Das häus­li­che Arbeits­zim­mer eines Aus­bil­ders für Lehr­amts­re­fe­ren­da­re

Der Mit­tel­punkt der beruf­li­chen Tätig­keit eines am Lan­des­in­sti­tut für Leh­rer­bil­dung und Schul­ent­wick­lung beschäf­tig­ten Fach­se­mi­nar­lei­ters liegt außer­halb sei­nes häus­li­chen Arbeits­zim­mers.

Das häus­li­che Arbeits­zim­mer eines Aus­bil­ders für Lehr­amts­re­fe­ren­da­re

Gemäß § 9 Abs. 5 i. V. m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG 2010 [1] kann ein Steu­er­pflich­ti­ger Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer nicht als Wer­bungs­kos­ten abzie­hen. Dies gilt nicht, wenn für die betrieb­li­che oder beruf­li­che Tätig­keit kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung steht (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG). In die­sem Fall wird die Höhe der abzieh­ba­ren Auf­wen­dun­gen auf 1.250, 00 € begrenzt; die Beschrän­kung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeits­zim­mer den Mit­tel­punkt der gesam­ten betrieb­li­chen und beruf­li­chen Betä­ti­gung bil­det (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG). Die Beschrän­kung auf den Höchst­be­trag von 1.250, 00 € begeg­net kei­nen ver­fas­sungs­recht­li­chen Beden­ken [2].

Im hier vom Finanz­ge­richt Ham­burg ent­schie­de­nen Streit­fall lie­gen die Vor­aus­set­zun­gen für einen unbe­schränk­ten Abzug der Auf­wen­dun­gen für das häus­li­che Arbeits­zim­mer des Fach­se­mi­nar­lei­ters, d. h. für die den vom Beklag­ten bereits berück­sich­tig­ten Höchst­be­trag von 1.250, 00 € über­stei­gen­den Auf­wen­dun­gen, nicht vor, weil das Arbeits­zim­mer nicht den Mit­tel­punkt der gesam­ten beruf­li­chen Tätig­keit des Fach­se­mi­nar­lei­ters bil­de­te.

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs bestimmt sich bei einem Steu­er­pflich­ti­gen, der ledig­lich eine ein­zi­ge beruf­li­che Tätig­keit – teil­wei­se zu Hau­se und teil­wei­se aus­wärts – aus­übt, der Mit­tel­punkt danach, ob er im Arbeits­zim­mer die­je­ni­gen Hand­lun­gen vor­nimmt und Leis­tun­gen erbringt, die für den aus­ge­üb­ten Beruf wesent­lich und prä­gend sind [3]. Die für den Beruf wesent­li­chen und prä­gen­den Leis­tun­gen wer­den auch mit dem Begriff des inhalt­li­chen (qua­li­ta­ti­ven) Schwer­punkts der betrieb­li­chen und beruf­li­chen Betä­ti­gung des Steu­er­pflich­ti­gen umschrie­ben [4]. Maß­ge­bend ist danach, ob – unter Berück­sich­ti­gung der Ver­kehrs­an­schau­ung – das qua­li­ta­tiv für eine bestimm­te steu­er­ba­re Tätig­keit Typi­sche im häus­li­chen Arbeits­zim­mer aus­ge­übt wird [5]. Dies kann nur im Wege einer umfas­sen­den Wer­tung der gesam­ten Tätig­keit ein­schließ­lich einer etwai­gen Neben­tä­tig­keit fest­ge­stellt wer­den [6]. Allein der Umstand, dass die Tätig­kei­ten im Arbeits­zim­mer zur Erfül­lung der außer­häus­li­chen Tätig­keit – etwa vor- oder nach­be­rei­tend – erfor­der­lich sind, genügt für eine prä­gen­de Bedeu­tung der häus­li­chen Tätig­keit nicht [7]. Die Fest­stel­lungs­last dafür, dass sich der Mit­tel­punkt der betrieb­li­chen und beruf­li­chen Tätig­keit im häus­li­chen Arbeits­zim­mer liegt, trägt der Steu­er­pflich­ti­ge.

