Umsatz­steu­er auf "Gra­tis-Han­dys"

Wenn ein Ver­mitt­ler von Mobil­funk­ver­trä­gen dem Kun­den bei Abschluss eines Mobil­funk­ver­trags mit einem Mobil­funk­an­bie­ter (Netz­be­trei­ber) "kos­ten­los" ein Han­dy lie­fert und er hier­für von dem Netz­be­trei­ber einen Bonus erhält, muss er die Abga­be des Han­dys nicht als sog. unent­gelt­li­che Wert­ab­ga­be mit deren Ein­kaufs­preis ver­steu­ern. Er hat viel­mehr – neben der Ver­mitt­lungs­pro­vi­si­on – (ledig­lich) die­sen Bonus der Umsatz­steu­er zu unter­wer­fen.

Umsatz­steu­er auf

Lie­fert ein Ver­mitt­ler von Mobil­funk­ver­trä­gen den Kun­den bei Abschluss eines Mobil­funk­ver­tra­ges "kos­ten­los" Mobil­funk­te­le­fo­ne oder sons­ti­ge Elek­tro­nik­ar­ti­kel, ist der von dem Mobil­funk­an­bie­ter an den Ver­mitt­ler hier­für gezahl­te Auf­schlag auf die Ver­mitt­lungs­pro­vi­si­on (Gerä­te­bo­nus) Ent­gelt eines Drit­ten i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG für die Lie­fe­rung des Ver­mitt­lers an den Kun­den. In die­sem Fall liegt kei­ne umsatz­steu­er­ba­re unent­gelt­li­che Wert­ab­ga­be i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG des Ver­mitt­lers von Mobil­funk­ver­trä­gen an den Kun­den vor. Nimmt der Ver­mitt­ler Gut­schrif­ten der Mobil­funk­an­bie­ter, in denen auch für den Gerä­te­bo­nus Umsatz­steu­er geson­dert aus­ge­wie­sen wor­den ist, wider­spruchs­los ent­ge­gen, kommt inso­weit eine Steu­er­schuld des Ver­mitt­lers wegen unrich­ti­gen Steu­er­aus­wei­ses in Betracht.

In dem jetzt vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall ver­mit­tel­te die Klä­ge­rin Mobil­funk­ver­trä­ge zwi­schen Kun­den und ver­schie­de­nen Netz­be­trei­bern. Der Kun­de konn­te gegen eine erhöh­te Monats­ge­bühr Tari­fe mit "kos­ten­lo­sem" Han­dy wäh­len. Das Finanz­amt unter­warf die Lie­fe­rung die­ser Han­dys mit deren Ein­kaufs­preis als sog. unent­gelt­li­che Wert­ab­ga­be der Umsatz­steu­er.

Dem folg­te der Bun­des­fi­nanz­hof nicht, weil die Abga­be des Han­dys wegen des von dem Netz­be­trei­ber dafür gezahl­ten Bonus nicht unent­gelt­lich sei.

Aber: Soweit in den Gut­schrif­ten, die die Netz­be­trei­ber der Ver­mitt­le­rin erteilt haben und auf deren Grund­la­ge jeweils abge­rech­net wor­den ist, auch für den Bonus Umsatz­steu­er geson­dert aus­ge­wie­sen wor­den ist, kommt inso­weit eine (zusätz­li­che) Steu­er­schuld des Ver­mitt­lers wegen unrich­ti­gen Steu­er­aus­wei­ses in Betracht.

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unter­lie­gen der Umsatz­steu­er die Lie­fe­run­gen und sons­ti­gen Leis­tun­gen, die ein Unter­neh­mer im Inland gegen Ent­gelt im Rah­men sei­nes Unter­neh­mens aus­führt.

Nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG wird einer Lie­fe­rung gegen Ent­gelt jede ande­re unent­gelt­li­che Zuwen­dung eines Gegen­stands, aus­ge­nom­men Geschen­ke von gerin­gem Wert und Waren­mus­ter für Zwe­cke des Unter­neh­mens, gleich­ge­stellt. Vor­aus­set­zung ist, dass der Gegen­stand oder sei­ne Bestand­tei­le zum vol­len oder teil­wei­sen Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt haben (§ 3 Abs. 1b Satz 2 UStG).

§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG ent­spricht Art. 5 Abs. 6 der 6. MWSt-RL 77/​388/​EWG 1 bzw. Art. 16 MwSt­Sys­tRL 23.

Durch Art. 5 Abs. 6 Satz 1 der 6. MWSt-RL 77/​388/​EWG (bzw. Art. 16 Satz 1 MwSt­Sys­tRL) wird einer Lie­fe­rung gegen Ent­gelt gleich­ge­stellt die Ent­nah­me eines Gegen­stands durch einen Steu­er­pflich­ti­gen aus sei­nem Unter­neh­men für sei­nen pri­va­ten Bedarf, für den Bedarf sei­nes Per­so­nals oder als unent­gelt­li­che Zuwen­dung oder all­ge­mein für unter­neh­mens­frem­de Zwe­cke, wenn die­ser Gegen­stand oder sei­ne Bestand­tei­le zu einem vol­len oder teil­wei­sen Abzug der Mehr­wert­steu­er berech­tigt haben. Jedoch fal­len Ent­nah­men für Geschen­ke von gerin­gem Wert und für Waren­mus­ter zu Zwe­cken des Unter­neh­mens nicht dar­un­ter (Art. 5 Abs. 6 Satz 2 der 6. MWSt-RL 77/​388/​EWG bzw. Art. 16 Satz 2 MwSt­Sys­tRL).

Nach dem "Kuwait Petroleum"-Urteil des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on vom 4 kön­nen selbst Ent­nah­men, die für Zwe­cke des Unter­neh­mens erfol­gen, als unent­gelt­li­che Zuwen­dung steu­er­bar sein. Dies gilt nach die­sem Urteil z.B. für die ohne wei­te­re Zuzah­lung erfol­gen­de Lie­fe­rung von Gegen­stän­den auf­grund von Gut­schei­nen, die dem Abneh­mer von Treib­stoff aus­ge­hän­digt wer­den.

Eine Zuwen­dung i.S. des § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG 5 ist nicht unent­gelt­lich, wenn sie gegen Ent­gelt erfolgt.

Ent­gelt ist alles, was der Leis­tungs­emp­fän­ger auf­wen­det, um die Leis­tung zu erhal­ten, jedoch abzüg­lich der Umsatz­steu­er (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG). Zum Ent­gelt gehört auch, was ein ande­rer als der Leis­tungs­emp­fän­ger dem Unter­neh­mer für die Leis­tung gewährt (§ 10 Abs. 1 Satz 3 UStG).

Eine Zahlung/​Aufwendung ist grund­sätz­lich (nur) dann Entgelt/​Gegenleistung für eine bestimm­te Leis­tung, wenn sie "für die Leis­tung" bzw. "für die­se Umsät­ze" gewährt wird bzw. der Leis­ten­de sie hier­für erhält. Ent­schei­dend ist nach der Recht­spre­chung des EuGH und des BFH, dass zwi­schen Leis­tung und Gegen­leis­tung ein unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang besteht, der sich regel­mä­ßig aus dem "Rechts­ver­hält­nis", d.h. den ver­trag­li­chen Bezie­hun­gen zwi­schen Leis­ten­dem und Leis­tungs­emp­fän­ger ergibt 6.

Maß­ge­bend ist, dass der Drit­te für die Leis­tung des Unter­neh­mers an den Leis­tungs­emp­fän­ger zahlt und der Unter­neh­mer die Zah­lung hier­für erhält, so dass ein unmit­tel­ba­rer Zusam­men­hang zwi­schen Leis­tung und Dritt­zah­lung besteht. Ob die Zah­lung des Drit­ten zugleich Teil eines ande­ren Geschäfts­vor­gan­ges ist, ist uner­heb­lich 7. Bei der Zah­lung des Drit­ten darf es sich aber nicht um ein Ent­gelt für eine an ihn erbrach­te Leis­tung han­deln 8.

