Die Garantiezusage eines Autoverkäufers, mit der dem Käufer gegen Entgelt nach seiner Wahl einen Reparaturanspruch gegenüber dem Verkäufer oder einen Reparaturkostenersatzanspruch gegenüber einem Versicherer erhält1, ist als sonstige Leistung umsatzsteuerpflichtig. Mit dieser Entscheidung kam der Bundesfinanzhof jetzt einem entsprechenden Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften aus dem Jahr 2007 nach und änderte seine bisherige Rechtsprechung. Bisher hatte der Bundesfinanzhof diese Garantiezusagen als umsatzsteuerbefreite Übernahme von Verbindlichkeiten beurteilt2.
Der Kläger des jetzt vom Bundesfinanzhof entschiedenen Rechtsstreits betrieb eine Reparaturwerkstatt und einen Handel mit Kraftfahrzeugen. Beim Kfz-Verkauf bot er den Käufern gegen ein zusätzliches Entgelt den Abschluss einer Garantievereinbarung an, die die Funktionsfähigkeit bestimmter Bauteile des Kfz für die vereinbarte Laufzeit umfasste. Die Garantie war bei der X Versicherungs-AG (rück-)versichert. Im Garantiefall hatte der Käufer die Wahl, ob er das Kfz beim Händler (Garantiegeber) kostenlos reparieren ließ oder ob er die Reparatur bei einer anderen Werkstatt auf Kosten der Versicherung ausführen ließ.
Zu den im Streitfall einschlägigen „Garantiebedingungen B 196“ hat der Bundesfinanzhof im Jahr 20032 entschieden, dass die entgeltliche Garantieleistung des Autoverkäufers keine unselbstständige Nebenleistung zur Fahrzeuglieferung, sondern eine eigenständige Leistung sei. Diese Auffassung teilt der Bundesfinanzhof auch heute noch. Der Bundesfinanzhof hatte 2003 aber weiter entschieden, die Leistungen des Händlers seien nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG steuerfrei, soweit dieser sich verpflichtet habe, die Reparatur an den Fahrzeugen selbst vorzunehmen. Die Garantieleistungen, denen die „Garantiebedingungen B 196“ zugrunde liegen, sind, so der Bundesfinanzhof seinerzeit, als Übernahme von Verbindlichkeiten „jedenfalls nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG und/oder nach § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG“. An dieser Auffassung hält der Bundesfinanzhof nun jedoch nicht mehr fest.
Denn diese Rechtsauffassung, es liege eine Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG vor, ist durch das zwischenzeitlich ergangene Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften in Sachen Velvet & Steel Immobilien3 überholt.
In diesem Urteil entschied der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften, der Begriff „Übernahme von Verbindlichkeiten“ in der entsprechenden Bestimmung der 6. EG-Mehrwertsteuerrichtlinie umfasse nur Geldverbindlichkeiten. Da darunter nicht die Verpflichtung zur Durchführung einer Reparatur im Falle des Schadenseintritts fällt, musste der Bundesfinanzhof seine frühere Rechtsprechung nun insoweit ändern.
Nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG sind von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG fallenden Umsätzen steuerfrei „die Übernahme von Verbindlichkeiten, von Bürgschaften und anderen Sicherheiten sowie die Vermittlung dieser Umsätze“. Soweit der Autohändler sich gegen Zahlung einer Prämie verpflichtet hat, innerhalb der Garantielaufzeit die erforderliche fachgerechte Reparatur durch Ersatz oder Instandsetzung des Bauteils selbst durchzuführen, handelt es sich zwar um einen nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG steuerbaren Leistungsaustausch. Der weitere Tatbestand des § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG ist jedoch nicht erfüllt, so der Bundesfinanzhof nun in seinem aktuellen Urteil.
Denn diese Vorschrift „beruht“ auf Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern4. Danach befreien die Mitgliedstaaten von der Steuer „die Vermittlung und die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und Garantien sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber“.
Zu dieser Bestimmung hat der Europäische Gerichtshof in der Rechtssache Velvet & Steel Immobilien5 entschieden, der Begriff der „Übernahme von Verbindlichkeiten“ sei dahin auszulegen, dass er andere als Geldverbindlichkeiten, wie die Verpflichtung, eine Immobilie zu renovieren, vom Anwendungsbereich dieser Bestimmung ausschließe. Es stehe fest, dass es sich bei allen in Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 2 der Richtlinie 77/388/EWG aufgeführten Umsätzen ihrer Art nach um Finanzdienstleistungen handele. Dasselbe gelte für die anderen Umsätze, auf die in Art. 13 Teil B Buchst. d der Richtlinie 77/388/EWG hingewiesen werde. Die Übernahme der Verpflichtung zur Renovierung einer Immobilie falle daher nicht in den Anwendungsbereich dieser Bestimmung.
Im Streitfall hat sich der Kläger nach § 1 Nr. 2 der „Garantiebedingungen B 196“ zur Durchführung einer Reparatur im Falle des Schadenseintritts und nicht zu einer Schadensersatzleistung in Geld verpflichtet. Danach hat der Käufer/Garantienehmer einen Anspruch gegen den Kläger, dass er die entsprechenden Reparaturarbeiten durchführt, also Naturalrestitution leistet. Bei diesem Anspruch handelt es sich ebenso wenig wie bei der Verpflichtung zur Renovierung einer Immobilie um eine Finanzdienstleistung. Bei einer gemeinschaftsrechtskonformen Auslegung liegen damit die Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 8 Buchst. g UStG hinsichtlich der Verpflichtung des Klägers zur Durchführung der Reparatur nicht vor.
Der Bundesfinanzhof hielt auch keine sonstige Steuerbefreiungsvorschrift für anwendbar, insbesondere nicht § 4 Nr. 10 Buchst. b UStG („Verschaffung von Versicherungsschutz“). Er beurteilte vielmehr die Garantiezusage des Händlers als sonstige Leistung eigener Art i. S. des § 3 Abs. 9 UStG, die aus der Sicht des Durchschnittsverbrauchers nicht durch die Verschaffung von Versicherungsschutz, sondern durch das – umfassende – Versprechen der Einstandspflicht des Händlers im Garantiefall geprägt ist. Dafür sieht das Umsatzsteuergesetz keine Steuerbefreiung vor.
Die Garantiezusage eines Autoverkäufers, durch die der Käufer gegen Entgelt nach seiner Wahl einen Reparaturanspruch gegenüber dem Verkäufer oder einen Reparaturkostenersatzanspruch gegenüber einem Versicherer erhält, ist steuerpflichtig.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. Februar 2010 – XI R 49/07
