Die Auf­zugs­an­la­ge in einer Bäcke­rei

Der Auf­zug in einer Bäcke­rei, des­sen Haupt­zweck dar­in besteht, die für die Her­stel­lung der Back­wa­ren benö­tig­ten Mate­ria­li­en zu den ver­schie­de­nen Pro­duk­ti­ons­ebe­nen zu beför­dern, stellt eine Betriebs­vor­rich­tung im Sin­ne des Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge­ge­set­zes dar.

Die Auf­zugs­an­la­ge in einer Bäcke­rei

Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2007 sind begüns­tig­te Inves­ti­tio­nen –unter wei­te­ren, hier nicht strei­ti­gen Vor­aus­set­zun­gen– die Anschaf­fung und die Her­stel­lung von neu­en abnutz­ba­ren beweg­li­chen Wirt­schafts­gü­tern des Anla­ge­ver­mö­gens. Der Begriff des beweg­li­chen Wirt­schafts­guts wird durch das InvZulG 2007 nicht defi­niert. Er bestimmt sich nach ein­kom­men­steu­er­li­chen Grund­sät­zen. Das Ein­kom­men­steu­er­ge­setz grenzt beweg­li­che von den unbe­weg­li­chen Wirt­schafts­gü­tern unter Rück­griff auf die Rege­lung des bür­ger­li­chen Rechts in den §§ 93 f. des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs über wesent­li­che Gebäu­de­be­stand­tei­le einer­seits und Schein­be­stand­tei­le ande­rer­seits in ers­ter Linie anhand des Bewer­tungs­rechts ab. Danach han­delt es sich um (zula­gen­be­güns­tig­te) beweg­li­che Wirt­schafts­gü­ter, wenn zwar zivil­recht­lich wesent­li­che Gebäu­de­be­stand­tei­le vor­lie­gen, die­se aber als Betriebs­vor­rich­tun­gen i.S. von § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG zu beur­tei­len sind. Nach § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG kom­men als Betriebs­vor­rich­tun­gen Maschi­nen, Vor­rich­tun­gen und sons­ti­ge Gegen­stän­de aller Art in Betracht, die zu einer Betriebs­an­la­ge gehö­ren. Aus dem Erfor­der­nis der Zuge­hö­rig­keit "zu einer Betriebs­an­la­ge" ergibt sich, dass der Begriff der Betriebs­vor­rich­tung Gegen­stän­de vor­aus­setzt, durch die das Gewer­be unmit­tel­bar betrie­ben wird. Zwi­schen der Betriebs­vor­rich­tung und dem Betriebs­ab­lauf muss ein ähn­lich enger Zusam­men­hang bestehen, wie er übli­cher­wei­se bei Maschi­nen gege­ben ist. Dage­gen reicht es nicht aus, wenn eine Anla­ge für einen Betrieb ledig­lich nütz­lich oder not­wen­dig oder sogar gewer­be­po­li­zei­lich vor­ge­schrie­ben ist. Ent­schei­dend ist, ob die Gegen­stän­de von ihrer Funk­ti­on her unmit­tel­bar zur Aus­übung des Gewer­bes genutzt wer­den 1.