Nach Maß­ga­be die­ser Grund­sät­ze ist die Wür­di­gung, dass die Abga­be der von der Ver­mitt­le­rin für 0 € an die Kun­den gelie­fer­ten Han­dys oder sons­ti­gen Elek­tro­nik­ar­ti­kel kei­ne nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 3 UStG steu­er­ba­ren unent­gelt­li­chen Zuwen­dun­gen dar­stel­len, son­dern auf­grund der Zah­lun­gen der Gerä­te­bo­ni der Mobil­funk­an­bie­ter an die Ver­mitt­le­rin den Kun­den gegen Ent­gelt von drit­ter Sei­te i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG über­las­sen wor­den sind, für den Bun­des­fi­nanz­hof nicht zu bean­stan­den.

Die Ver­mitt­le­rin hat die Han­dys und sons­ti­gen Elek­tro­nik­ar­ti­kel nicht an die Mobil­funk­an­bie­ter, son­dern (unmit­tel­bar) an die Kun­den gelie­fert.

Obwohl die Ver­mitt­le­rin die Han­dys und sons­ti­gen Elek­tro­nik­ar­ti­kel unmit­tel­bar den Kun­den aus­ge­hän­digt hat, käme umsatz­steu­er­recht­lich zwar auch eine Lie­fe­rung der Ver­mitt­le­rin an den jewei­li­gen Mobil­funk­an­bie­ter und des Wei­te­ren eine Lie­fe­rung des Mobil­funk­an­bie­ters an den Kun­den in Betracht. Hier­für könn­te spre­chen, dass der Mobil­funk­an­bie­ter gegen den Kun­den (nur) bei Über­las­sung eines Han­dys einen Anspruch auf eine höhe­re Monats­ge­bühr (5 oder 10 € mehr) hat.

Die­se Sicht­wei­se schei­det im Streit­fall aber aus. Denn –soweit ersicht­lich– schul­de­te nach den abge­schlos­se­nen Ver­trä­gen der Mobil­funk­an­bie­ter dem Kun­den (ledig­lich) den Zugang zu sei­nem Mobil­funk­netz, nicht aber die Lie­fe­rung eines Han­dys oder sons­ti­ger Elek­tro­nik­ar­ti­kel. Auch ent­hiel­ten die (im eige­nen Namen erteil­ten) Rech­nun­gen der Ver­mitt­le­rin an die Kun­den kei­nen Hin­weis dar­auf, dass es sich bei der Abga­be des Han­dys oder sons­ti­ger Elek­tro­nik­ar­ti­kel nicht um eine eige­ne Leis­tung (der Ver­mitt­le­rin) han­del­te. Schließ­lich erfolg­te in den Fäl­len, in denen sich der Kun­de für ein höher­wer­ti­ges Han­dy ent­schied, die ver­ein­bar­te Zuzah­lung an die Ver­mitt­le­rin (als Leis­ten­de).

Die Abga­be der Han­dys und sons­ti­gen Elek­tro­nik­ar­ti­kel durch die Ver­mitt­le­rin ist kei­ne unselb­stän­di­ge Neben­leis­tung zu der vom Mobil­funk­an­bie­ter an die Kun­den bewirk­ten Leis­tung (Ein­räu­mung des Zugangs zur Netz­nut­zung).

Denn umsatz­steu­er­recht­lich sind Leis­tun­gen ver­schie­de­ner Unter­neh­mer –wie hier– auch dann jeweils für sich zu beur­tei­len, wenn sie gegen­über dem­sel­ben Leis­tungs­emp­fän­ger erbracht wer­den 9.

