Der erfolglose Unternehmer – und der Vorsteuerabzug

Der Bundesgerichtshof hat dem Gerichtshof der Europäischen Union gemäß Art. 267 AEUV eine Frage zum Vorsteuerabzug eines erfolglosen Unternehmers zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Der erfolglose Unternehmer - und der Vorsteuerabzug

Muss ein Steuerpflichtiger, der einen Investitionsgegenstand im Hinblick auf eine steuerpflichtige Verwendung mit Recht auf Vorsteuerabzug herstellt (hier: Errichtung eines Gebäudes zum Betrieb einer Cafeteria), den Vorsteuerabzug nach Art. 185 Abs. 1 und Art. 187 MwStSystRL berichtigen, wenn er die zum Vorsteuerabzug berechtigende Umsatztätigkeit (hier: Betrieb der Cafeteria) einstellt und der Investitionsgegenstand im Umfang der zuvor steuerpflichtigen Verwendung nunmehr ungenutzt bleibt?

Willensunabhängige Erfolglosigkeit

Klärungsbedürftig und nach Auffassung des Bundesfinanzhofs durch den EuGH zu entscheiden ist, ob eine vom Willen des Steuerpflichtigen unabhängige Erfolglosigkeit, die zu einer bloßen Nichtnutzung eines Investitionsguts führt, eine Änderung der Faktoren bewirkt, die bei der Bestimmung des Vorsteuerabzugsbetrags berücksichtigt wurden (Art. 185 Abs. 1 MwStSystRL).

Der Unternehmer wird durch den Vorsteuerabzug vollständig von der im Rahmen seiner wirtschaftlichen Tätigkeit geschuldeten oder entrichteten Mehrwertsteuer entlastet. Damit wird völlige Neutralität hinsichtlich der steuerlichen Belastung aller wirtschaftlichen Tätigkeiten unabhängig von ihrem Zweck und ihrem Ergebnis gewährleistet, sofern diese Tätigkeiten selbst der Mehrwertsteuer unterliegen1.

Dabei bleibt das Recht auf Vorsteuerabzug auch dann erhalten, wenn der Steuerpflichtige die Gegenstände und Dienstleistungen, die zu dem Abzug geführt haben, später aufgrund von Umständen, die von seinem Willen unabhängig sind, nicht im Rahmen besteuerter Umsätze verwenden konnte2. Andernfalls käme es entgegen dem Grundsatz der Neutralität zu willkürlichen Unterscheidungen, da die endgültige Zulassung der Abzüge davon abhinge, ob Investitionen zu steuerbaren Umsätzen führen3. Es ist daher mit dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität nicht vereinbar, die endgültige Zulassung der Vorsteuerabzüge von den Ergebnissen der vom Steuerpflichtigen ausgeübten wirtschaftlichen Tätigkeit abhängig zu machen. Dies führe zu ungerechtfertigten Unterscheidungen zwischen Unternehmen mit demselben Profil und derselben Tätigkeit in Bezug auf die steuerliche Behandlung von identischen Immobilieninvestitionstätigkeiten4.

Gleichstellung absichtsloser Nichtverwendung und Nichtverwendung in Absicht steuerpflichtiger Verwendung

Die vom Willen des Unternehmers unabhängige Nichtverwendung ohne weitere Nutzungsabsicht kann einer Nichtverwendung trotz Absicht zu einer steuerpflichtigen Nutzung, wie sie dem EuGH, Urteil Imofloresmira – Investimentos Imobiliários5 zugrunde lag, gleichzustellen sein.

Hat der Unternehmer in der Absicht einer zum Vorsteuerabzug berechtigenden Nutzung ein Wirtschaftsgut hergestellt und kann er die beabsichtigte Nutzung wegen einer von seinem Willen unabhängigen Erfolglosigkeit nicht dauerhaft verwirklichen, würde das sich hieraus ergebende Fehlen jeglicher Nutzung und jeglicher Verwendungsabsicht keine Änderung der Verhältnisse bewirken, die zu einer Vorsteuerberichtigung führt.

Zur Entscheidungserheblichkeit der Vorlagefrage

Die bereits in den Streitjahren bestehende Schließung des Betriebs der Cafeteria beruhte nach den für den Bundesfinanzhof bindenden Feststellungen des Finanzgericht (§ 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-) auf der fehlenden wirtschaftlichen Rentabilität und damit auf der Erfolglosigkeit der Klägerin, die für sich genommen keine Änderung der Verhältnisse begründete.

Die Schließung des Betriebs der Cafeteria führte nicht dazu, dass eine ausschließlich steuerfreie Nutzung durch die Heimbewohner vorlag. Denn durch die Betriebsschließung hat sich der Umfang der steuerfreien Verwendung durch die Heimbewohner nicht geändert. Diese blieb vielmehr unter Berücksichtigung der Umstände, die nach dem vom Finanzgericht in Bezug genommenen Prüfungsvermerk zur Annahme einer steuerfreien Mitverwendung führten, unverändert. Die Nutzung für den steuerpflichtigen Betrieb der Cafeteria entfiel ersatzlos, ohne dass an die Stelle dieser bisherigen Verwendung eine erhöhte Nutzung durch die Heimbewohner trat. Somit lag neben der unveränderten Nutzung durch die Heimbewohner statt des früheren Betriebs der Cafeteria ein nunmehr brachliegender Betrieb mit insoweit ungenutzten Räumlichkeiten vor. Es könnte rechtsfehlerhaft sein, die so unterbleibende Nutzung dahingehend zu deuten, dass nunmehr eine ausschließliche Nutzung für steuerfreie Zwecke vorliegt.

Sonstige Umstände, die zu einer Vorsteuerberichtigung führen könnten, sind nicht gegeben. Insbesondere ist die bisherige Nutzung nicht durch eine andersartige steuerfreie Verwendung wie etwa bei einer nach § 4 Nr. 12 UStG steuerfreien Vermietung der Räumlichkeiten ersetzt worden, die dann trotz Erfolglosigkeit der ursprünglichen Verwendungsabsicht zu einer Vorsteuerberichtigung führen würde.

Auch eine Privatverwendung oder sonstige Nutzung des Anbaus, die nach Erfolglosigkeit eine Entnahme gemäß § 3 Abs. 1b UStG begründen könnte, die bei ihrer Steuerfreiheit eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 8 UStG bewirkt, ist nicht ersichtlich. Insbesondere blieb der Anbau im Hinblick auf die fortgesetzte Mitnutzung durch die Heimbewohner Unternehmensgegenstand und war nicht Gegenstand einer Entnahme.

Bundesfinanzhof, Beschluss (Gerichtshof der Europäischen Union -Vorlage) vom 27. März 2019 – V R 61/17

  1. EuGH, Urteile Centralan Property vom 15.12 2005 – C-63/04, EU:C:2005:773, Rz 51, und Imofloresmira – Investimentos Imobiliários vom 28.02.2018 – C-672/16, EU:C:2018:134, Rz 38 []
  2. EuGH, Urteile INZO vom 29.02.1996 – C-110/94, EU:C:1996:67, Rz 20; Ghent Coal Terminal vom 15.01.1998 – C-37/95, EU:C:1998:1, Rz 19 f., und Imofloresmira – Investimentos Imobiliários, EU:C:2018:134, Rz 40 und 42 []
  3. EuGH, Urteile INZO, EU:C:1996:67, Rz 22, und Imofloresmira – Investimentos Imobiliários, EU:C:2018:134, Rz 43 []
  4. EuGH, Urteil Imofloresmira – Investimentos Imobiliários, EU:C:2018:134, Rz 44 []
  5. EU:C:2018:134 []