Nach die­sen Grund­sät­zen han­delt es sich bei der streit­be­fan­ge­nen Auf­zugs­an­la­ge um eine Betriebs­vor­rich­tung. Gegen­stand des Betriebs einer Bäcke­rei ist die Her­stel­lung und der Ver­kauf von Back­wa­ren. Es gehört daher zur gewerb­li­chen Tätig­keit eines Bäckers, mit­tels Back­zu­ta­ten Tei­ge u.ä. zu pro­du­zie­ren, die­se in Back­öfen zu backen, die Back­pro­duk­te ggf. zu ver­pa­cken und sie schließ­lich in Ver­kaufs­räu­me zu trans­por­tie­ren. Müs­sen Back­zu­ta­ten, Zwi­schen­pro­duk­te (Tei­ge u.ä.) oder Gerät­schaf­ten (Back­ble­che, roll­ba­re Back­blech­stän­der u.ä.) zum Zwe­cke der Wei­ter­ver­ar­bei­tung der Vor- und Zwi­schen­pro­duk­te zu ver­schie­de­nen Sta­tio­nen inner­halb einer Bäcke­rei ver­bracht wer­den, dann die­nen die ein­ge­setz­ten tech­ni­schen Trans­port­ein­rich­tun­gen unmit­tel­bar der Fabri­ka­ti­on der Back­wa­ren und damit der Aus­übung des Gewer­bes. Zwi­schen einem För­der­band und einem Auf­zug besteht inso­weit kein Unter­schied. Nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richts wer­den mit dem Auf­zug "die Wagen mit den rie­si­gen gewerb­li­chen Back­ble­chen und Mate­ria­li­en … zwi­schen den Fer­ti­gungs­ebe­nen hin- und her­be­för­dert". Die­se Fest­stel­lung trägt die vom Finanz­ge­richt gezo­ge­ne Schluss­fol­ge­rung, dass der Auf­zug unmit­tel­bar dem Betriebs­vor­gang dient. Es han­delt sich folg­lich um einen Las­ten­auf­zug in einem aus­schließ­lich gewerb­lich genutz­ten Fabri­ka­ti­ons­ge­bäu­de. Der­ar­ti­ge Auf­zü­ge wur­den von der Recht­spre­chung 2, der Ver­wal­tung 3 und in der Lite­ra­tur 4 ein­hel­lig als Betriebs­vor­rich­tun­gen qua­li­fi­ziert.

Dass der Auf­zug auch zur Per­so­nen­be­för­de­rung genutzt wer­den kann und tat­säch­lich auch genutzt wird, steht sei­ner Qua­li­fi­zie­rung als Betriebs­vor­rich­tung nicht ent­ge­gen.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­ge­richt und des Finanz­amt schei­det die "objek­ti­ve Eig­nung des Auf­zugs zur Per­so­nen­be­för­de­rung" als Kri­te­ri­um für die Abgren­zung zwi­schen Gebäu­de­be­stand­teil und Betriebs­vor­rich­tung von vorn­her­ein des­we­gen aus, weil hier­mit von den tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­sen des Ein­zel­fal­les abs­tra­hiert wird. Ob eine Vor­rich­tung im Rah­men der all­ge­mei­nen Nut­zung des Grund­stücks oder Gebäu­des erfor­der­lich ist oder ob sie unmit­tel­bar dem Betrieb des Unter­neh­mens dient, kann nur anhand der Ver­hält­nis­se des kon­kret betrie­be­nen Gewer­bes beur­teilt wer­den. So kön­nen die­sel­ben bau­li­chen Ein­rich­tun­gen bei dem einen Unter­neh­men Betriebs­vor­rich­tun­gen sein, bei einem ande­ren aber nicht 5.

Auch in der höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung zur Ein­ord­nung von Auf­zugs­an­la­gen als Betriebs­vor­rich­tung war nicht die objek­ti­ve Eig­nung zur Per­so­nen­be­för­de­rung recht­lich maß­geb­lich, son­dern die genaue Bestim­mung des Inhalts der vom Steu­er­pflich­ti­gen kon­kret aus­ge­üb­ten gewerb­li­chen Tätig­keit 6. Per­so­nen­auf­zü­ge sind nur des­halb in der Regel kei­ne Betriebs­vor­rich­tun­gen, weil die Beför­de­rung von Per­so­nen (Arbeit­neh­mer, Kun­den und Besu­cher des Steu­er­pflich­ti­gen sowie sons­ti­ge Drit­te) kei­ne unmit­tel­ba­re und beson­de­re Bezie­hung zum aus­ge­üb­ten Gewer­be auf­weist.