Die Zuwen­dung der durch die Ver­mitt­le­rin an die Kun­den abge­ge­be­nen Gegen­stän­de ist auf­grund der ent­spre­chen­den Zah­lun­gen der Mobil­funk­an­bie­ter an die Ver­mitt­le­rin nicht unent­gelt­lich erfolgt. Aller­dings ist der von dem Mobil­funk­an­bie­ter an die Ver­mitt­le­rin gezahl­te Gerä­te­bo­nus ("erhöh­te Pro­vi­si­on") für die von ihr an den Kun­den erfolg­te Han­dy­l­ie­fe­rung im Streit­fall nach § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG Ent­gelt eines Drit­ten 10.

Im vor­lie­gen­den Fall war die Höhe der von den Mobil­funk­an­bie­tern an die Ver­mitt­le­rin bezahl­ten Pro­vi­sio­nen davon abhän­gig, ob der Kun­de einen Tarif mit oder ohne Han­dy gewählt hat­te. Bei den Tari­fen mit Han­dy zahl­te der Anbie­ter an sie eine "höhe­re Pro­vi­si­on", unab­hän­gig davon, ob das Han­dy von ihr "kos­ten­los" oder gegen Zuzah­lung abge­ge­ben wur­de. Die Aus­zah­lung der "erhöh­ten Pro­vi­si­on" bei der Ver­mitt­lung eines Mobil­funk­ver­tra­ges mit Han­dy war nach den Ver­triebs­ver­ein­ba­run­gen mit den Mobil­funk­an­bie­tern davon abhän­gig, dass sie dem Anbie­ter die indi­vi­du­el­le Seri­en­num­mer (IMEI) des an den Kun­den gelie­fer­ten Han­dys mit­teil­te.

Die "erhöh­ten Pro­vi­si­ons­zah­lun­gen" der Mobil­funk­an­bie­ter (in Gestalt der Gerä­te­bo­ni) ste­hen im unmit­tel­ba­ren Zusam­men­hang mit der Han­dy­l­ie­fe­rung der Ver­mitt­le­rin an die Kun­den. Der unmit­tel­ba­re Zusam­men­hang ergibt sich aus der in den Pro­vi­si­ons­ver­ein­ba­run­gen ver­trag­lich ver­ein­bar­ten Ver­knüp­fung der "erhöh­ten Pro­vi­si­on" mit der Abga­be eines durch die IMEI-Num­mer kon­kre­ti­sier­ten Han­dys. Der Mobil­funk­an­bie­ter (Drit­ter) zahlt für die Lie­fe­rung der Ver­mitt­le­rin (Unter­neh­mer) an die Kun­den (Leis­tungs­emp­fän­ger). Die Ver­mitt­le­rin erhält die Zah­lung für die Lie­fe­rung des Han­dys und der ggf. mit­ge­lie­fer­ten elek­tro­ni­schen Zusatz­ar­ti­kel. Dies zeigt vor­lie­gend auch die unter Vor­la­ge der Pro­vi­si­ons­ver­ein­ba­run­gen dar­ge­leg­te Kal­ku­la­ti­ons­grund­la­ge, wie die Ver­mitt­le­rin für die von den Mobil­funk­an­bie­tern vor­ge­ge­be­nen Tari­fe ihre Ver­trags­an­ge­bo­te zusam­men­ge­stellt hat. Soweit der Ein­kaufs­preis eines Han­dys durch die Hard­ware-Ver­gü­tung des Mobil­funk­an­bie­ters gedeckt gewe­sen ist, ist ein Han­dy für 0 € ange­bo­ten wor­den. Bei über der Hard­ware-Ver­gü­tung lie­gen­den Ein­kaufs­prei­sen muss­ten die Kun­den eine Zuzah­lung leis­ten. Wel­che Han­dys von der Ver­mitt­le­rin für 0 € ange­bo­ten wor­den sind, ist daher von der mit dem Mobil­funk­an­bie­ter getrof­fe­nen Pro­vi­si­ons­ver­ein­ba­rung abhän­gig gewe­sen.

