Abwei­chen­de Umsatz­steu­er­fest­set­zung aus Bil­lig­keits­grün­den

Gemäß § 163 Satz 1 AO kön­nen Steu­ern nied­ri­ger fest­ge­setzt wer­den, wenn die Erhe­bung der Steu­er nach Lage des ein­zel­nen Falls unbil­lig wäre. Eine Unbil­lig­keit kann ent­we­der in der Sache lie­gen oder ihren Grund in der wirt­schaft­li­chen Lage des Steu­er­pflich­ti­gen haben 1.

Abwei­chen­de Umsatz­steu­er­fest­set­zung aus Bil­lig­keits­grün­den

Die Ent­schei­dung über ein Erlass­be­geh­ren aus Bil­lig­keits­grün­den ist eine Ermes­sens­ent­schei­dung, bei der Inhalt und Gren­zen des Ermes­sens durch den Begriff der Unbil­lig­keit bestimmt wer­den 2. Die Ent­schei­dung darf gemäß § 102 FGO gericht­lich (nur) dar­auf­hin über­prüft wer­den, ob die gesetz­li­chen Gren­zen des Ermes­sens über­schrit­ten sind oder ob von dem Ermes­sen in einer dem Zweck der Ermäch­ti­gung nicht ent­spre­chen­den Wei­se Gebrauch gemacht wor­den ist. Nur aus­nahms­wei­se kann das Gericht eine Ver­pflich­tung zum Erlass aus­spre­chen (§ 101 Satz 1 FGO), wenn der Ermes­sens­spiel­raum der­art ein­ge­schränkt ist, dass nur eine ein­zi­ge Ent­schei­dung als ermes­sens­ge­recht in Betracht kommt (Ermes­sens­re­du­zie­rung auf Null 3).

Sach­lich unbil­lig ist die Erhe­bung einer Steu­er vor allem dann, wenn sie im Ein­zel­fall nach dem Zweck des zugrun­de lie­gen­den Geset­zes nicht (mehr) zu recht­fer­ti­gen ist und des­sen Wer­tun­gen zuwi­der­läuft 4. Umstän­de, die der Gesetz­ge­ber bei der Aus­ge­stal­tung des gesetz­li­chen Tat­be­stan­des bewusst in Kauf genom­men hat, kön­nen jedoch eine Bil­lig­keits­maß­nah­me nicht recht­fer­ti­gen, da die gene­rel­le Gel­tung des Geset­zes durch eine Bil­lig­keits­maß­nah­me nicht unter­lau­fen wer­den darf. Andern­falls wür­den durch Gewäh­rung von Bil­lig­keits­maß­nah­men die vor­ge­se­he­ne Besteue­rung außer E. gesetzt 5. Die­se Grund­sät­ze gel­ten auch für die Zulas­sung des Vor­steu­er­ab­zugs im Bil­lig­keits­we­ge 6.

Das Finanz­amt ist damit im hier ent­schie­de­nen Fall nach Ansicht des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf zutref­fend davon aus­ge­gan­gen, dass die Nicht­be­rück­sich­ti­gung der gel­tend gemach­ten Vor­steu­er­be­trä­ge der gesetz­li­chen Wer­tung des § 15 Abs. 1 UStG ent­spricht.

Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG in der für das Streit­jahr 2004 gel­ten­den Fas­sung kann der Unter­neh­mer die in Rech­nun­gen i. S. des § 14 UStG geson­dert aus­ge­wie­se­ne Steu­er für Lie­fe­run­gen oder sons­ti­ge Leis­tun­gen, die von ande­ren Unter­neh­mern für sein Unter­neh­men aus­ge­führt wor­den sind, als Vor­steu­er­be­trä­ge abzie­hen. Gemein­schafts­recht­li­che Grund­la­ge die­ser Vor­schrift ist Art. 17 der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern. Nach Art. 17 Abs. 2 Buchst. a die­ser Richt­li­nie ist der Steu­er­pflich­ti­ge befugt, "die geschul­de­te oder ent­rich­te­te Mehr­wert­steu­er für Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen" abzu­zie­hen, "die ihm von einem ande­ren Steu­er­pflich­ti­gen gelie­fert wur­den oder gelie­fert wer­den bzw. erbracht wur­den oder erbracht wer­den". Das Tat­be­stands­merk­mal "geschul­de­te Steu­er" ist nach dem Urteil des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Gemein­schaf­ten vom 13. Dezem­ber 1989 7 dahin aus­zu­le­gen, dass das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug nur für die­je­ni­gen Steu­ern besteht, die mit einem der Mehr­wert­steu­er unter­wor­fe­nen Umsatz in Zusam­men­hang ste­hen. Hin­ge­gen erstreckt sich das Recht auf Vor­steu­er­ab­zug nicht auf eine Steu­er, die aus­schließ­lich des­halb geschul­det wird, weil sie in einer Rech­nung aus­ge­wie­sen ist. Dem­nach ist bei richt­li­ni­en­kon­for­mer Aus­le­gung des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG nicht jede, son­dern nur die auf­grund einer tat­säch­lich erbrach­ten Lie­fe­rung oder Leis­tung geschul­de­te und in einer Rech­nung aus­ge­wie­se­ne Steu­er als Vor­steu­er abzieh­bar 8.

Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Urteil vom 11. Novem­ber 2011 – 1 K 2442/​10 AO

  1. vgl. BFH, Urteil vom 26.10.1994 – X R 104/​92, BFHE 176, 3, BSt­Bl II 1995, 297 m.w.N.[]
  2. vgl. GmS-OBG, Beschluss vom 19.10.1971 – GmS-OGB 3/​70, BFHE 105, 101, BSt­Bl II 1972, 603[]
  3. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Urteil vom 26.10.1994 – X R 104/​92, BFHE 176, 3, BSt­Bl II 1995, 297[]
  4. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 09.09.1993 – V R 45/​91, BFHE 172, 237, BSt­Bl II 1994, 131; sowie vom 23.09.2004 – V R 58/​03, BFH/​NV 2005, 825[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 16.11.2005 – X R 3/​04, BFHE 211, 30, BSt­Bl II 2006, 155[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le vom 12.12.2002 – V R 85/​01, BFH/​NV 2003, 829; vom 26.04.1995 – XI R 81/​93, BFHE 178, 4, BSt­Bl II 1995, 754; Beschluss vom 11.03.1994 – V B 92/​93, BFH/​NV 1995, 653[]
  7. EuGH, Urteil vom 13.12.1989 – C-342/​87 [Geni­us Hol­ding], Slg.1989, I4227, HFR 1991, 181[]
  8. vgl. BFH, Urtei­le vom 10.12.2008 – XI R 57/​06, BFH/​NV 2009, 819; und vom 02.04.1998 – V R 34/​97, BFHE 185, 526, BSt­Bl II 1998, 695[]