Die im Zuge der Corona-Pandemie für das Jahr 2019 durch Art. 97 § 36 Abs. 1 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung gesetzlich verlängerten Fristen des § 149 Abs. 3 Nr. 5 der Abgabenordnung (AO) sind auch für die Festsetzung von Verspätungszuschlägen für Feststellungserklärungen nach § 152 Abs. 2 Nr. 1 i.V.m. Abs. 6 AO zu beachten. Die Fristverlängerung durch Art. 97 § 36 Abs. 1 des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung ist keine Fristverlängerung im Sinne des § 152 Abs. 3 Nr. 1 i.V.m. Abs. 6 Satz 1 AO.
In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall hatte ein Steuerberater geklagt. Dieser war für das Streitjahr 2019 als Partner zum Geschäftsführer der A mbB (Partnerschaftsgesellschaft) bestellt und einzelvertretungsberechtigt. Für die steuerlich beratene Partnerschaftsgesellschaft wurde für das Streitjahr zunächst keine Feststellungserklärung eingereicht und auch keine Fristverlängerung zur Abgabe beim Finanzamt eantragt. Das Finanzamt schätzte daraufhin die Besteuerungsgrundlagen und erließ einen Gewinnfeststellungsbescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 2 AO), mit dem die Einkünfte aus selbständiger Arbeit für das Streitjahr gesondert und einheitlich festgestellt wurden. Im Zuge des sich anschließenden Einspruchsverfahrens erließ das Finanzamt unter Berücksichtigung der zwischenzeitlich eingereichten Feststellungserklärung einen geänderten Gewinnfeststellungsbescheid für das Streitjahr, in dem es den Gesamtgewinn aus selbständiger Arbeit entsprechend herabsetzte. In der Folgezeit erließ das Finanzamt gegenüber dem Steuerberater einen Bescheid über die Festsetzung eines Verspätungszuschlags zur Feststellungserklärung für das Streitjahr. Es berechnete die Höhe des Verspätungszuschlags auf der Grundlage einer Säumnis von vier Monaten, ausgehend von einem Ablauf der Abgabefrist am 31.08.2021, und dem Faktor 0, 0625 %. Der Steuerberater erhob Einspruch und beantragte, die Abgabefrist für die Feststellungserklärung rückwirkend bis zum 31.01.2022 zu verlängern. Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos.
Das Finanzgericht Düsseldorf hat die hiergegen gerichtete Klage abgewiesen1. Die hiergegen gerichtete Klage hat der Bundesfinanzhof als unbegründet zurückgewiesen:
Das Finanzgericht hat rechtsfehlerfrei entschieden, dass für die im Rahmen der Partnerschaftsgesellschaft erzielten Einkünfte aus selbständiger Arbeit die Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für das Streitjahr (2019) bis zum 31.08.2021 beim Finanzamt einzureichen war (§ 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a i.V.m. § 181 Abs. 1 und Abs. 2 AO und § 149 Abs. 3 Nr. 5 AO sowie Art. 97 § 36 Abs. 1 EGAO; ebenso Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen -BMF- vom 15.04.2021, BStBl I 2021, 615, unter Abschnitt I.). Diese Abgabefrist ist nicht eingehalten worden. Die Feststellungserklärung ging erst am 21.01.2022 beim Finanzamt ein. Dies ist zwischen den Beteiligten nicht streitig.
Gemäß § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a i.V.m. § 181 Abs. 1 und Abs. 2 AO lief die Abgabefrist für das Streitjahr aufgrund der Betreuung der Partnerschaftsgesellschaft durch den Prozessbevollmächtigten als Steuerberater wegen des sinngemäß anzuwendenden § 149 Abs. 3 Nr. 5 AO ursprünglich mit Ablauf des 28.02.2021 ab. Diese Frist ist durch Art. 97 § 36 Abs. 1 EGAO um sechs Monate bis zum 31.08.2021 verlängert worden2.
Das Finanzgericht hat weiterhin zutreffend entschieden, dass aufgrund der verspäteten Abgabe der Feststellungserklärung gemäß § 152 Abs. 6 i.V.m. Abs. 2 Nr. 1 Alternative 1 AO der Verspätungszuschlag auf der Grundlage einer gebundenen Entscheidung festzusetzen war.