Wenn das Finanz­amt hin­ge­gen meint, es läge kein unmit­tel­ba­rer, son­dern allen­falls ein für die Annah­me von Drit­t­ent­gelt nicht aus­rei­chen­der mit­tel­ba­rer Zusam­men­hang zwi­schen der Pro­vi­si­ons­er­hö­hung des Netz­be­trei­bers und der kos­ten­frei­en Abga­be eines Mobil­funk­ge­räts vor und die Ver­mitt­le­rin habe den Netz­be­trei­bern bei Ver­mitt­lung von Mobil­funk­ver­trä­gen mit Han­dy durch die höhe­ren monat­li­chen Gebüh­ren­zah­lun­gen mehr Umsatz ver­mit­telt und die­ser zusätz­li­che Umsatz sei durch die höhe­ren Pro­vi­sio­nen abge­gol­ten wor­den, setzt es ledig­lich sei­ne Wür­di­gung an die Stel­le der ver­tret­ba­ren Wür­di­gung des FG.

Die von den Mobil­funk­an­bie­tern an die Ver­mitt­le­rin geleis­te­te (Basis)-Provision für die Kun­den­ver­mitt­lung steht der Annah­me von Drit­t­ent­gelt bei der "erhöh­ten Pro­vi­si­on" nicht ent­ge­gen 11.

Bei der Zah­lung des Mobil­funk­an­bie­ters ist zwi­schen der Ver­mitt­lungs­pro­vi­si­on für den Ver­trags­ab­schluss und dem Gerä­te­bo­nus für die Abga­be der Han­dys und der sons­ti­gen Elek­tro­nik­ar­ti­kel zu unter­schei­den, da die Zah­lun­gen –wie dar­ge­legt– für jeweils selb­stän­di­ge, getrenn­te Leis­tun­gen gewährt wur­den.

Der Gerä­te­bo­nus hat­te dem­nach nicht die Funk­ti­on eines Zuschus­ses zur all­ge­mei­nen För­de­rung der Ver­mitt­le­rin, son­dern ersetz­te den mit der IMEI-Num­mer doku­men­tier­ten und bei ihr für die Abga­be der Han­dys und der sons­ti­gen Elek­tro­nik­ar­ti­kel an den Kun­den ange­fal­le­nen Auf­wand. Die Zah­lung des Mobil­funk­an­bie­ters (Drit­ten) wur­de viel­mehr für die Lie­fe­rung der Gerä­te durch die Ver­mitt­le­rin (Unter­neh­mer) an den Kun­den (Leis­tungs­emp­fän­ger) gewährt. Die Ver­mitt­le­rin gab die Gerä­te nur des­halb unbe­rech­net an die Kun­den wei­ter, weil sie dafür eine "erhöh­te Pro­vi­si­on" in Gestalt eines Gerä­te­bo­nus vom Mobil­funk­an­bie­ter erhielt. Damit bestand der für die Anwen­dung des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG –wie dar­ge­legt– erfor­der­li­che unmit­tel­ba­re Zusam­men­hang zwi­schen Leis­tung und Dritt­zah­lung, auch wenn sich die Mobil­funk­an­bie­ter von der Zah­lung der Gerä­te­bo­ni eige­ne wirt­schaft­li­che Vor­tei­le in Form höhe­rer Mobil­funk­ta­ri­fe ver­spro­chen haben soll­ten 12.