Bei einem Leh­rer ist das häus­li­che Arbeits­zim­mer nicht der Mit­tel­punkt der beruf­li­chen Tätig­keit, weil ein Leh­rer die für sei­nen Beruf wesent­li­chen und prä­gen­den Leis­tun­gen regel­mä­ßig nicht zu Hau­se, son­dern in der Schu­le erbringt [8]. Auch bei einem Hoch­schul­leh­rer liegt der Mit­tel­punkt der beruf­li­chen Tätig­keit grund­sätz­lich nicht im häus­li­chen Arbeits­zim­mer. Denn das Wesens­mä­ßi­ge der Hoch­schul­leh­rer­tä­tig­keit, näm­lich die Leh­re, muss in der Uni­ver­si­tät statt­fin­den [9]. Ent­spre­chen­des gilt für den Rich­ter, weil die eigent­li­che rich­ter­li­che Tätig­keit im Gericht aus­ge­übt wird und sich in Sit­zun­gen und münd­li­chen Ver­hand­lun­gen mani­fes­tiert. Die ver­bind­li­che Ent­schei­dung von Rechts­fra­gen als hoheit­li­ches Tun ist nach der all­ge­mei­nen Ver­kehrs­an­schau­ung im Gerichts­ge­bäu­de und nicht im häus­li­chen Arbeits­zim­mer zu ver­or­ten [10].

Nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­richt Köln liegt auch bei Fach­se­mi­nar­lei­tern der prä­gen­de Tätig­keits­schwer­punkt außer­halb des häus­li­chen Arbeits­zim­mers, näm­lich im Stu­di­en­se­mi­nar, bei den Unter­richts­be­su­chen und bei der Prü­fungs­tä­tig­keit vor Ort [11].

In die­sen Fäl­len, in denen die das Berufs­bild prä­gen­de Tätig­keit außer­halb des häus­li­chen Arbeits­zim­mers statt­fin­det, kann auch eine zeit­lich weit über­wie­gen­de Nut­zung des häus­li­chen Arbeits­zim­mers kei­ne Ver­la­ge­rung des Mit­tel­punkts bewir­ken [12]. Auf­grund der berufs­ty­pi­schen bzw. typi­sie­ren­den Betrach­tung erüb­ri­gen sich Fest­stel­lun­gen zum jewei­li­gen zeit­li­chen Umfang der beruf­li­chen oder betrieb­li­chen Nut­zung eines häus­li­chen Arbeits­zim­mers. Auf die­se Wei­se kann nach Auf­fas­sung des BFH dem Prin­zip eines gleich­mä­ßi­gen Geset­zes­voll­zugs Rech­nung getra­gen wer­den [13].

Das Finanz­ge­richt Ham­burg folgt der Auf­fas­sung des Finanz­ge­richt Köln. Das häus­li­che Arbeits­zim­mer bil­det nicht den Mit­tel­punkt der beruf­li­chen Tätig­keit des Fach­se­mi­nar­lei­ters.

Der Fach­se­mi­nar­lei­ter war im Streit­jahr schwer­punkt­mä­ßig, näm­lich mit einem Stel­len­an­teil von 50 bis 75 %, im Bereich der Aus­bil­dung und Prü­fung der Lehr­amts­re­fe­ren­da­re tätig und dane­ben bis Juli 2011 mit einem Stel­len­an­teil von 32 bzw.20 % als Leh­rer an einer Schu­le. Die wei­te­ren Tätig­kei­ten – die Ent­wick­lung von Prü­fungs­auf­ga­ben, die Betreu­ung der XX und die Teil­nah­me an Pro­jek­ten im Bereich der Leh­rer­fort­bil­dung mit Stel­len­an­tei­len von zusam­men unter 20 % – fie­len dem­ge­gen­über nicht wesent­lich ins Gewicht.

Dass der qua­li­ta­ti­ve Schwer­punkt der Tätig­keit eines Leh­rers nicht im häus­li­chen Arbeits­zim­mer liegt, ist höchst­rich­ter­lich geklärt.

