Kin­der­be­treu­ungs­kos­ten wegen der zukünf­ti­gen Auf­nah­me einer Tätig­keit

Nach Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts Düs­sel­dorf kön­nen Kin­der­be­treu­ungs­kos­ten auch dann berück­sich­tigt wer­den, wenn aktu­ell kei­ne beruf­li­che Tätig­keit aus­ge­übt wird, die Auf­wen­dun­gen aber im Hin­blick auf die zukünf­ti­ge Auf­nah­me einer Tätig­keit ver­aus­gabt wer­den. Die Ent­schei­dung hat ins­be­son­de­re für die Steu­er­pflich­ti­gen Bedeu­tung, die im Hin­blick auf die geplan­te Auf­nah­me einer Tätig­keit sich bereits im Vor­feld um eine Betreu­ung bemü­hen und z.B. auf­grund von Aus­ein­an­der­fal­len von Kin­der­gar­ten­jahr und Arbeits­auf­nah­me vor Beginn der Berufs­tä­tig­keit Auf­wen­dun­gen für Kin­der­be­treu­ung täti­gen.

Kin­der­be­treu­ungs­kos­ten wegen der zukünf­ti­gen Auf­nah­me einer Tätig­keit

Im jetzt vom Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ent­schie­de­nen Streit­fall war der Ehe­mann ganz­jäh­rig berufs­tä­tig. Die Ehe­frau war von Janu­ar bis Sep­tem­ber arbeits­los, hat­te sich aber durch­gän­gig um die Auf­nah­me einer Tätig­keit bemüht. Das Betreu­ungs­ver­hält­nis für die Kin­der war jeweils nur zum Schul­jah­res­en­de künd­bar. Ab Okto­ber war die Ehe­frau dann berufs­tä­tig. Das Finanz­amt ver­sag­te zunächst die Berück­sich­ti­gung der Auf­wen­dun­gen für den Zeit­raum der Arbeits­lo­sig­keit der Ehe­frau. Im Ein­spruchs­ver­fah­ren half es für die Mona­te Janu­ar bis April ab, weil nach dem BMF-Schrei­ben vom 19. Janu­ar 2007 1 eine Unter­bre­chung der Berufs­tä­tig­keit für einen Zeit­raum von bis zu vier Mona­ten unschäd­lich sei.

Das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf hat dage­gen die Auf­wen­dun­gen für die Kin­der­be­treu­ung für den gan­zen Zeit­raum der Arbeits­lo­sig­keit als durch die Erwerbs­tä­tig­keit der Eltern ver­an­lasst ein­ge­stuft. Ein objek­ti­ver tat­säch­li­cher und wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang lie­ge auch dann vor, wenn ein Steu­er­pflich­ti­ger aktu­ell kei­ne beruf­li­che Tätig­keit aus­übe, die Auf­wen­dun­gen aber im Hin­blick auf eine ange­streb­te Tätig­keit anfie­len. Denn wenn die Eltern den Betreu­ungs­ver­trag gekün­digt hät­ten, wäre im Fall der Auf­nah­me der Berufs­tä­tig­keit eine Betreu­ung nicht sicher­ge­stellt gewe­sen.

Nach § 9 c Abs. 1 EStG kön­nen Auf­wen­dun­gen für Dienst­leis­tun­gen zur Betreu­ung eines zum Haus­halt des Steu­er­pflich­ti­gen gehö­ren­den Kin­des im Sin­ne des § 32 Absatz 1, die wegen einer Erwerbs­tä­tig­keit des Steu­er­pflich­ti­gen anfal­len, bei Kin­dern, die das 14. Lebens­jahr noch nicht voll­endet haben oder wegen einer vor Voll­endung des 25. Lebens­jah­res ein­ge­tre­te­nen kör­per­li­chen, geis­ti­gen oder see­li­schen Behin­de­rung außer­stan­de sind, sich selbst zu unter­hal­ten, in Höhe von zwei Drit­teln der Auf­wen­dun­gen, höchs­tens 4.000 Euro je Kind, bei der Ermitt­lung der Ein­künf­te aus Land- und Forst­wirt­schaft, Gewer­be­be­trieb oder selb­stän­di­ger Arbeit wie Betriebs­aus­ga­ben abge­zo­gen wer­den. Im Fall des Zusam­men­le­bens der Eltern­tei­le ist erfor­der­lich, dass bei­de Eltern­tei­le erwerbs­tä­tig sind. Die Vor­schrift gilt nach § 9 Abs. 5 EStG sinn­ge­mäß für den Wer­bungs­kos­ten­ab­zug bei den Über­schus­s­ein­künf­ten.

