Coas­ter-Bahn – Schlit­tern auf Schie­nen

Die mit einer sog. "Coas­ter-Bahn" erbrach­ten Umsät­ze sind umsatz­steu­er­recht­lich kei­ne Beför­de­rungs­leis­tun­gen und unter­lie­gen daher nicht dem ermä­ßig­ten Umsatz­steu­er­satz.

Coas­ter-Bahn – Schlit­tern auf Schie­nen

Bei einer sog. "Coas­ter-Bahn" fah­ren die Kun­den auf schie­nen­ge­bun­de­nen Schlit­ten zu Tal, wobei die­se im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall eine Fahr­stre­cke von 2,9 km bei einem Höhen­un­ter­schied von ca. 400 m zurück­leg­ten. Die Berg­sta­ti­on als Start­punkt der ganz­jäh­rig betrie­be­nen "Coas­ter-Bahn" konn­ten die Kun­den mit der eben­falls von der Klä­ge­rin betrie­be­nen Ses­sel­bahn errei­chen.

Die Klä­ge­rin war im Unter­schied zum Finanz­amt der Mei­nung, es han­de­le sich bei dem Betrieb der "Coas­ter-Bahn" um eine schie­nen­ge­bun­de­ne Per­so­nen­be­för­de­rung nach § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG in der im Streit­jahr 2005 gel­ten­den Fas­sung, für die anstel­le des sei­ner­zeit gel­ten­den Regel­steu­er­sat­zes von 16 % der ermä­ßig­te Steu­er­satz von 7 % anwend­bar sei.

Der Bun­des­fi­nanz­hof bestä­tig­te dem­ge­gen­über die Vor­ent­schei­dung, wonach die Klä­ge­rin ledig­lich den Fahr­gäs­ten ein Beför­de­rungs­mit­tel über­las­sen, aber nicht selbst eine Per­so­nen­be­för­de­rungs­leis­tung erbracht habe. Zwar steht es der Beur­tei­lung als Beför­de­rungs­leis­tung nicht ent­ge­gen, wenn das Motiv für die Inan­spruch­nah­me der Leis­tung in der sport­li­chen Betä­ti­gung oder in ande­ren Grün­den der Frei­zeit­ge­stal­tung oder des Tou­ris­mus liegt. Der Begriff der Beför­de­rung ist aber erst erfüllt, wenn eine der Raum­über­win­dung die­nen­de (akti­ve) Tätig­keit ent­fal­tet wird, wobei die Art des Beför­de­rungs­mit­tels kei­ne Bedeu­tung hat. Im Streit­fall haben die Fahr­gäs­te die ihnen über­las­se­nen Schlit­ten hin­ge­gen selbst jeweils mit­tels ihres eige­nen Kör­per­ge­wichts zu Tal gebracht und konn­ten auch die Fahr­ge­schwin­dig­keit bestim­men.

Ähn­lich hat­te jüngst bereits der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­den, dass die Über­las­sung von Drai­si­nen zur selb­stän­di­gen Nut­zung durch die Fahr­gäs­te eben­falls als Ver­mie­tung eines Beför­de­rungs­mit­tels und nicht als Beför­de­rung zu qua­li­fi­zie­ren ist 1.

Nach § 12 Abs. 1 UStG betrug im Streit­jahr 2005 die Steu­er für jeden steu­er­pflich­ti­gen Umsatz 16% der Bemes­sungs­grund­la­ge (all­ge­mei­ner Steu­er­satz). Gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG ermä­ßig­te sich die Steu­er auf 7% u.a. für "die Beför­de­run­gen von Per­so­nen im Schie­nen­bahn­ver­kehr mit Aus­nah­me der Berg­bah­nen, … wenn die Beför­de­rungs­stre­cke nicht mehr als 50 km beträgt."

§ 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG beruht auf Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unter­abs. 3 i.V.m. Anhang H Kate­go­rie 5 der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern. Danach sind die Mit­glied­staa­ten ermäch­tigt, einen ermä­ßig­ten Steu­er­satz auf die "Beför­de­rung von Per­so­nen und des mit­ge­führ­ten Gepäcks" anzu­wen­den.

Art. 12 Abs. 3 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG gibt den Mit­glied­staa­ten ledig­lich einen Rah­men vor, den die­se nicht über­schrei­ten dür­fen. Nach der Recht­spre­chung des Gerichts­hofs der Euro­päi­schen Uni­on ist auch eine selek­ti­ve Anwen­dung der Ermäch­ti­gung zur Ein­füh­rung eines ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes erlaubt 2, wenn die natio­na­le Rege­lung inso­weit –wie hier mit der Beschrän­kung der Ermä­ßi­gung auf kur­ze Stre­cken der Per­so­nen­be­för­de­rung– den in der Richt­li­nie vor­ge­ge­be­nen Rah­men nicht über­schrei­tet. Fer­ner ist nach der Recht­spre­chung des Euro­päi­schen Gerichts­hofs zu beach­ten, dass die Bestim­mun­gen zur Anwen­dung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes als Aus­nah­me­re­ge­lung eng aus­zu­le­gen sind 3.

Nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs sind dem­nach die von dem Unter­neh­men mit der Ses­sel­bahn (berg­auf) und die mit der "Coas­ter-Bahn" (berg­ab) erbrach­ten Leis­tun­gen umsatz­steu­er­recht­lich als jeweils eigen­stän­di­ge Leis­tun­gen anzu­se­hen.

Die erfor­der­li­che Gesamt­be­trach­tung aus Sicht des Durch­schnitts­ver­brau­chers 4 zu der Fra­ge, ob meh­re­re zusam­men­hän­gen­de Leis­tun­gen als eine ein­heit­li­che Leis­tung zu behan­deln sind, ist im Wesent­li­chen das Ergeb­nis der tat­säch­li­chen Wür­di­gung durch das Finanz­ge­richt, die den Bun­des­fi­nanz­hof grund­sätz­lich gemäß § 118 Abs. 2 FGO bin­det. Grün­de gegen die inso­weit vor­ge­nom­me­ne Wür­di­gung des Finanz­ge­richt sind von der Unter­neh­me­rin nicht vor­ge­bracht wor­den; das vom Finanz­ge­richt gefun­de­ne Ergeb­nis wird viel­mehr von den Betei­lig­ten geteilt.

Der Bun­des­fi­nanz­hof folgt auch der Auf­fas­sung, dass der Unter­neh­mer mit dem Betrieb der "Coas­ter-Bahn" kei­ne Beför­de­rungs­leis­tung i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG erbracht, son­dern ledig­lich Schlit­ten als Beför­de­rungs­mit­tel über­las­sen hat, so dass für die ent­spre­chen­den Umsät­ze der all­ge­mei­ne Steu­er­satz gilt.

§ 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG setzt eine auf die räum­li­che Fort­be­we­gung von Per­so­nen gerich­te­te Leis­tung (Beför­de­rungs­leis­tung) vor­aus.

Der Begriff der Beför­de­rung ist erfüllt, wenn eine der Raum­über­win­dung die­nen­de Tätig­keit ent­fal­tet wird 5. Die Art des Beför­de­rungs­mit­tels ist nicht von Belang 6.

Kei­ne Beför­de­rungs­leis­tung liegt hin­ge­gen vor, wenn ein Beför­de­rungs­mit­tel bemannt oder unbe­mannt zur Ver­fü­gung gestellt wird 7.

Dem­entspre­chend hat der Bun­des­fi­nanz­hof die Über­las­sung von Drai­si­nen zur selb­stän­di­gen Nut­zung durch die Fahrt­kun­den als Ver­mie­tung eines Beför­de­rungs­mit­tels und nicht als Beför­de­rung qua­li­fi­ziert 8.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat in die­sem Zusam­men­hang her­vor­ge­ho­ben, dass einer Beför­de­rungs­leis­tung sei­tens der Beför­der­ten ein pas­si­ves Ele­ment zugrun­de lie­ge. Besor­ge der Kun­de die Beför­de­rung hin­ge­gen selbst, spre­che dies gegen eine Beför­de­rungs­leis­tung des Unter­neh­mers 9. Fer­ner hat der Bun­des­fi­nanz­hof erneut klar­ge­stellt, dass es der Beur­tei­lung als Beför­de­rungs­leis­tung nicht ent­ge­gen­steht, wenn das Motiv für die Inan­spruch­nah­me der Leis­tung nicht in der wirt­schaft­li­chen Nut­zung einer Beför­de­rung zu sehen ist, son­dern in der sport­li­chen Betä­ti­gung oder in ande­ren Grün­den der Frei­zeit­ge­stal­tung oder des Tou­ris­mus 10.

Das Finanz­ge­richt hat im Streit­fall aus­ge­hend von die­sen Grund­sät­zen zutref­fend maß­geb­lich dar­auf abge­stellt, dass die Unter­neh­me­rin bzw. ihr Per­so­nal den Fahrt­kun­den die Schlit­ten jeweils zur Nut­zung über­las­sen hat. Denn die Unter­neh­me­rin hat –ver­gleich­bar dem Sach­ver­halt, der dem BFH bei sei­ner Ent­schei­dung zur Nut­zung der Drai­si­nen 9 zugrun­de lag– im Streit­fall ledig­lich die schie­nen­ge­bun­de­nen Schlit­ten zur Ver­fü­gung gestellt. Die Fahrt­kun­den haben die­se anschlie­ßend jeweils mit­tels ihres eige­nen Kör­per­ge­wichts zu Tal gebracht und konn­ten dabei die Fahr­ge­schwin­dig­keit selbst bestim­men.

