Besteue­rung von EU-Töch­tern

Die Arti­kel 43 EG und 48 des EG-Ver­tra­ges ste­hen nach einem Urteil des Euro­päi­schen Gerichts­hofs der gesetz­li­chen Rege­lung eines Mit­glieds­staa­tes ent­ge­gen, wonach in die Steu­er­be­mes­sungs­grund­la­ge einer in einem Mit­glied­staat ansäs­si­gen Gesell­schaft die von einer beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft in einem ande­ren Mit­glied­staat erziel­ten Gewin­ne ein­be­zo­gen wer­den, wenn die­se Gewin­ne einem nied­ri­ge­ren Besteue­rungs­ni­veau als im erst­ge­nann­ten Staat unter­lie­gen, es sei denn, eine sol­che Ein­be­zie­hung betrifft nur rein künst­li­che Gestal­tun­gen, die dazu bestimmt sind, der nor­ma­ler­wei­se geschul­de­ten natio­na­len Steu­er zu ent­ge­hen. Von der Anwen­dung einer sol­chen Besteue­rungs­maß­nah­me ist folg­lich abzu­se­hen, wenn es sich auf der Grund­la­ge objek­ti­ver und von drit­ter Sei­te nach­prüf­ba­rer Anhalts­punk­te erweist, dass die genann­te beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaft unge­ach­tet des Vor­han­den­seins von Moti­ven steu­er­li­cher Art tat­säch­lich im Auf­nah­me­mit­glied­staat ange­sie­delt ist und dort wirk­li­chen wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten nach­geht. Etwas ande­res kön­ne, so der EuGH, nur für die Fäl­le eines Gestal­tungs­miß­brauchs gel­ten.

Besteue­rung von EU-Töch­tern

Bei der Beur­tei­lung des Ver­hal­tens des Steu­er­pflich­ti­gen ist ins­be­son­de­re das Ziel zu berück­sich­ti­gen, das mit der Nie­der­las­sungs­frei­heit ver­folgt wird. Die­ses Ziel besteht regel­mä­ßig dar­in, es den Staats­an­ge­hö­ri­gen eines Mit­glied­staats zu erlau­ben, in einem ande­ren Mit­glied­staat eine Zweit­nie­der­las­sung zu grün­den, um dort ihren Tätig­kei­ten nach­zu­ge­hen, und so die gegen­sei­ti­ge wirt­schaft­li­che und sozia­le Durch­drin­gung auf dem Gebiet der selb­stän­di­gen Erwerbs­tä­tig­keit inner­halb der Gemein­schaft zu för­dern. Zu die­sem Zweck will die Nie­der­las­sungs­frei­heit es den Staats­an­ge­hö­ri­gen der Gemein­schaft ermög­li­chen, in sta­bi­ler und kon­ti­nu­ier­li­cher Wei­se am Wirt­schafts­le­ben eines ande­ren Mit­glied­staats als des­je­ni­gen ihrer Her­kunft teil­zu­neh­men und dar­aus Nut­zen zu zie­hen.

In Anbe­tracht die­ses Zie­les der Ein­glie­de­rung in den Auf­nah­me­mit­glied­staat impli­ziert der Nie­der­las­sungs­be­griff im Sin­ne der Bestim­mun­gen des Ver­tra­ges über die Nie­der­las­sungs­frei­heit die tat­säch­li­che Aus­übung einer wirt­schaft­li­chen Tätig­keit mit­tels einer fes­ten Ein­rich­tung in die­sem Staat auf unbe­stimm­te Zeit. Daher setzt sie eine tat­säch­li­che Ansied­lung der betref­fen­den Gesell­schaft im Auf­nah­me­mit­glied­staat und die Aus­übung einer wirk­li­chen wirt­schaft­li­chen Tätig­keit in die­sem vor­aus.