Die­ser Drit­t­ent­gelt­cha­rak­ter des Gerä­te­bo­nus ent­fällt im Streit­fall –wie das FG zutref­fend erkannt hat– nicht dadurch, dass er nicht an den jewei­li­gen Ein­kaufs­preis der von der Ver­mitt­le­rin abge­ge­be­nen Gerä­te gekop­pelt war, son­dern von den Mobil­funk­an­bie­tern pau­schal gewährt wur­de. Denn der Gerä­te­bo­nus dien­te dazu, den in den Pro­vi­si­ons­ver­ein­ba­run­gen zwi­schen den Mobil­funk­an­bie­tern und der Ver­mitt­le­rin ver­trag­lich gere­gel­ten pau­scha­lier­ten Auf­wand für ihre Gerä­te­lie­fe­rung an den Kun­den zu ver­gü­ten.

Eine abwei­chen­de recht­li­che Beur­tei­lung ergibt sich nicht dar­aus, dass § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG in der Regel nur dann anwend­bar ist, wenn ein unmit­tel­ba­rer Leis­tungs­aus­tausch zwi­schen dem Leis­ten­den und dem Zah­len­den zu ver­nei­nen ist 13.

Denn ein sol­cher Leis­tungs­aus­tausch liegt im Streit­fall in Bezug auf den allein zu beur­tei­len­den Gerä­te­bo­nus gera­de nicht vor. Wie bereits dar­ge­legt, ist bei der Pro­vi­si­ons­zah­lung des Mobil­funk­an­bie­ters zwi­schen der Ver­mitt­lungs­pro­vi­si­on für den Ver­trags­ab­schluss und dem Gerä­te­bo­nus zu unter­schei­den. Letz­te­ren leis­tet der Mobil­funk­an­bie­ter an die Ver­mitt­le­rin für ihre Lie­fe­rung der Han­dys und sons­ti­gen Elek­tro­nik­ar­ti­kel an die Kun­den.

Mit­hin hat die Ver­mitt­le­rin (Unter­neh­mer) den Kun­den (Leis­tungs­emp­fän­ger) Han­dys und ggf. sons­ti­ge Elek­tro­nik­ar­ti­kel gegen Ent­gelt eines Drit­ten (Mobil­funk­an­bie­ter) gelie­fert (vgl. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG). Bemes­sungs­grund­la­ge für die Umsatz­steu­er für Lie­fe­run­gen ist das Ent­gelt (§ 10 Abs. 1 Satz 1 UStG). Die "erhöh­te Pro­vi­si­ons­zah­lung" der Mobil­funk­an­bie­ter in Gestalt der Gerä­te­bo­ni gehört als Ent­gelt von drit­ter Sei­te (§ 10 Abs. 1 Satz 3 UStG) zur Bemes­sungs­grund­la­ge für die Leis­tun­gen (Lie­fe­rung der Han­dys und sons­ti­gen Zuga­ben) der Ver­mitt­le­rin an die Kun­den 14. Sie schul­det nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG die Steu­er.

Die­se Steu­er hat die Ver­mitt­le­rin vor­lie­gend (im Ergeb­nis) bereits gezahlt, weil sie die von den Mobil­funk­an­bie­tern erhal­te­nen Zah­lun­gen –ins­ge­samt, also auch soweit ein Gerä­te­bo­nus gezahlt wur­de– der Umsatz­steu­er unter­wor­fen hat.

Aller­dings bedarf es wei­te­rer Fest­stel­lun­gen dazu, ob ein unrich­ti­ger oder unbe­rech­tig­ter Steu­er­aus­weis nach § 14c UStG vor­liegt, soweit über die Pro­vi­sio­nen der Ver­mitt­le­rin durch Gut­schrift (§ 14 Abs. 2 Satz 2 UStG) der Mobil­funk­an­bie­ter abge­rech­net wor­den ist.

Hat der Unter­neh­mer in einer Rech­nung für eine Lie­fe­rung oder sons­ti­ge Leis­tung einen höhe­ren Steu­er­be­trag, als er nach die­sem Gesetz für den Umsatz schul­det, geson­dert aus­ge­wie­sen (unrich­ti­ger Steu­er­aus­weis), schul­det er auch den Mehr­be­trag (§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG).

