Die Aus­bil­dungs­dienst­stel­le als regel­mä­ßi­ge Arbeits­stät­te

Wer­bungs­kos­ten i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Auf­wen­dun­gen, die objek­tiv durch die beruf­li­che Tätig­keit ver­an­lasst sind und die sub­jek­tiv zur För­de­rung des Berufs getä­tigt wer­den.

Die Aus­bil­dungs­dienst­stel­le als regel­mä­ßi­ge Arbeits­stät­te

Hier­zu kön­nen auch Fahrt­kos­ten gehö­ren, die grund­sätz­lich in tat­säch­li­cher Höhe zu berück­sich­ti­gen sind. Fahrt­kos­ten sind jedoch nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a.F. nur nach den Regeln über die Ent­fer­nungs­pau­scha­le abzu­zie­hen, soweit es sich um Fahr­ten zwi­schen Woh­nung und regel­mä­ßi­ger Arbeits­stät­te han­delt. In die­sem Fall sind pro Ent­fer­nungs­ki­lo­me­ter zwi­schen Woh­nung und regel­mä­ßi­ger Arbeits­stät­te grund­sätz­lich 0, 30 EUR anzu­set­zen1.

Regel­mä­ßi­ge Arbeits­stät­te i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a.F. ist (nur) der (orts­ge­bun­de­ne) Mit­tel­punkt der dau­er­haft ange­leg­ten beruf­li­chen Tätig­keit des Arbeit­neh­mers und damit der Ort, an dem der Arbeit­neh­mer sei­ne auf­grund des Dienst­ver­hält­nis­ses geschul­de­te Leis­tung zu erbrin­gen hat2. Dies ist im Regel­fall der Betrieb oder eine Betriebs­stät­te des Arbeit­ge­bers, der der Arbeit­neh­mer zuge­ord­net ist und die er nicht nur gele­gent­lich, son­dern mit einer gewis­sen Nach­hal­tig­keit, also fort­dau­ernd und immer wie­der auf­sucht; ent­spre­chend kann auch eine Aus­bil­dungs­stät­te im Rah­men eines Dienst­ver­hält­nis­ses bei beruf­li­chen Lehr­gän­gen, Aus­bil­dungs­ver­hält­nis­sen, Abord­nun­gen oder Fort­bil­dungs­maß­nah­men den Cha­rak­ter einer regel­mä­ßi­gen Arbeits­stät­te haben, wenn es sich um eine betrieb­li­che Ein­rich­tung des Arbeit­ge­bers han­delt und der Arbeit­neh­mer die­se dau­er­haft, d.h. über einen län­ge­ren Zeit­raum, auf­sucht3.

Nach die­sen Maß­ga­ben ist das Thü­rin­ger Finanz­ge­richt4 im vor­lie­gen­den Fall zu Recht davon aus­ge­gan­gen, dass das Finanz­amt im betref­fen­den Zeit­raum die regel­mä­ßi­ge Arbeits­stät­te des Soh­nes S bil­de­te und dass für die Fahr­ten des S zwi­schen Woh­nung und dem Finanz­amt die Ent­fer­nungs­pau­scha­le anzu­set­zen ist.

Das Finanz­amt ist eine Ein­rich­tung des Dienst­herrn, der S für die gesam­te Dau­er sei­ner Aus­bil­dung vom 01.10.2008 bis 30.09.2011 zuge­wie­sen war und in der er fort­dau­ernd und immer wie­der sei­ne durch den Aus­bil­dungs­cha­rak­ter gepräg­te beruf­li­che Leis­tung zu erbrin­gen hat­te; sei­ne Aus­bil­dung fand in einem her­kömm­li­chen Aus­bil­dungs­ver­hält­nis statt, in des­sen Rah­men er Ein­künf­te aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit erziel­te. Anders als die Klä­ge­rin meint, kann ein Aus­bil­dungs­dienst­ver­hält­nis nicht allein des­halb als nicht dau­er­haft ange­se­hen wer­den, weil es übli­cher­wei­se auf zwei bis vier Jah­re ‑im Streit­fall auf drei Jah­re- befris­tet ist5. Der Bun­des­fi­nanz­hof schließt sich inso­weit der Recht­spre­chung des III. Bun­des­fi­nanz­hofs des BFH6 aus den dort genann­ten Grün­den an.

Die Aus­bil­dung im Finanz­amt bil­de­te auch den Kern des gesam­ten Aus­bil­dungs­dienst­ver­hält­nis­ses, wes­halb sich das Finanz­amt als der orts­ge­bun­de­ne Mit­tel­punkt der beruf­li­chen Tätig­keit des S dar­stell­te.