Aus alle­dem folgt, dass die abs­trak­te Unter­schei­dung zwi­schen Per­so­nen- und Las­ten­auf­zug für die Abgren­zung nicht maß­geb­lich ist.

Soweit Per­so­nen im Auf­zug zum Zwe­cke der Waren- und Las­ten­be­glei­tung fah­ren, dient dies unmit­tel­bar dem Betriebs­ab­lauf. An der Cha­rak­te­ri­sie­rung des Beför­de­rungs­mit­tels als typi­scher Las­ten­auf­zug eines Fabri­ka­ti­ons­ge­bäu­des ändert sich durch die­se Nut­zungs­form nichts.

Auch die im Streit­fall vom Finanz­ge­richt fest­ge­stell­te Nut­zung des Auf­zugs zum Zwe­cke der rei­nen Per­so­nen­be­för­de­rung schließt die zula­gen­recht­li­che Ein­ord­nung der Anla­ge als Betriebs­vor­rich­tung nicht aus. Denn hier­für genügt es, dass die Anla­ge dem Betrieb des Gewer­bes als Haupt­zweck dient; die als Betriebs­vor­rich­tung zu qua­li­fi­zie­ren­de Anla­ge muss dem Gewer­be­be­trieb nicht aus­schließ­lich die­nen 7.

Bei der Bestim­mung des Zwecks einer Auf­zugs­an­la­ge ist eine rein quan­ti­ta­ti­ve Betrach­tungs­wei­se, die ledig­lich danach fragt, ob in einer bestimm­ten Peri­ode die Ein­rich­tung tat­säch­lich öfter zur Per­so­nen- als zur Las­ten­be­för­de­rung ver­wen­det wur­de, nicht ange­zeigt 8. Neben den damit ein­her­ge­hen­den Prak­ti­ka­bi­li­täts­pro­ble­men wer­den wesent­li­che Sach­ge­sichts­punk­te, wie z.B. Traglast, Bau­art, Aus­stat­tung und Kabi­nen­grö­ße des Auf­zugs, von vorn­her­ein aus­ge­blen­det.

Dies vor­aus­ge­schickt ist im Streit­fall fest­zu­stel­len, dass der Auf­zug schon nach sei­ner Grö­ße und Traglast erkenn­bar auf die spe­zi­el­len betrieb­li­chen Bedürf­nis­se des Klä­gers aus­ge­rich­tet ist und auch eigens dafür ein­ge­baut wur­de. Da nen­nens­wer­ter Publi­kums­ver­kehr in einem rei­nen Fabri­ka­ti­ons­ge­bäu­de eben­falls nicht abzu­wi­ckeln ist, muss aus alle­dem geschlos­sen wer­den, dass der Haupt­zweck des Auf­zugs in der unmit­tel­ba­ren För­de­rung der betrieb­li­chen Abläu­fe besteht und nicht dar­in, der Beleg­schaft das Trep­pen­stei­gen zu erspa­ren. Für eine qua­li­ta­tiv und quan­ti­ta­tiv deut­lich über­wie­gen­de Nut­zung des Fahr­stuhls als Per­so­nen­be­för­de­rungs­mit­tel, die den betrieb­li­chen Ein­satz als blo­ßen Neben­zweck erschei­nen las­sen könn­te, gibt der vom Finanz­ge­richt fest­ge­stell­te Sach­ver­halt jeden­falls nichts her.