Die Rege­lung beruht auf Art. 21 Abs. 1 Buchst. d der Richt­li­nie 77/​388/​EWG (bzw. Art. 203 MwSt­Sys­tRL), wonach im inne­ren Anwen­dungs­be­reich "jede Per­son, die die Mehr­wert­steu­er in einer Rech­nung aus­weist", die Mehr­wert­steu­er schul­det.

Der Norm­zweck des § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG besteht dar­in, Miss­brauch durch Aus­stel­lung von Rech­nun­gen zu ver­hin­dern und der Gefähr­dung des Umsatz­steu­er­auf­kom­mens durch ein Ungleich­ge­wicht von Steu­er und Vor­steu­er­ab­zug zu begeg­nen 15.

Nach § 14 Abs. 2 Satz 2 UStG "… kann eine Rech­nung von einem … Leis­tungs­emp­fän­ger für eine Lie­fe­rung oder sons­ti­ge Leis­tung des Unter­neh­mers aus­ge­stellt wer­den, sofern dies vor­her ver­ein­bart wur­de (Gut­schrift)".

Nimmt der leis­ten­de Unter­neh­mer eine Gut­schrift wider­spruchs­los ent­ge­gen, in der ein höhe­rer als der gesetz­lich geschul­de­te Steu­er­be­trag geson­dert aus­ge­wie­sen wor­den ist, schul­det er auch den Mehr­be­trag 16.

§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG ist auch anwend­bar, wenn der aus­ge­wie­se­ne Steu­er­be­trag selbst nicht feh­ler­haft ermit­telt wur­de (im Sin­ne von "unrich­ti­ger Steu­er­be­trag"), son­dern im Zusam­men­hang mit einer unzu­tref­fen­den Bemes­sungs­grund­la­ge steht, z.B. weil in einer Rech­nung (oder Gut­schrift) unzu­tref­fend ein Ent­gelt von drit­ter Sei­te i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG ein­be­zo­gen wur­de 17.

So liegt es im Streit­fall, soweit in den Gut­schrif­ten der Mobil­funk­an­bie­ter –neben den Pro­vi­sio­nen– auch die Gerä­te­bo­ni erfasst und auch inso­weit Umsatz­steu­er geson­dert aus­ge­wie­sen wur­de.

Im Streit­fall begrün­den sol­che von den Mobil­funk­an­bie­tern erteil­ten Gut­schrif­ten abs­trakt die Gefahr, von den Mobil­funk­an­bie­tern zur Inan­spruch­nah­me des Vor­steu­er­ab­zugs gebraucht zu wer­den. Denn den Mobil­funk­an­bie­tern steht inso­weit kein Vor­steu­er­ab­zug nach § 15 UStG zu, weil sie nicht Leis­tungs­emp­fän­ger sind 18; es kommt inso­fern –bei Vor­lie­gen der Vor­aus­set­zun­gen des § 15 UStG– aus­schließ­lich ein Vor­steu­er­ab­zug der Kun­den als Leis­tungs­emp­fän­ger der Ver­mitt­le­rin in Betracht 19.

In wel­chem Umfang der­ar­ti­ge Gut­schrif­ten im Streit­fall erteilt wor­den sind und ob die Ver­mitt­le­rin den Gut­schrif­ten evtl. wider­spro­chen hat 20, wur­de im vor­lie­gen­den Fall aller­dings noch nicht fest­ge­stellt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 16. Okto­ber 2013 – XI R 39/​12

