Ange­mes­sen­heit von Kfz-Auf­wen­dun­gen eines ange­stell­ten Außen­dienst­mit­ar­bei­ters

Betriebs­aus­ga­ben bzw. Wer­bungs­kos­ten sind alle Auf­wen­dun­gen, die durch den Betrieb bzw. beruf­lich ver­an­lasst sind (§ 4 Abs. 4 und § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Der Steu­er­pflich­ti­ge kann frei ent­schei­den, wel­che Auf­wen­dun­gen er für Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung der Ein­nah­men machen will. Grund­sätz­lich ist dabei die Höhe der Auf­wen­dun­gen, ihre Not­wen­dig­keit, Üblich­keit und Zweck­mä­ßig­keit für die Aner­ken­nung als Betriebs­aus­ga­ben ohne Bedeu­tung 1.

Ange­mes­sen­heit von Kfz-Auf­wen­dun­gen eines ange­stell­ten Außen­dienst­mit­ar­bei­ters

Auf­wen­dun­gen, die "die Lebens­füh­rung berüh­ren", dür­fen aller­dings den Gewinn nicht min­dern, "soweit sie nach all­ge­mei­ner Ver­kehrs­auf­fas­sung als unan­ge­mes­sen anzu­se­hen sind" (§ 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG). Zu den die Lebens­füh­rung berüh­ren­den Betriebs­aus­ga­ben zäh­len alle Auf­wen­dun­gen, die, wenn sie nicht durch den Betrieb ver­an­lasst wären, zu den Kos­ten der Lebens­füh­rung des Steu­er­pflich­ti­gen oder ande­rer Per­so­nen gehö­ren wür­den 2. Gemeint sind damit vor allem Auf­wen­dun­gen, die durch die betrieb­li­che Reprä­sen­ta­ti­on mit­ver­an­lasst sind, wie z.B. die Aus­stat­tung von Büro- und Geschäfts­räu­men und die Unter­hal­tung eines PKW.

Die Unan­ge­mes­sen­heit der die Lebens­füh­rung berüh­ren­den Auf­wen­dun­gen ist nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs nicht nur nach der Ver­kehrs­auf­fas­sung der betei­lig­ten Wirt­schafts­krei­se, son­dern nach der Anschau­ung brei­tes­ter Bevöl­ke­rungs­krei­se zu beur­tei­len 3. Neben der Grö­ße des Unter­neh­mens, der Höhe des Umsat­zes und Gewinns spielt dabei auch die Bedeu­tung des Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wands für den Geschäfts­er­folg eine Rol­le. Auch der Grad, in dem die pri­va­te Lebens­sphä­re berührt wird, ist zu beach­ten; Auf­wen­dun­gen kön­nen um so weni­ger als unan­ge­mes­sen qua­li­fi­ziert wer­den, je stär­ker die Berüh­rung mit der Lebens­füh­rung des Steu­er­pflich­ti­gen hin­ter der betrieb­li­chen Ver­an­las­sung zurück­tritt 4.

Ver­wen­det der Arbeit­neh­mer für beruf­li­che Zwe­cke sei­nen pri­va­ten PKW, sind die bei der Durch­füh­rung der Dienst­fahr­ten ent­stan­de­nen tat­säch­li­chen Kos­ten Wer­bungs­kos­ten im Sin­ne des § 9 Abs. 1 EStG. Hier­zu zählt in Höhe der antei­li­gen beruf­li­chen Nut­zung des PKW neben den lau­fen­den Kos­ten und der AfA bei einem geleas­ten PKW auch eine bei Lea­sing­be­ginn zu erbrin­gen­de Son­der­zah­lung, sofern es sich nicht um Anschaf­fungs­kos­ten han­delt 5.

Die grund­sätz­lich als Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen­den Auf­wen­dun­gen für die Dienst­fahr­ten unter­lie­gen jedoch einer Ange­mes­sen­heits­prü­fung anhand des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG, da sie auch des­sen Lebens­füh­rung berüh­ren.

