Erwerbsminderungsrenten sind voll steuerpflichtig

Erwerbsminderungsrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung unterliegen – ebenso wie reguläre gesetzliche Altersrenten – für Zeiträume ab 2005 dem Prinzip der nachgelagerten Besteuerung und sind daher grundsätzlich in voller Höhe steuerpflichtig, wie jetzt das Finanzgerichts Münster in einem aktuellen Urteil erneut betont. Bereits im letzten Oktober hatte das Finanzgericht Münster die derzeitige Einkommenbesteuerung der Erwerbsminderungsrenten als verfassungsgemäß beurteilt1.

Erwerbsminderungsrenten sind voll steuerpflichtig

In dem jetzt vom Finanzgericht Münster entschiedenen Streitfall bezog der im Jahr 1960 geborene Kläger eine Rente wegen teilweiser Erwerbsminderung aus der gesetzlichen Rentenversicherung, und zwar längstens bis zur Vollendung des 65. Lebensjahres. Das Finanzamt erfasste die Renteneinnahmen im Streitjahr 2006 mit einem Besteuerungsanteil von 50 %. Der Kläger meinte, die Rente sei auch für Zeiträume ab 2005 weiterhin als sog. abgekürzte Leibrente lediglich mit einem Ertragsanteil von 22 % zu besteuern.

Das Finanzgericht Münster trat dieser Argumentation jedoch entgegen und hielt die Besteuerung von Erwerbsminderungsrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung mit einem Anteil von 50 % für rechtmäßig. Das seit dem Jahr 2005 geltende Prinzip der nachgelagerten Besteuerung, also die volle Steuerpflicht der Rente bei vollem vorherigem steuerlichen Abzug der Versicherungsbeiträge, finde sowohl für gesetzliche Altersrenten als auch für gesetzliche Erwerbsminderungsrenten Anwendung. Eine steuerliche Privilegierung der Erwerbsminderungsrente als sog. abgekürzte Leibrente mit einem geringen Ertragsanteil (§ 55 Abs. 2 EStDV) komme nicht mehr in Betracht. Denn auch die Anwartschaft auf eine Erwerbsminderungsrente erwerbe der Berechtigte aus Beiträgen in die gesetzliche Rentenversicherung. Die unterschiedliche steuerliche Behandlung von Erwerbsminderungsrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung und solchen aus privaten Leibrentenversicherungen – für L etztere gilt nach wie vor die günstige Ertragsanteilsbesteuerung – sei deshalb gerechtfertigt, da Beitragszahlungen an Privatversicherungen in weitem Umfang aus versteuertem Einkommen erfolgten.

Die Vorschrift des § 22 Nr. 1 Satz 3 a aa EStG erfasst alle Leistungen aus den gesetzlichen Rentenversicherungen. Dazu gehören auch Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit, die bisher als abgekürzte Leibrenten nach der Ertragsanteilstabelle in § 55 Abs. 2 EStDV besteuert wurden2. Bei abgekürzten Leibrenten, das heißt bei Leibrenten, die auf eine bestimmte Zeit beschränkt sind, ist der Ertrag zwar grundsätzlich der in § 55 Abs. 2 EStDV enthaltenen Tabelle zu entnehmen. Auch Renten wegen Erwerbsminderung gehören zu den abgekürzten Leibrenten. Sie enden spätestens mit dem Beginn der Zahlung des Altersruhegeldes. Jedoch enthält § 22 Nr. 1 Satz 3 a aa EStG keinen Verweis mehr auf § 55 Abs. 2 EStDV. Die Anwendung des § 55 Abs. 2 EStDV und damit der dort aufgeführten Ertragsanteilstabelle, hat der Gesetzgeber lediglich in den Fällen des § 22 Nr. 1 Satz 3 a bb Satz 5 EStG vorgesehen. Es gibt also keine gesetzliche Grundlage dafür, bei abgekürzten Leibrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung über das Jahr 2004 hinaus den der Besteuerung unterfallenden Anteil der Tabelle in § 55 Abs. 2 EStDV zu entnehmen.