Die Sache ist nicht spruch­reif. Ob die wei­te­ren gesetz­li­chen Vor­aus­set­zun­gen für die Gewäh­rung einer Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge dem Grun­de und der Höhe nach vor­lie­gen, hat das Finanz­ge­richt –von sei­nem Stand­punkt aus fol­ge­rich­tig– nicht geprüft und dem­entspre­chend kei­ne tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen getrof­fen. Offen ist ins­be­son­de­re, ob die Kos­ten zum Teil auf Arbei­ten am Auf­zugs­schacht ent­fal­len. Ein im Gebäu­de selbst befind­li­cher Auf­zugs­schacht hat in der Regel kon­struk­ti­ve Funk­tio­nen (Auf­nah­me des Gewichts angren­zen­der Geschoss­de­cken u.ä.) und ist dann Teil des Gebäu­des 9. Das BFH-Urteil in BFHE 124, 77, BSt­Bl II 1978, 186 steht dem nicht ent­ge­gen, weil die Ent­schei­dung einen Fahr­stuhl­schacht betraf, der eigens zur Auf­nah­me des Auf­zugs an ein bestehen­des Betriebs­ge­bäu­de ange­baut wor­den war.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 28. Febru­ar 2013 – III R 35/​12

  1. BFH, Urtei­le vom 06.08.1998 – III R 28/​97, BFHE 187, 124, BSt­Bl II 2000, 144; vom 07.09.2000 – III R 48/​97, BFHE 194, 289, BSt­Bl II 2001, 253; vom 09.08.2001 – III R 43/​98, BFHE 196, 429, BSt­Bl II 2002, 100; vom 24.03.2006 – III R 40/​04, BFH/​NV 2006, 2130[]
  2. BFH, Urtei­le vom 05.03.1971 – III R 90/​69, BFHE 102, 107, BSt­Bl II 1971, 455; vom 21.10.1971 – V R 53/​71, BFHE 103, 291, BSt­Bl II 1972, 79; vom 07.10.1977 – III R 48/​76, BFHE 124, 77, BSt­Bl II 1978, 186[]
  3. Abgren­zungs­er­lass, BSt­Bl I 2006, 314, Rz 3.5; zuvor bereits in BSt­Bl II 1967, 127[]
  4. Nol­de in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 7 EStG Rz 350 "Auf­zü­ge"; Kno­bel in Viskorf/​Glier/​Knobel, BewG, § 68 Rz 31; Man­nek in Gürsching/​Stenger, Bewer­tungs­recht, § 68 BewG Rz 103; Halac­zin­sky in Rössler/​Troll, BewG, § 68 Rz 118[]
  5. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 28.10.1999 – III R 55/​97, BFHE 190, 539, BSt­Bl II 2000, 150, zu einer Alarm­an­la­ge in einer Spiel­hal­le einer­seits und einer Bank ande­rer­seits[]
  6. instruk­tiv BFH, Urtei­le in BFHE 102, 107, BSt­Bl II 1971, 455; vom 07.10.1983 – III R 123/​81, jeweils zum Wesen der gewerb­li­chen Tätig­keit eines Waren­haus­be­trei­bers, die im Kern dar­in besteht, Waren –per Las­ten­auf­zug, nicht aber die poten­ti­el­le Kund­schaft per Per­so­nen­auf­zug– zum Ort des Feil­bie­tens und des Ver­kaufs der Waren zu ver­brin­gen[]
  7. BFH, Urtei­le vom 30.04.1976 – III R 132/​74, BFHE 119, 97, BSt­Bl II 1976, 527; in BFHE 196, 429, BSt­Bl II 2002, 100; BFH-Beschlüs­se vom 05.12.1996 – III B 26/​94, BFH/​NV 1997, 518; vom 08.11.1999 – III B 53/​99, BFH/​NV 2000, 485[]
  8. a.A. wohl Halac­zin­sky in Rössler/​Troll, a.a.O., § 68 Rz 119; a.A. auch Man­nek in Gürsching/​Stenger, a.a.O., § 68 BewG Rz 104, wonach gemischt genutz­te Auf­zü­ge grund­sätz­lich zum Grund­ver­mö­gen rech­nen[]
  9. Halac­zin­sky in Rössler/​Troll, a.a.O., § 68 Rz 118, m.w.N.; Man­nek in Gürsching/​Stenger, a.a.O., § 68 BewG Rz 105[]