

„Durch“ eine rechtskräftige gerichtliche Entscheidung (§ 236 Abs. 1 Satz 1 Variante 1 AO) wird die Steuer herabgesetzt, wenn das Gericht sie unmittelbar selbst nach § 100 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 1 FGO niedriger festsetzt1.
Daran fehlt es im Streitfall. Weder wurde mit der (hier zugrunde liegenden) gerichtlichen Entscheidung des Finanzgericht Köln vom 28.11.20122 noch mit dem Urteil des Finanzgericht Köln vom 16.03.20063 bzw. vom 22.11.20174 über eine Herabsetzung der Steuer entschieden. In der erstgenannten Entscheidung des Finanzgericht war Gegenstand des Klageverfahrens ein Abrechnungsbescheid, der im Erhebungsverfahren, und damit außerhalb des Festsetzungsverfahrens ergeht. Der Erstattungsanspruch beruht also nicht darauf, dass eine festgesetzte Steuer herabgesetzt worden ist5. Die zweitgenannte Entscheidung des Finanzgericht hatte die Erteilung der Freistellungsbescheinigung und die drittgenannte Entscheidung hatte die hier streitigen Prozesszinsen zum Gegenstand. Auch durch diese gerichtlichen Verfahren wurden keine Steuern herabgesetzt.

Im Streitfall sind allerdings die tatbestandlichen Anforderungen der zweiten Variante des § 236 Abs. 1 Satz 1 AO erfüllt.

Hiernach reicht es aus, wenn die festgesetzte Steuer „auf Grund“ einer gerichtlichen Entscheidung herabgesetzt wird. Diese Voraussetzung wird insbesondere dann als erfüllt angesehen, wenn das Gericht den Verwaltungsakt nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO zwar nicht selbst ändert, allerdings die Finanzbehörde die Steuer nach Aufhebung des angefochtenen Bescheids durch das Gericht gemäß § 100 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2 Satz 2 FGO weisungsgemäß festsetzt6. In der Rechtsprechung wird aber auch die Ansicht vertreten, dass die Steuerherabsetzung nicht zwingend durch Änderung des angefochtenen Bescheids selbst geschehen müsse, auch wenn dies dem Regelfall entspreche. Eine formal-rechtliche Verknüpfung zwischen der Steuerfestsetzung und dem Herabsetzen sei nach dem Regelungstext des § 236 Abs. 1 Satz 1 AO nicht zwangsläufig7.

Der Streitfall ist durch die besondere Konstellation geprägt, dass sich das von der Klägerin mit ihrer Anfechtungsklage gegen den Abrechnungsbescheid verfolgte Ziel -die Steuererstattung anstelle der B GmbH zu erhalten- „auf Grund“ einer Entscheidung des Finanzgerichts Köln und des Bundesfinanzhofs erreicht wurde.

Insoweit hatte die erfolgreiche Anfechtungsklage gegen den Abrechnungsbescheid vom 18.03.2008 eine Wirkung wie eine Anfechtungsklage gegen einen Nachforderungsbescheid über die Kapitalertragsteuer gegen die Klägerin. Als Gläubigerin der Kapitalerträge ist sie Schuldnerin der Kapitalertragsteuer (§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 44 Abs. 1 Satz 1 EStG) und die B GmbH Entrichtungsverpflichtete (§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. § 44 Abs. 1 Satz 3 EStG). In dieser Funktion der Verfahrensbeteiligten konnte das Finanzamt neben einem Haftungsbescheid gemäß § 44 Abs. 5 Satz 1 EStG oder Nachforderungsbescheid gemäß § 167 Abs. 1 Satz 1 AO gegen die B GmbH8 auch einen Kapitalertragsteuer-Nachforderungsbescheid -als Teil des Steuerabzugsverfahrens- gegen die Klägerin als Schuldnerin der Kapitalertragsteuer gemäß § 44 Abs. 5 Satz 2 Nr. 1 EStG i.V.m. § 155 AO erlassen9. Wäre gegen die Klägerin ein solcher Nachforderungsbescheid wegen der Kapitalertragsteuer erlassen worden und hätte sie diesen Bescheid gerichtlich angefochten, wären auf Grund der gerichtlichen Entscheidung die Nachforderung wegen der vorliegenden Freistellungsbescheinigung aufgehoben und die Zinsen nach § 236 Abs. 1 Satz 1 AO festgesetzt worden. Nichts anderes kann jedoch dann gelten, wenn -wie hier- gegen die B GmbH als Entrichtungsverpflichtete statt gegen die Klägerin der Nachforderungsbescheid erlassen wurde und nach Aufhebung des Nachforderungsbescheids ein fehlerhafter Abrechnungsbescheid gegen die B GmbH erlassen wurde. Diese besondere verfahrensrechtliche Situation rechtfertigt es, die Erstattung als eine Herabsetzung der Steuer „auf Grund“ einer gerichtlichen Entscheidung anzusehen; sie ist nicht mit der Situation vergleichbar, in der der Steuerpflichtige von vornherein und ausschließlich Klage gegen einen Verwaltungsakt im steuerlichen Erhebungsverfahren erhebt.