Dass der Gesetzgeber den Verweis auf § 55 Abs. 2 EStDV in § 22 Nr. 1 Satz 3 a aa EStG nicht aufgenommen hat, ist konsequent. Er wollte mit dem Alterseinkünftegesetz eine „steuerrechtssystematisch schlüssige und folgerichtige Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen“ erreichen. Dabei hat er dem Urteil des Bundesverfassungsgerichts zur Rentenbesteuerung3 Rechnung getragen. Seit Beginn des Jahres 2005 gilt das Prinzip der nachgelagerten Besteuerung. Dem Abzug der Rentenversicherungsbeiträge als Sonderausgaben steht die grundsätzlich volle steuerliche Erfassung der später vereinnahmten Rentenbezüge gegenüber. Dieses Prinzip gilt für reguläre Altersrenten und für sog. abgekürzte Leibrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung, also auch für Erwerbsminderungsrenten. Auch die Anwartschaft auf Erwerbsminderungsrenten erwirbt der Rentenberechtigte aus Beiträgen in die gesetzliche Rentenversicherung. Es ist kein Grund ersichtlich, warum die abgekürzten Leibrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung unter Anwendung der Tabelle in § 55 Abs. 2 EStDV ermäßigt besteuert werden sollten.

Das Finanzgericht sieht die Neuregelung der Rentenbesteuerung durch das Alterseinkünftegesetz auch in Bezug auf die Erwerbsminderungsrente nicht als verfassungswidrig an. Er schließt sich der Beurteilung des Bundesfinanzhofes in seiner Entscheidung vom 26. November 20084 an. Der Gesetzgeber hat seiner Zielsetzung entsprechend eine folgerichtige und den Gleichheitssatz wahrende Regelung für die Besteuerung von Renteneinkünften ehemaliger Arbeitnehmer und Selbständiger geschaffen.

Im Streitfall ist auch nicht erkennbar, dass die Übergangsregelung gleichheitswidrig ist. Aufgabe der Übergangsregelung ist es, die bestehenden unterschiedlichen Altersvorsorge- und Alterseinkünftesysteme in das System der nachgelagerten Besteuerung zu überführen. Die Übergangsregelung bewirkt, dass die Renteneinkünfte des Kl. nicht mehr nur – wie vor der Neuregelung – mit dem sich aus der Anwendung des § 55 Abs. 2 EStDV ergebenden Ertragsanteil der Besteuerung unterworfen werden. Die Rente wird mit dem Jahresbetrag abzüglich des steuerfrei bleibenden Teils der Rente besteuert (§ 22 Nr. 1 Satz 3 a aa EStG n.F.).

Die unterschiedliche Behandlung der Renten wegen Erwerbsminderung aus der gesetzlichen Rentenversicherung und aus privaten Leibrentenversicherung, für die § 22 Nr. 1 Satz 3 a bb Satz 5 EStG weiter auf § 55 Abs. 2 EStG verweist, so dass eine ermäßigte Ertragsanteilsbesteuerung erfolgen kann, ist sachlich gerechtfertigt. Der Gesetzgeber hat im Rahmen der Neuregelung der Besteuerung der Alterseinkünfte Beitragszahlungen zu privaten Leibrentenversicherungen in deutlich geringerem Umfang zum Sonderausgabenabzug zugelassen (§ 10 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 bzw. § 10 Abs. 1 Nr. 3, Abs. 4 EStG). Beitragszahlungen erfolgen aus versteuertem Einkommen. Dann ist es aber im Gegenzug gerechtfertigt, nur den Ertragsanteil der Rente der Besteuerung zu unterwerfen, also den Teil, der zusätzlich zum angesparten Rentenkapital als Zinsanteil zur Auszahlungen gelangt5.

Dem Gesetzgeber ist ein weiter Gestaltungsspielraum sowohl bei den weichenstellenden Grundentscheidungen als auch im Hinblick auf Art und Maß vertrauensschützender Übergangsregelungen eingeräumt. Er findet seine Grenze in der Anforderung, dass die steuerliche Behandlung von Vorsorgeaufwendungen für die Alterssicherung und die Besteuerung von Bezügen aus dem Ergebnis der Vorsorgeaufwendungen so aufeinander abzustimmen sind, dass eine doppelte Besteuerung vermieden wird6.

Anhaltspunkte für eine in diesem Sinne doppelte Besteuerung sind im Streitfall nicht ersichtlich. Das Bundesverfassungsgericht hat den Begriff „doppelte Besteuerung“ nicht konkretisiert. Es besteht aber Einigkeit darüber, dass bei der rechnerischen Überprüfung, ob eine doppelte Besteuerung vorliegt, entsprechend der steuerlichen Grundsystematik vom Nominalwertprinzip auszugehen ist7. Eine Barwertbetrachtung ist nicht vorzunehmen. Das Verbot der doppelten Besteuerung beruht auf der Überlegung, dass Einnahmen nur dann steuerlich erfasst werden dürfen, wenn die entsprechenden Aufwendungen für die Erzielung dieser Einnahmen zuvor abgezogen werden konnten (objektives Nettoprinzip).