Die hier­ge­gen erho­be­nen Ein­wen­dun­gen grei­fen nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs nicht durch:

Der Bun­des­fi­nanz­hof folgt nicht der Ansicht, im Streit­fall sei ein Beför­de­rungs­ver­trag in Form eines Werk­ver­trags ver­ein­bart wor­den, weil sie ver­pflich­tet gewe­sen sei, den Fahr­gast kör­per­lich unver­sehrt den Berg hin­ab an den Bestim­mungs­ort zu brin­gen. Denn die Kun­den haben die Schlit­ten selbst den Berg hin­ab beför­dert. Dass die Unter­neh­me­rin dabei die kör­per­li­che Unver­sehrt­heit der Fahr­gäs­te zu gewähr­leis­ten hat­te, ist ledig­lich eine ver­trag­li­che Neben­pflicht und gibt ihrer Leis­tung nicht das Geprä­ge.

Auch das Vor­brin­gen, wonach die Bezeich­nung "Coas­ter­be­för­de­rung" in ihren dem Finanz­ge­richt vor­ge­leg­ten "Beför­de­rungs­be­stim­mun­gen" vom 24.11.2005 indi­zie­re, dass der Kun­de kei­nen Schlit­ten mie­te, son­dern eine Beför­de­rung erwar­te, führt zu kei­nem ande­ren Ergeb­nis. Abge­se­hen davon, dass im Streit­jahr 2005 auch vor Novem­ber 2005 von der Unter­neh­me­rin erbrach­te Leis­tun­gen zu beur­tei­len sind, hängt die umsatz­steu­er­recht­li­che Qua­li­fi­ka­ti­on ihrer Leis­tun­gen nicht davon ab, wie die Unter­neh­me­rin die­se ein­sei­tig selbst bezeich­net hat.

Soweit die Unter­neh­me­rin einen Ver­stoß des Finanz­ge­richt gegen Natur­ge­set­ze rügt, weil die Schlit­ten sich ledig­lich auf­grund der Aus­nut­zung des Gefäl­les und der Erd­an­zie­hungs­kraft bewegt hät­ten, lässt sie außer Betracht, dass das ent­schei­den­de Ele­ment für die Fort­be­we­gung der Schlit­ten zu Tal das Kör­per­ge­wicht der Fahrt­kun­den selbst dar­stellt.

Der Hin­weis der Unter­neh­me­rin auf den Umstand, die Fahrt­kun­den sei­en nicht in der Lage gewe­sen, die Schlit­ten selbst von den Schie­nen zu ent­fer­nen, führt gleich­falls zu kei­nem ande­ren Ergeb­nis. Denn der BFH hat eine ent­spre­chen­de Schie­nen­bin­dung bei einer Drai­si­ne zutref­fend eben­falls nicht für ent­schei­dungs­er­heb­lich erach­tet 9.

Auch der Ein­wand der Unter­neh­me­rin, wonach heut­zu­ta­ge auf­grund der tech­no­lo­gi­schen Ent­wick­lung auch mit­tels unbe­mann­ter U‑Bahnen, Flug­ha­fens­hut­tle und Stra­ßen­bah­nen Beför­de­rungs­leis­tun­gen erbracht wer­den, ist im Streit­fall unbe­acht­lich. Denn ent­schei­dend ist, dass die Schlit­ten den Fahrt­kun­den zur Nut­zung über­las­sen wur­den.

Fer­ner kommt es ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Unter­neh­me­rin nicht dar­auf an, ob im Streit­fall ein "Schie­nen­bahn­ver­kehr" i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 10 Buchst. b UStG vor­liegt, da es sich –wie dar­ge­stellt– schon nicht um eine Beför­de­rungs­leis­tung im Sin­ne die­ser Vor­schrift han­delt.

Soweit die Unter­neh­me­rin schließ­lich bean­stan­det, das Finanz­ge­richt habe unter Bezug­nah­me auf den von der Unter­neh­me­rin erstell­ten Wer­be­fly­er auch den beson­de­ren Erleb­nis­wert einer Schlit­ten­fahrt im Ver­gleich zu einer Tal­fahrt mit der Ses­sel­bahn in die Gesamt­wür­di­gung ein­be­zo­gen, fällt dies im Hin­blick auf die zutref­fen­de Abgren­zung einer Beför­de­rung zu einer Gebrauchs­über­las­sung durch das Finanz­ge­richt nicht ent­schei­dend ins Gewicht.