Eine davon abweichende, an einem eng verstandenen Wortlaut haftende Regelungsauslegung würde demgegenüber zu sinnwidrigen und wirtschaftlich ungerechtfertigten Ergebnissen führen und dem Zweck des § 236 AO, dem Gläubiger eines Erstattungsanspruchs für die Vorenthaltung des Kapitals und der damit verbundenen Nutzungsmöglichkeiten ab Rechtshängigkeit eine Entschädigung zu gewähren10, widersprechen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 29. April 2020 – XI R 14/18

  1. BFH, Urteil vom 29.08.2012 – II R 49/11, BFHE 238, 499, BStBl II 2013, 104, Rz 13; Heuermann in Hübschmann/Hepp/Spitaler -HHSp-, § 236 AO Rz 20[]
  2. FG Köln, Urteil vom 28.11.2012 – 7 K 2640/08, EFG 2013, 705[]
  3. FG Köln, Urteil vom 16.03.2006 – 2 K 2916/02, EFG 2006, 980[]
  4. FG Köln, Urteil vom 22.11.2017 – 9 K 2661/15, EFG 2018, 429[]
  5. vgl. BFH, Urteile vom 12.05.1987 – VII R 203/83, BFHE 150, 298, BStBl II 1987, 702; vom 05.04.1990 – VII R 2/89, BFHE 160, 400, BStBl II 1990, 719; BFH, Beschlüsse vom 20.01.1999 – IV B 40/98, BFH/NV 1999, 1055; vom 01.04.2008 – V B 178/06, Zeitschrift für Steuern und Recht 2008, R698; Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 236 AO Rz 6, m.w.N.[]
  6. vgl. BFH, Urteile in BFHE 238, 499, BStBl II 2013, 104, Rz 14; vom 16.12.1987 – I R 350/83, BFHE 152, 401, BStBl II 1988, 600; Heuermann in HHSp, § 236 AO Rz 21; Loose in Tipke/Kruse, a.a.O., § 236 AO Rz 12[]
  7. vgl. BFH, Urteile in BFHE 152, 401, BStBl II 1988, 600, 601; vom 05.04.2006 – I R 80/04, BFH/NV 2006, 1435; BFH, Beschluss vom 27.04.2005 – I R 80/04, BFH/NV 2005, 1481[]
  8. vgl. hierzu z.B. BFH, Urteile vom 19.12.2012 – I R 81/11, BFH/NV 2013, 698, Rz 18 ff.; vom 21.09.2017 – VIII R 59/14, BFHE 259, 411, BStBl II 2018, 163, Rz 36[]
  9. vgl. BFH, Beschluss vom 07.01.2004 – I B 197/03, BFH/NV 2004, 635, unter II. 1.b; Blümich/Lindberg, § 44 EStG Rz 30; Knaupp in Kirchhof, EStG, 19. Aufl., § 44 Rz 9; Anemüller in Kanzler/Kraft/Bäuml/Marx/Hechtner, EStG, 5. Aufl., § 44 Rz 81 f.[]
  10. vgl. BFH, Urteile vom 16.11.2000 – XI R 31/00, BFHE 196, 1, BStBl II 2002, 119, unter II. 1.; vom 15.10.2003 – X R 48/01, BFHE 204, 1, BStBl II 2004, 169, unter II. 1., m.w.N.; vom 25.01.2007 – III R 85/06, BFHE 216, 405, BStBl II 2007, 598, unter II. 1.; in BFHE 238, 499, BStBl II 2013, 104, Rz 10[]