Nach der Begründung des Gesetzentwurfs wird bei der Berechnung der steuerlichen Belastung der Rentenzahlung die doppelte Besteuerung vermieden, wenn Rentenzahlungen in einem Umfang steuerunbelastet zufließen, der mindestens dem Umfang der aus versteuertem Einkommen geleisteten Beiträge entspricht. Für den Gesetzgeber ist die Höhe des steuerunbelasteten Zuflusses entscheidend8.

Im Unterschied dazu vertritt ein großer Teil der Literatur in Übereinstimmung mit der Sachverständigenkommission die Meinung, eine Zweifachbesteuerung sei nur dann vermieden, wenn der nicht in die Bemessungsgrundlage eingehende Rentenzufluss mindestens so hoch sei wie der aus versteuertem Einkommen geleistete Rentenbeitrag9.

Das Finanzgericht Münster brauchte im konkreten Fall jedoch nicht zu entscheiden, unter welchen Voraussetzungen eine Doppelbesteuerung vermieden wird: Der am 27.02.1960 geborene Kl. bezieht die Erwerbsminderungsrente seit dem 01.04.2004 bis zur Vollendung des 65. Lebensjahres. Unter Berücksichtigung der statistischen Lebenserwartung wird er die Erwerbsminderungsrente 21 Jahre beziehen10. Ohne Ansatz etwaiger Rentensteigerungen werden ihm wegen Erwerbsminderung steuerunbelastete Rentenbeträge von etwa 45.000,00 € (358,11 € x 12 Monate x 21 Jahre x 50 %) zufließen. Dass er nach seiner Erwerbsbiographie das Erwerbsminderungsrisiko betreffende Rentenbeiträge in größerer Höhe geleistet hat, ist weder ersichtlich noch vorgetragen. Auch in dem Fall, dass der gesamte Rentenbezug, also Erwerbsminderungs- und anschließende Altersrente für die Zeit der statistischen Lebenserwartung in die Betrachtung einbezogen wird, sind mit Blick auf die Erwerbsbiographie des Kl. weder Anhaltspunkte ersichtlich noch vorgetragen, die es realistisch erscheinen lassen, dass die bisher aus versteuertem Einkommen geleisteten Rentenbeiträge höher sind als die steuerunbelastet zufließenden Rentenbezüge.

Finanzgericht Münster, Urteil vom 24. März 2010 – 12 K 2243/08 E

  1. FG Münster, Urteil vom 29.10.2009 – 8 K 1745/07 E[]
  2. siehe Gesetzesbegründung, BT-Drs. 15/2150, S. 40; BMF, Schreiben vom 30.01.2008, BStBl I 2008, S. 390 unter Tz. 90; Schmidt/Weber-Grellet § 22 EStG, Tz. 102; FG Düsseldorf, Urteil vom 11.03.2009, 7 K 3215/08 E, EFG 2009, 1381, Rev. eingelegt; FG Münster, Urteil vom 29.10.2009, 8 K 1745/07 E, EFG 2010, 329, Rev. eingelegt[]
  3. BVerfG, Urteil vom 06.03.2002 – 2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73[]
  4. BFH, Urteil vom 26.11.2008 – X R 15/07, BFH/NV 2009, 278[]
  5. BFH, Urteil vom 26.11.2008 – X R 15/07, BFHE 223, 445, BStBl II 2009, 710[]
  6. BVerfG, Urteil vom 06.03.2002 – 2 BvL 17/99, BStBl II 2002, 618[]
  7. BFH, Urteil vom 26.11.2008 – X R 15/07, BFH/NV 2009, 278 m.w.N.[]
  8. BT-Drs. 15/2150, S. 23[]
  9. Nachweise siehe BFH, Urteil vom 26.11.2008 – X R 15/07, BFH/NV 2009, 278[]
  10. s. dazu BFH, Urteil vom 26.11.2008 – X R 15/07, BFH/NV 2009, 278[]
  11. vgl. BVerfGE 61, 82, 101 ff.; 143, 246, 313 f. Rn. 187 ff.[]

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