Das Finanz­ge­richt hat hier­zu aus­ge­führt, dass S zwar im Finanz­amt und in der FH tätig gewe­sen sei, der Schwer­punkt sei­ner Tätig­keit jedoch bei der Aus­bil­dung im Finanz­amt gele­gen habe. Dies zei­ge sich bereits dar­in, dass er für die gesam­te Dau­er sei­ner Aus­bil­dung dem Finanz­amt zuge­wie­sen gewe­sen sei, woge­gen die theo­re­ti­schen Abschnit­te ‑im Wege der Abord­nung- die Arbeit im Finanz­amt unter­bro­chen hät­ten. Die Auf­fas­sung der Klä­ge­rin, S habe den Mit­tel­punkt sei­ner Tätig­keit in der häus­li­chen Umge­bung gehabt, ver­mö­ge nicht zu über­zeu­gen. Zwar sei das Selbst­stu­di­um Bestand­teil der Aus­bil­dung, aber schon zeit­lich betrach­tet unter­ge­ord­net. Die Klä­ge­rin ver­ken­ne die tat­säch­li­che Bedeu­tung der Arbeit des S im Finanz­amt. Die Tätig­keit dort die­ne kei­nes­falls nur dazu, die Orga­ni­sa­ti­on und büro­mä­ßi­ge Erle­di­gun­gen ken­nen zu ler­nen; viel­mehr wür­den auch dort theo­re­ti­sche Kennt­nis­se ver­mit­telt und ins­be­son­de­re auch prak­tisch ange­wandt und ver­tieft.

Die­se tat­säch­li­che Wür­di­gung des Finanz­ge­richt ist mög­lich, ver­fah­rens­recht­lich ein­wand­frei zustan­de gekom­men und ver­stößt nicht gegen Denk­ge­set­ze oder all­ge­mei­ne Erfah­rungs­sät­ze. Sie ist des­halb für den BFH als Revi­si­ons­ge­richt bin­dend i.S. von § 118 Abs. 2 FGO, auch wenn sie nicht zwin­gend, son­dern ledig­lich mög­lich ist7. Mit ihrem Vor­brin­gen, die Aus­bil­dung des S im Finanz­amt stel­le nicht den Kern des Aus­bil­dungs­dienst­ver­hält­nis­ses dar, setzt die Klä­ge­rin ledig­lich ihre eige­ne Wür­di­gung an die Stel­le der ‑wie dar­ge­legt- ver­tret­ba­ren Wür­di­gung des Finanz­ge­richt.

Schließ­lich waren für die Kalen­der­ta­ge, die S im Finanz­amt tätig war, kei­ne Pausch­be­trä­ge für Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen nach § 9 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG a.F. anzu­set­zen, da S dort ‑wie aus­ge­führt- sei­ne regel­mä­ßi­ge Arbeits­stät­te inne­hat­te.

Nach der im Streit­zeit­raum gel­ten­den Rechts­la­ge konn­ten Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen als Wer­bungs­kos­ten nur Steu­er­pflich­ti­ge gel­tend machen, die vor­über­ge­hend von ihrer Woh­nung und dem Mit­tel­punkt ihrer dau­er­haft ange­leg­ten beruf­li­chen Tätig­keit ent­fernt beruf­lich tätig wur­den (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG a.F. – Dienst­rei­se) oder die bei ihrer indi­vi­du­el­len beruf­li­chen Tätig­keit typi­scher­wei­se nur an stän­dig wech­seln­den Tätig­keits­stät­ten tätig wur­den (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 3 EStG a.F. – Ein­satz­wech­sel­tä­tig­keit; vgl. hier­zu BFH, Urteil in BFH/​NV 2010, 200, unter II. 2.). Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind im Streit­fall, da es sich beim Finanz­amt um die regel­mä­ßi­ge Arbeits­stät­te des S han­del­te, nicht erfüllt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 13. Juli 2016 – XI R 19/​14

  1. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 09.02.2012 – VI R 44/​10, BFHE 236, 431, BSt­Bl II 2013, 234; und vom 18.09.2012 – VI R 65/​11, BFH/​NV 2013, 517 []
  2. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 09.06.2011 – VI R 55/​10, BFHE 234, 164, BSt­Bl II 2012, 38 []
  3. vgl. z.B. BFH, Urtei­le in BFHE 244, 421, BSt­Bl II 2015, 27, Rz 12; in BFHE 245, 207, BSt­Bl II 2014, 1011, Rz 12 []
  4. Thür. Finanz­ge­richt, Urteil vom 27.02.2014 – 2 K 663/​13, EFG 2014, 2053 []
  5. s. zu befris­te­ten Arbeits­ver­hält­nis­sen all­ge­mein auch BFH, Urteil vom 06.11.2014 – VI R 21/​14, BFHE 247, 427, BSt­Bl II 2015, 338; BFH, Beschluss vom 16.12 2015 – VI R 6/​15, BFH/​NV 2016, 399 []
  6. vgl. Urtei­le in BFHE 244, 421, BSt­Bl II 2015, 27, Rz 14; in BFHE 245, 207, BSt­Bl II 2014, 1011, Rz 14 []
  7. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 21.10.2015 – XI R 17/​14, BFH/​NV 2016, 190, Rz 23 []