Nach § 152 Abs. 1 Satz 1 AO kann gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß nachkommt, ein Verspätungszuschlag im Wege einer Ermessensentscheidung festgesetzt werden. Abweichend von § 152 Abs. 1 AO ist ein Verspätungszuschlag im Wege einer gebundenen Entscheidung unter anderem festzusetzen, wenn eine Steuererklärung, die sich auf ein Kalenderjahr bezieht, nicht binnen 14 Monaten nach Ablauf des Kalenderjahres abgegeben wurde (§ 152 Abs. 2 Nr. 1 Alternative 1 AO). § 152 Abs. 2 Nr. 1 AO knüpft mit diesem Zeitraum an die verlängerten Steuererklärungspflichten für beratene Steuerpflichtige (hier: die Partnerschaftsgesellschaft) an. Diese Regelungen gelten nach § 152 Abs. 6 Satz 1 AO entsprechend für Gewinnfeststellungen.
Entgegen dem Wortlaut des § 152 Abs. 2 Nr. 1 AO beträgt die (verlängerte) Erklärungsfrist für das Streitjahr nicht 14, sondern 20 Monate. Das ergibt sich aus Art. 97 § 36 Abs. 1 EGAO. Die Erklärungsfrist lief danach am 31.08.2021 ab3. Diese verlängerte Frist zur Abgabe der Feststellungserklärung ist hier nicht eingehalten worden.
Der Ausschlussgrund für eine gebundene Entscheidung in § 152 Abs. 3 Nr. 1 i.V.m. Abs. 6 Satz 1 AO greift im Streitfall nicht ein.
Dabei bedarf es keiner Entscheidung, ob § 152 Abs. 3 Nr. 1 AO aufgrund der Verweisung in § 152 Abs. 6 Satz 1 AO i.d.F. des Gesetzes zur Modernisierung des Besteuerungsverfahrens vom 18.07.20164 oder in der geänderten Fassung des Jahressteuergesetzes 2024 vom 02.12.20245 anzuwenden ist, denn beide Fassungen verweisen auf die insoweit unveränderte Regelung des § 152 Abs. 3 Nr. 1 AO. Nach § 152 Abs. 3 Nr. 1 AO gilt Abs. 2 mit der Vorgabe der gebundenen Entscheidung nicht, wenn die Finanzbehörde die Frist für die Abgabe der Steuererklärung (hier: Gewinnfeststellungserklärung) nach § 109 AO verlängert hat oder rückwirkend verlängert. Wird eine auf Antrag verlängerte Frist versäumt, kann ein Verspätungszuschlag nur im Wege einer Ermessensentscheidung gemäß § 152 Abs. 1 AO festgesetzt werden6.
Die Rückausnahme für eine gebundene Festsetzung des Verspätungszuschlags ist wie vom Finanzgericht erkannt nicht erfüllt. Die gesetzliche Verlängerung der ursprünglichen Abgabefrist vom 28.02.2021 vor deren Ablauf am 15.02.2021 durch Art. 97 § 36 Abs. 1 EGAO bis zum 31.08.2021 ist entgegen der Auffassung des Steuerberaters weder unmittelbar noch sinngemäß wie eine Fristverlängerung durch eine Finanzbehörde im Sinne des § 109 i.V.m. § 152 Abs. 3 Nr. 1 AO zu behandeln7. Den vom Steuerberater im Rahmen des Einspruchsverfahrens gegen den festgesetzten Verspätungszuschlag gestellten Fristverlängerungsantrag gemäß § 109 AO hat das Finanzamt im Rahmen der Einspruchsentscheidung abgelehnt. Er konnte demnach ebenfalls die Voraussetzungen in § 152 Abs. 3 Nr. 1 AO nicht erfüllen. Das Finanzgericht hat dies zutreffend nicht beanstandet, was auch mit der Revision nicht mehr angegriffen wird.
Entgegen der Auffassung des Steuerberaters lässt sich auch aus den vom Steuerberater zitierten -datumsmäßig nicht konkretisierten- Ausführungen in den sogenannten FinanzamtQ „Corona“ (Steuern) in Abschnitt II. 5. und II. 7. nicht herleiten, dass das Finanzamt im Wege einer Selbstbindung der Verwaltung verpflichtet gewesen sein könnte, im Billigkeitswege entgegen der gesetzlichen Vorgaben über Verspätungszuschläge zu Feststellungserklärungen für das Streitjahr generell im Wege einer Ermessensentscheidung nach § 152 Abs. 1 AO zu entscheiden8.