  1. Sechs­te Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern[]
  2. Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem[]
  3. vgl. BFH, Urtei­le vom 14.05.2008 – XI R 60/​07, BFHE 221, 512, BSt­Bl II 2008, 721, unter II.1.; vom 12.12.2012 – XI R 36/​10, BFHE 239, 534, BSt­Bl II 2013, 412, Rz 29[]
  4. EuGH, Urteil vom 27.04.1999 – C‑48/​97 [Kuwait Petro­le­um], Slg. 1999, I‑2323, UR 1999, 278[]
  5. vgl. dazu BFH, Urtei­le in BFHE 221, 512, BSt­Bl II 2008, 721, unter II.1.; in BFHE 239, 534, BSt­Bl II 2013, 412, Rz 33 ff.[]
  6. vgl. EuGH, Urtei­le vom 25.05.1993 – C‑18/​92 [Bal­ly], Slg. 1993, I‑2871, DB 1994, 25; vom 03.03.1994 – C‑16/​93 [Tols­ma], HFR 1994, 357, NJW 1994, 1941, Rz 14; vom 24.10.1996 – C‑317/​94 [Eli­da Gibbs], Slg. 1996, I‑5339, HFR 1997, 111; vom 15.05.2001 – C‑34/​99 [Prim­back Ltd.], Slg. 2001, I‑3833, UR 2001, 308; z.B. BFH, Urtei­le vom 19.10.2001 – V R 48/​00, BFHE 196, 376, BSt­Bl II 2003, 210, unter II.3.c; in BFHE 239, 534, BSt­Bl II 2013, 412, Rz 37[]
  7. vgl. BFH, Urteil in BFHE 196, 376, BSt­Bl II 2003, 210, unter II.3.c[]
  8. vgl. BFH, Urteil vom 22.07.2010 – V R 14/​09, BFHE 231, 273, BSt­Bl II 2012, 428, Rz 26[]
  9. vgl. BFH, Urtei­le vom 07.02.1991 – V R 53/​85, BFHE 164, 482, BSt­Bl II 1991, 737; vom 10.09.1992 – V R 99/​88, BFHE 169, 255, BSt­Bl II 1993, 316; BFH, Beschluss vom 18.04.2007 – V B 157/​05, BFH/​NV 2007, 1544[]
  10. gl.A. Pickel­mann, MwStR 2013, 352, 353[]
  11. vgl. auch FG Saar­land, Beschluss vom 30.08.2012 – 1 V 1116/​12, EFG 2012, 2163[]
  12. gl.A. FG Saar­land, Beschluss in EFG 2012, 2163[]
  13. vgl. BFH, Urteil vom 20.02.1992 – V R 107/​87, BFHE 167, 567, BSt­Bl II 1992, 705, unter II.3.[]
  14. vgl. BFH, Urteil vom 19.10.2001 – V R 75/​98, BFH/​NV 2002, 547, unter II.; BFH, Beschluss vom 29.03.2007 – V B 208/​05, BFH/​NV 2007, 1542[]
  15. vgl. BR-Drs. 630/​03, 84 f.; Wag­ner in Sölch/​Ringleb, Umsatz­steu­er, § 14c Rz 13; Bunjes/​Korn, UStG, 11. Aufl., § 14c Rz 1[]
  16. vgl. BFH, Urteil vom 23.04.1998 – V R 13/​92, BFHE 185, 317, BSt­Bl II 1998, 418; Wag­ner in Sölch/​Ringleb, a.a.O., § 14c Rz 34 f.; Lippross, Umsatz­steu­er, 23. Aufl., S. 915[]
  17. vgl. Wag­ner in Sölch/​Ringleb, a.a.O., § 14c Rz 49; Sta­die in Rau/​Dürrwächter, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 14c Rz 139; Lippross, a.a.O., S. 917[]
  18. vgl. FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 24.04.2009 – 1 K 4135/​07 U, AO, EFG 2010, 601[]
  19. vgl. Wag­ner in Sölch/​Ringleb, a.a.O., § 10 Rz 189[]
  20. vgl. dazu BFH, Urteil vom 23.01.2013 – XI R 25/​11, BFHE 239, 547, BSt­Bl II 2013, 417; Wag­ner, MwStR 2013, 534[]
  21. EuGH, Urteils vom 16.01.2014 – C‑300/​12 [Ibe­ro Tours], DStR 2014, 139[]