Aber auch soweit der Fach­se­mi­nar­lei­ter als Fach­se­mi­nar­lei­ter tätig war, lag der Schwer­punkt außer­halb des häus­li­chen Arbeits­zim­mers. Prä­gen­des Ele­ment die­ser Tätig­keit ist die Aus­bil­dung der Refe­ren­da­re, die nach der Ver­kehrs­an­schau­ung und bei der gebo­te­nen typi­sie­ren­den Betrach­tung bei den Semi­nar­ver­an­stal­tun­gen im Lan­des­in­sti­tut und bei Bera­tun­gen im Anschluss an Unter­richts­hos­pi­ta­tio­nen an den jewei­li­gen Schu­len statt­fin­det. Das­sel­be gilt für die Abnah­me von Lehr­pro­ben und münd­li­chen Prü­fun­gen im Zwei­ten Staats­examen.

Dass der Fach­se­mi­nar­lei­ter nach sei­nem Vor­trag die Semi­nar­ver­an­stal­tun­gen im Arbeits­zim­mer vor­be­rei­tet, dort Fach­li­te­ra­tur stu­diert, Bewäh­rungs­be­rich­te schreibt, Unter­richts­ent­wür­fe der Refe­ren­da­re liest, Hos­pi­ta­ti­ons­no­ti­zen anfer­tigt, Gut­ach­ten zu schrift­li­chen Haus­ar­bei­ten erstellt und Kor­re­spon­denz erle­digt, fällt dem­ge­gen­über in qua­li­ta­ti­ver Hin­sicht nicht ins Gewicht. Die­se Tätig­kei­ten mögen uner­läss­lich sein, die­nen aber den­noch ledig­lich der Vor- und Nach­be­rei­tung der prä­gen­den (Aus­bil­dungs- und Prüfungs-)Tätigkeit. Sie ändern nichts dar­an, dass das berufs­ty­pi­sche Ele­ment die Unter­rich­tung, Bera­tung, Betreu­ung und schließ­lich die Prü­fung der Refe­ren­da­re ist, die nach der Ver­kehrs­an­schau­ung außer­halb des häus­li­chen Arbeits­zim­mers des Aus­bil­ders statt­fin­det.

Für das Gericht ist kein wesent­li­cher Unter­schied etwa zur Tätig­keit eines Hoch­schul­leh­rers erkenn­bar, der sei­ne Lehr­ver­an­stal­tun­gen eben­falls im häus­li­chen Arbeits­zim­mer vor­be­rei­tet und dort auch die schrift­li­chen Arbei­ten der Stu­den­ten kor­ri­giert und bewer­tet, des­sen prä­gen­de Tätig­keit aber die Leh­re an der Hoch­schu­le ist.

Nach dem Grund­satz der Abschnitts­be­steue­rung (§ 2 Abs. 7 Satz 1 EStG) kommt dem Umstand, dass der Beklag­te die Auf­wen­dun­gen für das häus­li­che Arbeits­zim­mer in den Vor­jah­ren z. T. in vol­ler Höhe berück­sich­tigt hat, kei­ne ent­schei­dungs­er­heb­li­che Bedeu­tung zu.

Soweit der Fach­se­mi­nar­lei­ter im Erör­te­rungs­ter­min vor­ge­tra­gen hat, bei sei­ner Tätig­keit gebe es zwei Mit­tel­punk­te, so ist dar­auf hin­zu­wei­sen, dass der unbe­schränk­te Abzug der Auf­wen­dun­gen nach dem ein­deu­ti­gen Geset­zes­wort­laut vor­aus­setzt, dass „der“ Mit­tel­punkt der gesam­ten beruf­li­chen Tätig­keit im häus­li­chen Arbeits­zim­mer liegt. Die­ser (eine) Mit­tel­punkt ist, wie dar­ge­legt, im Wege einer Gesamt­be­trach­tung ein­schließ­lich aller Neben­tä­tig­kei­ten fest­zu­le­gen und befin­det sich im Streit­fall nicht im häus­li­chen Arbeits­zim­mer.