Aus den Beschlüs­sen des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 10. Juli 2012 11, mit denen der Bun­des­fi­nanz­hof dem Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on die Fra­ge zur Vor­ab­ent­schei­dung vor­ge­legt hat, ob Art. 12 Abs. 3 Buchst. a Unter­abs. 3 i.V.m. Anhang H Kate­go­rie 5 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG und Art. 98 Abs. 1 i.V.m. Anhang – III Kate­go­rie 5 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem unter Beach­tung des Neu­tra­li­täts­prin­zips einer natio­na­len Rege­lung ent­ge­gen­ste­hen, die für die Beför­de­rung von Per­so­nen im Ver­kehr mit Taxen im Nah­ver­kehr den ermä­ßig­ten Umsatz­steu­er­satz vor­sieht, wohin­ge­gen für die Beför­de­rung von Per­so­nen mit sog. Miet­wa­gen im Nah­ver­kehr der Regel­steu­er­satz gilt, erge­ben sich für die Begüns­ti­gung im Streit­fall kei­ne ande­ren Gesichts­punk­te.

Dem­nach kann im Ergeb­nis offen­blei­ben, ob es sich bei der von der Unter­neh­me­rin betrie­be­nen "Coas­ter-Bahn" außer­dem um eine Berg­bahn han­delt, die kraft Geset­zes im Streit­jahr 2005 vom Anwen­dungs­be­reich des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes aus­ge­schlos­sen war 12.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 20. Febru­ar 2013 – XI R 12/​11 </​a>

  1. BFH, Urteil vom 06.12.2012 – V R 36/​11, BFH/​NV 2013, 944[]
  2. EuGH, Urtei­le vom 08.05.2003 – C‑384/​01 [Kommission/​Frank­reich], Slg. 2003, I‑4395, BFH/​NV Bei­la­ge 2003, 161, Rz 27; vom 06.05.2010 – C‑94/​09 [Kommission/​Frankreich], Slg. 2010, I‑4261, UR 2010, 454, Rz 29[]
  3. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le vom 03.03.2011 – C‑41/​09 [Kommission/​Nie­der­lan­de], HFR 2011, 492, UR 2012, 114, Rz 58; vom 17.01.2013 – C‑360/​11 [Kommission/​Spa­ni­en], HFR 2013, 269, Rz 18[]
  4. vgl. hier­zu EuGH, Urteil vom 27.10.2005 – C‑41/​04 [Levob Ver­ze­ke­rin­gen und OV Bank], Slg. 2005, I‑9433, BFH/​NV Bei­la­ge 2006, 38, Rz 19 f.; BFH, Urtei­le vom 17.04.2008 – V R 39/​05, BFH/​NV 2008, 1712; und vom 02.03.2011 – XI R 25/​09, BFHE 233, 348, BSt­Bl II 2011, 737, sowie EuGH, Urteil vom 17.01.2013 – C‑224/​11 [BGZ Lea­sing], HFR 2013, 270, DStR 2013, 193, Rz 30 ff., jeweils m.w.N.[]
  5. BFH, Urteil vom 19.07.1961 – II 202/​57 U, BFHE 73, 502, BSt­Bl III 1961, 450; vgl. auch BFH, Urtei­le vom 08.09.2011 – V R 5/​10, BFHE 235, 481, BSt­Bl II 2012, 620, Rz 14, und in BFHE 233, 348, BSt­Bl II 2011, 737, jeweils m.w.N.[]
  6. vgl. z.B. BFH, Urteil in BFHE 235, 481, BSt­Bl II 2012, 620, Rz 14, m.w.N.[]
  7. so auch Lippross, Umsatz­steu­er, 23. Aufl., S. 774, und Waza in Offerhaus/​Söhn/​Lange, § 12 Abs. 2 Nr. 10 UStG Rz 16, jeweils unter Bezug­nah­me auf BFH, Urteil in BFHE 73, 502, BSt­Bl III 1961, 450[]
  8. BFH, Urteil vom 06.12.2012 – V R 36/​11[]
  9. vgl. BFH, Urteil vom 06.12.2012 – V R 36/​11[][][]
  10. vgl. BFH, Urtei­le vom 06.12.2012 – V R 36/​11; und in BFHE 233, 348, BSt­Bl II 2011, 737, Ori­en­tie­rungs­satz 1 und Rz 20 zum Hoch­see­an­geln; vom 30.06.2011 – V R 44/​10, BFHE 234, 504, BSt­Bl II 2011, 1003, Leit­satz 1 und Rz 19 zu Stadt­rund­fahr­ten[]
  11. BFH, Beschlüs­se vom 10.07.2012 – XI R 22/​10 und XI R 39/​10, BFHE 238, 551 und BFHE 239, 164[]
  12. vgl. dazu BFH, Urtei­le vom 16.05.1974 – V R 109/​72, BFHE 113, 72, BSt­Bl II 1974, 649; vom 26.08.1976 – V R 55/​73, BFHE 120, 419, BSt­Bl II 1977, 105[]