Folg­lich lässt sich eine Beschrän­kung der Nie­der­las­sungs­frei­heit nur mit Grün­den der Bekämp­fung miss­bräuch­li­cher Prak­ti­ken recht­fer­ti­gen, wenn das spe­zi­fi­sche Ziel der Beschrän­kung dar­in liegt, Ver­hal­tens­wei­sen zu ver­hin­dern, die dar­in bestehen, rein künst­li­che, jeder wirt­schaft­li­chen Rea­li­tät bare Gestal­tun­gen zu dem Zweck zu errich­ten, der Steu­er zu ent­ge­hen, die nor­ma­ler­wei­se für durch Tätig­kei­ten im Inland erziel­te Gewin­ne geschul­det wird. Ver­hal­tens­wei­sen von der Art, wie sie in der vor­ste­hen­den Rand­num­mer beschrie­ben wor­den sind, kön­nen dar­in bestehen, Über­tra­gun­gen von Ver­lus­ten inner­halb eines Kon­zerns auf die­je­ni­gen Gesell­schaf­ten zu orga­ni­sie­ren, die in den Mit­glied­staa­ten ansäs­sig waren, in denen die höchs­ten Steu­er­sät­ze gal­ten und folg­lich der steu­er­li­che Wert die­ser Ver­lus­te am höchs­ten war, das Recht der Mit­glied­staa­ten in Gefahr brin­gen, ihre Steu­er­zu­stän­dig­keit in Bezug auf die in ihrem Hoheits­ge­biet durch­ge­führ­ten Tätig­kei­ten aus­zu­üben, und so die Aus­ge­wo­gen­heit der Auf­tei­lung der Besteue­rungs­be­fug­nis zwi­schen den Mit­glied­staa­ten beein­träch­ti­gen.

In Anbe­tracht die­ser Erwä­gun­gen ist zu beur­tei­len, ob sich die Beschrän­kung der Nie­der­las­sungs­frei­heit, die sich aus den Rechts­vor­schrif­ten über beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaf­ten ergibt, mit Grün­den der Bekämp­fung rein künst­li­cher Gestal­tun­gen recht­fer­ti­gen lässt und ob sie sich gege­be­nen­falls im Hin­blick auf die­ses Ziel als ver­hält­nis­mä­ßig erweist. Die genann­ten Vor­schrif­ten betref­fen Situa­tio­nen, in denen eine ansäs­si­ge Gesell­schaft eine beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaft gegrün­det hat, die im Mit­glied­staat ihrer Nie­der­las­sung einem Besteue­rungs­ni­veau unter­liegt, das sich auf weni­ger als drei Vier­tel der Steu­er beläuft, die im Ver­ei­nig­ten König­reich zu ent­rich­ten gewe­sen wäre, wenn die Gewin­ne die­ser beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft dort besteu­ert wor­den wären.

Dadurch, dass die Rechts­vor­schrif­ten über beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaf­ten vor­se­hen, dass die Gewin­ne einer beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft, die einem sehr güns­ti­gen Steu­er­recht unter­liegt, in die Steu­er­be­mes­sungs­grund­la­ge der ansäs­si­gen Gesell­schaft ein­flie­ßen, ermög­li­chen sie es, Prak­ti­ken ent­ge­gen­zu­wir­ken, deren ein­zi­ges Ziel dar­in besteht, der Steu­er zu ent­ge­hen, die nor­ma­ler­wei­se für durch Tätig­kei­ten im Inland erziel­te Gewin­ne geschul­det wird.