Dem Ver­weis des Fach­se­mi­nar­lei­ters auf den zeit­li­chen Anteil der Tätig­keit im häus­li­chen Arbeits­zim­mer von nach sei­nem Vor­trag mehr als 60 % kommt, wie dar­ge­legt, kei­ne ent­schei­dungs­er­heb­li­che Bedeu­tung zu.

Das Finanz­ge­richt weist aber dar­auf hin, dass in Anbe­tracht des Umstan­des, dass der Fach­se­mi­nar­lei­ter das Lan­des­in­sti­tut im Streit­jahr nach eige­nen Anga­ben an 158 Tagen auf­ge­sucht und zusätz­lich 70 Fahr­ten zu Hos­pi­ta­tio­nen etc. mit dem Pkw durch­ge­führt hat, wobei er zu wei­te­ren Hos­pi­ta­tio­nen nach sei­nem eige­nen Vor­trag mit ande­ren Ver­kehrs­mit­teln gefah­ren ist, die Tätig­kei­ten außer­halb des häus­li­chen Arbeits­zim­mers auch in zeit­li­cher Hin­sicht zumin­dest nicht unbe­deu­tend waren.

Finanz­ge­richt Ham­burg, Urteil vom 10. Juni 2014 – 3 K 239/​13

  1. Ein­kom­men­steu­er­ge­setz i. d. F. des Jah­res­steu­er­ge­set­zes 2010 vom 13.12.2010, BGBl I 2010, 1768[]
  2. BVerfG, Beschluss vom 06.07.2010 2 BvL 13/​09, BVerfGE 126, 268, BStBl II 2011, 1157; BFH, Urteil vom 28.02.2013 – VI R 58/​11, BFHE 240, 345, BStBl II 2013, 642[]
  3. BFH, Urtei­le vom 13.06.2013 – VI R 37/​11, BFH/​NV 2013, 1776; vom 08.12.2011 – VI R 13/​11, BFHE 236, 92, BStBl II 2012, 236; vom 09.11.2005 – VI R 19/​04, BFHE 211, 505, BStBl II 2006, 328[]
  4. BFH, Urtei­le vom 27.10.2011 – VI R 71/​10, BFHE 235, 448, BStBl II 2012, 234; vom 15.03.2007 – VI R 65/​05, BFH/​NV 2007, 1133[]
  5. BFH, Beschluss vom 14.12.2012 – VI B 134/​12, BFH/​NV 2013, 558; Schnei­der, BFH/​PR 2012, 111[]
  6. BFH, Beschluss vom 17.12.2008 – VI B 43/​08, BFH/​NV 2009, 585[]
  7. BFH, Urteil vom 09.08.2011 – VIII R 5/​09[]
  8. BFH, Beschluss vom 17.12.2008 – VI B 43/​08, BFH/​NV 2009, 585; BFH, Urtei­le vom 09.11.2005 – VI R 19/​04, BFHE 211, 505, BStBl II 2006, 328; vom 26.02.2003 – VI R 125/​01, BFHE 202, 109, BStBl II 2004, 72[]
  9. BFH, Beschluss vom 14.12.2012 – VI B 134/​12, BFH/​NV 2013, 558; BFH, Urteil vom 27.10.2011 – VI R 71/​10, BFHE 235, 448, BStBl II 2012, 234[]
  10. BFH, Urteil vom 08.12.2011 – VI R 13/​11, BFHE 236, 92, BStBl II 2012, 236[]
  11. FG Köln, Urteil vom 17.04.2013 4 K 1778/​10[]
  12. BFH, Urtei­le vom 08.12.2011 – VI R 13/​11, BFHE 236, 92, BStBl II 2012, 236; vom 27.10.2011 – VI R 71/​10, BFHE 235, 448, BStBl II 2012, 234[]
  13. BFH, Urtei­le vom 06.07.2005 – XI R 87/​03, BFHE 210, 493, BStBl II 2006, 18[]