Zu Recht hat das Finanzgericht auch die Entscheidung des Finanzamtes nicht beanstandet, den Verspätungszuschlag gemäß § 152 Abs. 6 Satz 1 i.V.m. Abs. 4 AO gegen den Steuerberater festzusetzen.
Sind mehrere Personen zur Abgabe einer Steuererklärung verpflichtet, kann die Finanzbehörde nach ihrem Ermessen entscheiden, ob sie den Verspätungszuschlag gegen eine der erklärungspflichtigen Personen, gegen mehrere der erklärungspflichtigen Personen oder gegen alle erklärungspflichtigen Personen festsetzt. In den Fällen des § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO ist gemäß § 152 Abs. 4 Satz 3 AO der Verspätungszuschlag vorrangig gegenüber den nach § 181 Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 AO erklärungspflichtigen Personen im Sinne des § 34 AO festzusetzen. Gemäß § 34 Abs. 1 Satz 1 in der im Streitfall anwendbaren Fassung der Abgabenordnung (AO a.F.) haben unter anderem die Geschäftsführer von nicht rechtsfähigen Personenvereinigungen deren steuerliche Pflichten (hier: im Sinne des § 181 Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 AO) zu erfüllen. Zu diesem Personenkreis gehörte gemäß § 34 Abs. 1 Satz 1 AO a.F. i.V.m. § 7 Abs. 3 des Partnerschaftsgesellschaftsgesetzes i.d.F. des Gesetzes vom 15.07.2013 i.V.m. § 125 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs auch der Steuerberater als einzelvertretungsberechtigter Geschäftsführer der Partnerschaftsgesellschaft9. Das Finanzamt und das Finanzgericht haben die Vorgaben des § 152 Abs. 4 Satz 3 AO im Rahmen der Ermessensentscheidung beachtet. Auch sonst ist nicht erkennbar, dass dem Finanzgericht im Rahmen seiner gemäß § 102 FGO eingeräumten Überprüfungsbefugnis revisible Rechtsfehler unterlaufen sein könnten.
Das Finanzamt und das Finanzgericht Düsseldorf haben den Verspätungszuschlag schließlich gemäß § 152 Abs. 7 AO zutreffend berechnet.
Gemäß § 152 Abs. 7 AO beträgt für Erklärungen zu gesondert (und auch einheitlich) festzustellenden einkommensteuerpflichtigen Einkünften im Sinne des § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO der Verspätungszuschlag für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung 0, 0625 % der positiven Summe der festgestellten Einkünfte, mindestens jedoch 25 € für jeden angefangenen Monat der eingetretenen Verspätung. Ausgehend von der im Streitfall eingetretenen viermonatigen Verspätung der Erklärungsabgabe und des festgestellten positiven Gesamtgewinns aus selbständiger Arbeit ergibt sich der vom Finanzamt festgesetzte und nicht zu beanstandende Verspätungszuschlag.
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 21. April 2026 – VIII R 28/23
- FG Düsseldorf, Urteil vom 24.08.2023 – 12 K 1698/22 AO, EFG 2024, 7[↩]
- ebenso BMF, Schreiben vom 15.04.2021, BStBl I 2021, 615, unter Abschnitt I.[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 30.07.2025 – X R 7/23, BStBl II 2026, 267, Rz 21, 22; und vom 19.11.2025 – VI R 2/24, BB 2026, 869, Rz 20, 29[↩]
- BGBl I 2016, 1679[↩]
- BGBl 2024 I Nr. 387[↩]
- BFH, Urteil vom 30.07.2025 – X R 7/23, BStBl II 2026, 267, Rz 27[↩]
- BFH, Urteile vom 30.07.2025 – X R 7/23, BStBl II 2026, 267, Rz 28 bis 41; vom 19.11.2025 – VI R 2/24, BB 2026, 869, Rz 30[↩]
- BFH, Urteile vom 30.07.2025 – X R 7/23, BStBl II 2026, 267, Rz 43 bis 56; vom 19.11.2025 – VI R 2/24, BB 2026, 869, Rz 33[↩]
- vgl. auch BFH, Urteil vom 06.11.2012 – VIII R 19/09, BFH/NV 2013, 502, Rz 18[↩]
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