Außen­prü­fung – und die Bestim­mung des Prü­fungs­or­tes

Bei der Bestim­mung des Prü­fungs­or­tes han­delt es sich auch dann um einen eigen­stän­di­gen Ver­wal­tungs­akt, wenn sie mit der Prü­fungs­an­ord­nung ver­bun­den wird; sie muss daher auch ange­foch­ten wer­den.

Außen­prü­fung – und die Bestim­mung des Prü­fungs­or­tes

Der Steu­er­pflich­ti­ge hat die zu prü­fen­den Unter­la­gen (§ 200 Abs. 1 Satz 2 AO) gemäß § 200 Abs. 2 Satz 1 AO „in sei­nen Geschäfts­räu­men oder, soweit ein zur Durch­füh­rung der Außen­prü­fung geeig­ne­ter Geschäfts­raum nicht vor­han­den ist, in sei­nen Wohn­räu­men oder an Amts­stel­le vor­zu­le­gen”. Die Bestim­mung des Prü­fungs­or­tes ist danach ein eigen­stän­di­ger, aller­dings regel­mä­ßig ‑wie hier- mit der Prü­fungs­an­ord­nung ver­bun­de­ner Ver­wal­tungs­akt, der selb­stän­dig ange­foch­ten wer­den kann1. Bei einer Außen­prü­fung nach § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO muss die Wahl des Prü­fungs­or­tes begrün­det wer­den; dabei sind die ange­stell­ten Ermes­sens­er­wä­gun­gen anzu­ge­ben2. Eine Prü­fung in der ver­fas­sungs­recht­lich geschütz­ten (Art. 13 des Grund­ge­set­zes) Woh­nung des Steu­er­pflich­ti­gen ist dabei jedoch ‑anders als vom Klä­ger gel­tend gemacht- regel­mä­ßig weni­ger belas­tend als eine Prü­fung an Amts­stel­le.

Der Prü­fungs­ort war jedoch im hier ent­schie­de­nen Strei­fall nicht Gegen­stand des finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­rens; die Recht­mä­ßig­keit der dies­be­züg­li­chen Ermes­sens­ent­schei­dung des Finanz­am­tes könn­te mit­hin in einem Revi­si­ons­ver­fah­ren nicht über­prüft wer­den.

Der Klä­ger hat­te in der Klag­schrift sowie in der münd­li­chen Ver­hand­lung nur bean­tragt, die Prü­fungs­an­ord­nung auf­zu­he­ben. Das Finanz­ge­richt, Urteil hat dem­ge­mäß auch nur über die Recht­mä­ßig­keit der Prü­fungs­an­ord­nung ent­schie­den und sich mit der Bestim­mung des Prü­fungs­or­tes nicht befasst. Dazu hat­te der Klä­ger auch kei­ne Ver­an­las­sung gege­ben, denn er hat weder ‑z.B. in Form eines Hilfs­an­tra­ges für den Fall, dass das Finanz­ge­richt die Prü­fungs­an­ord­nung als recht­mä­ßig beur­tei­len soll­te- die Auf­he­bung der Prü­fungs­ort­be­stim­mung noch die Durch­füh­rung der Prü­fung in sei­nem Wohn­haus oder einem ande­ren Gebäu­de als dem Dienst­sitz des Finanz­amt begehrt.

Der Vor­trag des Klä­gers gab auch sonst kei­ne Ver­an­las­sung, die Recht­mä­ßig­keit oder die ermes­sens­feh­ler­freie Bestim­mung der Prü­fungs­durch­füh­rung an Amts­stel­le statt z.B. in der Woh­nung des Klä­gers zu prü­fen. Der Klä­ger­vor­trag zum Prü­fungs­ort ging letzt­lich nur dahin, dass die ver­lang­te Vor­la­ge von Unter­la­gen an Amts­stel­le der Behaup­tung des Finanz­amt wider­spre­che, eine Prü­fung an Amts­stel­le sei nicht zweck­mä­ßig, und die­ne dazu, „die Vor­aus­set­zun­gen einer Außen­prü­fung … rein sprach­lich behaup­ten zu kön­nen”. Das trifft indes­sen nicht zu, da eine in den Räu­men des Finanz­amt durch­ge­führ­te Außen­prü­fung gemäß § 193 Abs. 2 Nr. 2 AO von einer Prü­fung an Amts­stel­le durch Maß­nah­men der Ein­zel­er­mitt­lung i.S. der §§ 88 ff. AO im Rah­men des Ver­an­la­gungs­ver­fah­rens zu unter­schei­den ist3.

Da das Finanz­ge­richt in sei­nem Urteil nicht über den Prü­fungs­ort ent­schie­den hat, kommt es auch nicht auf die Fra­ge an, ob bei der vom Finanz­amt zu tref­fen­den Ermes­sens­ent­schei­dung zu berück­sich­ti­gen war, ob der Klä­ger durch eine Prü­fung an Amts­stel­le beson­ders belas­tet wird, weil er auf­grund sei­ner Vor­la­ge­pflicht die zu prü­fen­den Unter­la­gen zum Dienst­ge­bäu­de trans­por­tie­ren muss.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 13. Sep­tem­ber 2017 – III B 109/​16

  1. Schall­mo­ser in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler ‑HHSp, § 200 AO Rz 90
  2. Schall­mo­ser in HHSp, § 200 AO Rz 90
  3. BFH, Urteil vom 26.07.2007 – VI R 68/​04, BFHE 218, 35, BSt­Bl II 2009, 338