Bes­se­rungs­op­ti­on als rück­wir­ken­des Ereig­nis

Ver­ein­ba­ren die Ver­trags­par­tei­en beim Ver­kauf eines Anteils an einer Kapi­tal­ge­sell­schaft eine Bes­se­rungs­op­ti­on, wel­che dem Ver­käu­fer ein Opti­ons­recht auf Abschluss eines Ände­rungs­ver­tra­ges zum Kauf­ver­trag mit dem Ziel einer nach­träg­li­chen Betei­li­gung an der Wert­ent­wick­lung des Kauf­ge­gen­stands ein­räumt, stellt die spä­te­re Aus­übung des Opti­ons­rechts kein rück­wir­ken­des Ereig­nis dar.

Bes­se­rungs­op­ti­on als rück­wir­ken­des Ereig­nis

Ver­äu­ße­rungs­ge­winn i.S. von § 17 Abs. 1 EStG ist gemäß Abs. 2 Satz 1 der Vor­schrift der Betrag, um den der Ver­äu­ße­rungs­preis nach Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten die Anschaf­fungs­kos­ten über­steigt. Ver­äu­ße­rungs­preis i.S. der genann­ten Vor­schrift ist der Wert der Gegen­leis­tung, die der Ver­äu­ße­rer durch Abschluss des ding­li­chen Ver­äu­ße­rungs­ge­schäfts am maß­ge­ben­den Stich­tag erlangt.

Der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ist grund­sätz­lich für den Zeit­punkt zu ermit­teln, in dem er ent­stan­den ist. Dies ist regel­mä­ßig der Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung, d.h. der Zeit­punkt, zu dem das recht­li­che oder zumin­dest das wirt­schaft­li­che Eigen­tum an den ver­äu­ßer­ten Antei­len auf den Erwer­ber über­ge­gan­gen ist 1.

Nach den Grund­sät­zen des Beschlus­ses des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 19.Juli 1993 2 sind spä­ter ein­tre­ten­de Ver­än­de­run­gen beim ursprüng­lich ver­ein­bar­ten Ver­äu­ße­rungs­preis solan­ge und soweit mate­ri­ell­recht­lich auf den Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung zurück­zu­be­zie­hen, als der Erwer­ber sei­ne Ver­pflich­tung zur Zah­lung des Kauf­prei­ses noch nicht erfüllt hat. Dabei ist es uner­heb­lich, wel­che Grün­de für die Min­de­rung oder Erhö­hung des Erlö­ses maß­ge­bend waren. Wann ein Sach­ver­halt in die­sem Sin­ne steu­er­lich zurück­wirkt, ent­schei­det sich nach dem im Ein­zel­fall anzu­wen­den­den mate­ri­el­len Steu­er­ge­setz 3. Vor die­sem Hin­ter­grund kann eine nach­träg­li­che Ände­rung des Ver­äu­ße­rungs­prei­ses i.S. des § 17 Abs. 2 EStG grund­sätz­lich auch dann auf den Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung zurück­wir­ken, wenn das Ereig­nis erst nach dem Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung ein­ge­tre­ten ist 4.

Bei nach­träg­li­chen – ver­trag­li­chen Ände­run­gen – des Ver­äu­ße­rungs­prei­ses kommt es ent­schei­dend dar­auf an, ob über den Ver­äu­ße­rungs­preis im Zeit­punkt der Betriebs­über­tra­gung kei­ne abschlie­ßen­de Eini­gung erzielt wur­de dann erhöht ein spä­ter fest­ge­setz­ter Mehr­be­trag rück­wir­kend, d.h. für das Jahr der Ver­äu­ße­rung, den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn- oder ob ein zunächst fest­ste­hen­der Ver­äu­ße­rungs­preis nach­träg­lich geän­dert wird dann ist ein Mehr­be­trag erst in dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu erfas­sen, in dem die Erhö­hung ver­ein­bart wur­de- 5. Ein rück­wir­ken­des Ereig­nis i.S. von § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO liegt bei nach­träg­li­chen ver­trag­li­chen Ände­run­gen mit­hin nur dann vor, wenn der Rechts­grund für die spä­ter geleis­te­ten Zah­lun­gen bereits im ursprüng­li­chen Rechts­ge­schäft ange­legt ist 6.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. Mai 2012 – IX R 32/​11

  1. BFH, Urteil vom 20.07.2010 – IX R 45/​09, BFHE 230, 380, BSt­Bl II 2010, 969[]
  2. BFH, Beschluss vom 19.07.1993 – GrS 2/​92, BFHE 172, 66, BSt­Bl II 1993, 897[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 19.08.2009 – I R 3/​09, BFHE 226, 486, BSt­Bl II 2010, 249[]
  4. BFH, Urtei­le vom 21.12.1993 – VIII R 69/​88, BFHE 174, 324, BSt­Bl II 1994, 648; vom 28.10.2009 – IX R 17/​09, BFHE 227, 349, BSt­Bl II 2010, 539[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 17.01.1989 – VIII R 370/​83, BFHE 156, 103, BSt­Bl II 1989, 563, zu § 16 EStG[]
  6. vgl. BFH, Urteil vom 14.06.2005 – VIII R 14/​04, BFHE 210, 278, BSt­Bl II 2006, 15[]