Aller­dings ist hier­für noch zu prü­fen, ob die genann­ten Vor­schrif­ten nicht über das hin­aus­ge­hen, was zur Errei­chung die­ses Zie­les erfor­der­lich ist.Die Rechts­vor­schrif­ten über beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaf­ten sehen meh­re­re Fäl­le vor, in denen die Gewin­ne der beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaf­ten nicht von der ansäs­si­gen Gesell­schaft zu ver­steu­ern sind. Eini­ge die­ser Aus­nah­men ermög­li­chen es, die ansäs­si­ge Gesell­schaft in Situa­tio­nen zu ent­las­ten, in denen es als aus­ge­schlos­sen erscheint, dass eine rein künst­li­che Gestal­tung allein zu steu­er­li­chen Zwe­cken vor­liegt. So lässt sich der Aus­schüt­tung prak­tisch aller Gewin­ne einer beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft an eine ansäs­si­ge Gesell­schaft ent­neh­men, dass es die­ser nicht dar­um geht, sich der Steu­er am Kon­zern­sitz zu ent­zie­hen. Wenn die beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaft Han­dels­ak­ti­vi­tä­ten nach­geht, so schließt das sei­ner­seits das Bestehen einer künst­li­chen Gestal­tung ohne jede ech­te wirt­schaft­li­che Ver­bin­dung mit dem Auf­nah­me­mit­glied­staat aus.

Falls kei­ne die­ser Aus­nah­men ein­greift, kann von der durch die Rechts­vor­schrif­ten über beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaf­ten vor­ge­se­he­nen Besteue­rung dann abge­se­hen wer­den, wenn die Nie­der­las­sung und die Tätig­kei­ten der beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft den Anfor­de­run­gen des Motiv­tests genü­gen. Die­se bestehen im Wesent­li­chen dar­in, dass die ansäs­si­ge Gesell­schaft bewei­sen muss, dass zum einen der signi­fi­kan­te Steu­er­rück­gang im Ver­ei­nig­ten König­reich, der sich aus den Umsät­zen zwi­schen die­ser Gesell­schaft und der beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft ergibt, nicht das Haupt­ziel oder eines der Haupt­zie­le die­ser Umsät­ze war, und dass zum ande­ren die Steu­er­min­de­rung im Ver­ei­nig­ten König­reich durch Abfluss von Gewin­nen im Sin­ne der genann­ten Rechts­vor­schrif­ten weder das Haupt­mo­tiv noch eines der Haupt­mo­ti­ve für die Grün­dung der beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft war.

Die Tat­sa­che, dass kei­ne der von den Rechts­vor­schrif­ten über beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaf­ten vor­ge­se­he­nen Aus­nah­men hier ein­greift und dass das Stre­ben nach Erleich­te­rung der Steu­er­last Anlass zur Grün­dung der beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft und zum Täti­gen von Umsät­zen zwi­schen die­ser und der ansäs­si­gen Gesell­schaft war, kann nicht aus­rei­chen, um zu dem Schluss zu gelan­gen, dass eine rein künst­li­che Gestal­tung vor­liegt, die ledig­lich dazu bestimmt ist, der genann­ten Steu­er zu ent­ge­hen. Denn für die Fest­stel­lung des Vor­lie­gens einer sol­chen Gestal­tung ist außer einem sub­jek­ti­ven Ele­ment, das in dem Stre­ben nach einem Steu­er­vor­teil besteht, erfor­der­lich, dass aus objek­ti­ven Anhalts­punk­ten her­vor­geht, dass trotz for­ma­ler Beach­tung der im Gemein­schafts­recht vor­ge­se­he­nen Vor­aus­set­zun­gen der mit der Nie­der­las­sungs­frei­heit ver­folg­te Zweck nicht erreicht wor­den ist .

Dem­entspre­chend sind die Rechts­vor­schrif­ten über beherrsch­te aus­län­di­sche Gesell­schaf­ten nur dann gemein­schafts­rechts­kon­form, falls die von ihnen vor­ge­se­he­ne Besteue­rung aus­ge­schlos­sen ist, wenn die Grün­dung einer beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft unge­ach­tet des Vor­han­den­seins von Moti­ven steu­er­li­cher Art mit einer wirt­schaft­li­chen Rea­li­tät zusam­men­hängt. Die­se Grün­dung muss mit einer tat­säch­li­chen Ansied­lung zusam­men­hän­gen, deren Zweck dar­in besteht, wirk­li­chen wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten im Auf­nah­me­mit­glied­staat nach­zu­ge­hen.

Euro­päi­scher Gerichts­hof, Urteil vom 12. Sep­tem­ber 2006 – C‑196/​04