Zwar wur­den im hier vom Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg ent­schie­de­nen Fall die PKW vom Klä­ger fast aus­schließ­lich beruf­lich genutzt. Dies schließt es jedoch nicht aus, dass für die Ent­schei­dung des Klä­gers, für Dienst­fahr­ten gleich­zei­tig zwei Fahr­zeu­ge der Ober­klas­se zu nut­zen, nicht allein reprä­sen­ta­ti­ve beruf­li­che Grün­de maß­geb­lich waren, son­dern die Ent­schei­dung auch von sei­ner per­sön­li­chen Vor­lie­be für luxu­riö­se Fahr­zeu­ge beein­flusst wor­den ist. Bei der Beur­tei­lung der Fra­ge, ob der Wer­bungs­kos­ten­ab­zug wegen eines kras­sen Miss­ver­hält­nis­ses der Auf­wen­dun­gen zu den Ein­nah­men zu beschrän­ken ist, sind nach den Grund­sät­zen der Abschnitts­be­steue­rung die Ver­hält­nis­se des Streit­jah­res zu berück­sich­ti­gen. Danach hat das Finanz­amt bei der Berech­nung der als ange­mes­sen anzu­se­hen­den Wer­bungs­kos­ten zu Recht nur die lau­fen­den Kos­ten für alle vier Fahr­zeu­ge und die AfA für die bei­den vom Klä­ger am häu­figs­ten genutzt Kom­bis ange­setzt, da der dar­über hin­aus­ge­hen­de Auf­wand als unan­ge­mes­sen i.S. des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG anzu­se­hen ist. Nach der Über­zeu­gung des Gerichts hät­te ein ordent­li­cher und gewis­sen­haf­ter Unter­neh­mer ange­sichts der erwar­te­ten Vor­tei­le und Kos­ten die Auf­wen­dun­gen nicht auf sich genom­men.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Klä­gers ist die Ange­mes­sen­heit der Wer­bungs­kos­ten nicht am Umsatz und Gewinn sei­ner Arbeit­ge­be­rin, der B, son­dern an sei­nem Brut­to­ar­beits­lohn zu mes­sen. Denn zum einen wur­den die Auf­wen­dun­gen für die Fahr­zeu­ge nicht von der B, son­dern vom Klä­ger getra­gen, der somit selbst ent­schie­den hat, wel­che Fahr­zeug­kos­ten für Reprä­sen­ta­ti­ons­zwe­cke zur Erzie­lung sei­nes gewinn­ab­hän­gi­gen Lohn­an­teils erfor­der­lich waren. Zum ande­ren war, wie sich aus dem Arbeits­ver­trag und der Tan­tie­me­ver­ein­ba­rung sowie der schrift­li­chen Äuße­rung des ehe­ma­li­gen Vor­stands der B, des Herrn Ü, ergibt, nach Auf­fas­sung der Arbeit­ge­be­rin für Reprä­sen­ta­ti­ons­zwe­cke die Nut­zung eines Dienst­wa­gen der Mit­tel­klas­se bzw. ein monat­li­cher Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wand in Höhe von 1.000 EUR ange­mes­sen.

Die von dem Klä­ger gemach­ten Auf­wen­dun­gen für Dienst­fahr­ten in Höhe von 107.893 EUR ste­hen in einem kras­sen Miss­ver­hält­nis zu sei­nen Ein­nah­men aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit, da sie den gewinn­ab­hän­gi­gen Gehalts­an­teil des Jah­res 2008 in Höhe von 90.000 EUR deut­lich über­stie­gen haben. Dies war für den Klä­ger bei Abschluss des Lea­sing­ver­tra­ges über den Mer­ce­des SL 63 AMG im Juli 2008 und der Ver­ein­ba­rung der Lea­sing­son­der­zah­lung in Höhe von 71.000 EUR auch erkenn­bar. Der Klä­ger erhielt im Jahr 2007 neben sei­nem Fix­ge­halt eine Tan­tie­me in Höhe von 74.800 EUR. Für das Jahr 2008 wur­de bei 100 % Ziel­er­rei­chung eine Tan­tie­me in Höhe von 50.310 EUR brut­to ver­ein­bart. Die­ses Ziel konn­te vom Klä­ger zwar über­tref­fen wer­den; nach den Erfah­run­gen des Vor­jah­res jedoch nicht in dem Maße, dass die Auf­wen­dun­gen für Dienst­fahr­ten mit einem Luxus­wa­gen der Typs Mer­ce­des SL AMG gedeckt wor­den wären.

Der durch die Nut­zung des Mer­ce­des SL 63 AMG ver­ur­sach­te Auf­wand von 20,07 EUR je gefah­re­nem Kilo­me­ter steht zudem außer Ver­hält­nis zu den beruf­li­chen Ver­hält­nis­sen des Klä­gers. Der Klä­ger erhielt von B als Ent­schä­di­gung für die Nichtin­an­spruch­nah­me eines Geschäfts­wa­gens eine monat­li­che Pau­scha­le in Höhe von 1.000 EUR. Die­se deck­te gera­de ein­mal die Kos­ten des SL AMG für 50 gefah­re­ne Kilo­me­ter im Monat bzw. 600 km im Jahr, also nicht ein­mal 3 % der vom Klä­ger im Streit­jahr ins­ge­samt beruf­lich gefah­re­nen Kilo­me­ter (23.499 km).

Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 9. Novem­ber 2011 – 2 K 1253/​11

  1. BFH, Beschluss vom 27.11.1978 GrS – 8/​77, BFHE 126, 533, BSt­Bl II 1979, 213; Urteil vom 09.10.1980 – IV R 81/​76, BFHE 131, 506, BSt­Bl II 1981, 29[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 04.08.1977 – IV R 157/​74, BFHE 123, 158, BSt­Bl II 1978, 93[]
  3. BFH, Urteil vom 04.08.1977 – IV R 157/​74, BFHE 123, 158, BSt­Bl II 1978, 93[]
  4. BFH, Urteil vom 20.08.1986 – I R 80/​83, BSt­Bl II 1986, 904[]
  5. BFH, Urteil vom 05.05.1994 – VI R 100/​93, BFHE 174, 359, BSt­Bl II 1994, 643[]