Der Abzug von Kin­der­be­treu­ungs­kos­ten setzt danach vor­aus, dass die Betreu­ungs­auf­wen­dun­gen "wegen einer Erwerbs­tä­tig­keit" des Steu­er­pflich­ti­gen anfal­len. Die Auf­wen­dun­gen müs­sen durch die Erwerbs­tä­tig­keit (mit-)veranlasst sein; eine gewis­se pri­va­te Mit­ver­an­las­sung – näm­lich durch die elter­li­che Ent­schei­dung für Kin­der, die eine Betreu­ung erst erfor­der­lich macht 2 – ist typisch und für die Fra­ge der Abzugs­fä­hig­keit nicht schäd­lich 3. Denn bei § 9 c EStG han­delt es sich um eine staat­li­che För­de­rung von Betreu­ungs­kos­ten, die zwangs­läu­fig den Bereich der pri­va­ten Lebens­füh­rung tan­giert. In Absatz 1 der Vor­schrift hat der Gesetz­ge­ber bei erwerbs­be­ding­ten Betreu­ungs­kos­ten gera­de unge­ach­tet der pri­va­ten Mit­ver­an­las­sung den Betreu­ungs­auf­wand dem Bereich der Ein­künf­teer­mitt­lung zuge­ord­net 4. Soweit die Norm den Abzug "wie Betriebs­aus­ga­ben" bzw. "wie Wer­bungs­kos­ten" fin­giert, recht­fer­tigt dies kei­ne Ein­schrän­kung bei der Beur­tei­lung der betrieb­li­chen oder beruf­li­chen Ver­an­las­sung des Betreu­ungs­auf­wan­des. Denn auf­grund des objek­ti­ven Net­to­prin­zips ist eine Dif­fe­ren­zie­rung zwi­schen "ech­ten" und "unech­ten" (fin­gier­ten) Betriebs­aus­ga­ben oder Wer­bungs­kos­ten nicht zuläs­sig 5.

Abzu­stel­len ist von daher dar­auf, ob die Kin­der­be­treu­ungs­kos­ten durch die Erwerbs­tä­tig­keit der Eltern ver­an­lasst sind. Dafür ist ein objek­ti­ver tat­säch­li­cher und wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang erfor­der­lich, aber auch aus­rei­chend 6. Ein sol­cher Zusam­men­hang kann auch dann bestehen, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge aktu­ell kei­ne beruf­li­che Tätig­keit aus­übt, die Auf­wen­dun­gen aber im Hin­blick auf eine ange­streb­te Tätig­keit anfal­len. Vor­aus­set­zung für den Abzug sol­cher vor­ab ent­stan­de­ner Wer­bungs­kos­ten oder Betriebs­aus­ga­ben ist ein aus­rei­chend bestimm­ter wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang zwi­schen Auf­wand und Ein­kunfts­er­zie­lung, der dann zu beja­hen ist, wenn sich anhand objek­ti­ver Umstän­de fest­stel­len lässt, dass der Steu­er­pflich­ti­ge den Ent­schluss, Ein­künf­te aus einer bestimm­ten Ein­kunfts­art zu erzie­len, end­gül­tig gefasst hat 7. Hier­für ist auch der zeit­li­che Zusam­men­hang mit der Auf­nah­me einer (neu­en) Erwerbs­tä­tig­keit indi­zi­ell.

Im Streit­fall war die Klä­ge­rin von Janu­ar bis Sep­tem­ber 2009 arbeits­los. Die Kin­der wur­den im Offe­nen Ganz­tag der Schu­le betreut, der Betreu­ungs­ver­trag war nur zum Schul­jah­res­en­de künd­bar (31. Juli). Die Klä­ge­rin bezog Arbeits­lo­sen­geld und woll­te wie­der eine neue beruf­li­che Tätig­keit auf­neh­men. Hät­te sie den Betreu­ungs­ver­trag frist­ge­recht gekün­digt, wäre eine ganz­tä­gi­ge Betreu­ung des Kin­des "A" für den Fall einer Wie­der­auf­nah­me ihrer Berufs­tä­tig­keit nicht sicher­ge­stellt gewe­sen; auf einen erneu­ten Betreu­ungs­platz im Offe­nen Ganz­tag bestand kein Rechts­an­spruch. Tat­säch­lich hat sie auch ab Okto­ber zunächst zur Pro­be und sodann im fes­ten Anstel­lungs­ver­hält­nis wie­der Arbeit gefun­den. Damit bestand ein hin­rei­chend enger wirt­schaft­li­cher und zeit­li­cher Zusam­men­hang zwi­schen den Betreu­ungs­auf­wen­dun­gen, die der Klä­ge­rin in der Zeit der Arbeits­lo­sig­keit und Arbeits­su­che von Janu­ar bis Sep­tem­ber ent­stan­den sind, und der ab Okto­ber ein­ge­gan­ge­nen beruf­li­chen Tätig­keit.

Soweit die Finanz­ver­wal­tung nach dem BMF-Schrei­ben vom 19. Janu­ar 2007 nur eine Unter­bre­chung der Erwerbs­tä­tig­keit bis zu vier Mona­ten als unschäd­lich ansieht, ist das Fin­naz­ge­richt hier­an nicht gebun­den. Der­ar­ti­ge nor­min­ter­pre­tie­ren­de Ver­wal­tungs­an­ord­nun­gen die­nen ledig­lich der gleich­mä­ßi­gen Aus­le­gung und Anwen­dung des Geset­zes durch die nach­ge­ord­ne­ten Behör­den. Ob die­se Aus­le­gung oder Anwen­dung rich­tig ist, unter­liegt der voll­um­fäng­li­chen gericht­li­chen Über­prü­fung 8.

Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Urteil vom – 7 K 2296/​11 E

  1. BMF, Schrei­ben vom 19.01.2007 – IV C 4‑S 2221 – 2/​07, BSt­Bl I 2007, 184, Rz. 24[]
  2. vgl. BVerfG, Beschluss vom 16.03.2005 2 BvL 7/​00 BVerfGE 112,268, NJW 2005,2448[]
  3. Schmidt/​Loschelder § 9 c EStG Tz. 15[]
  4. vgl. zu § 4 f EStG Hey, NJW 2006 S.2001 ff., 2003[]
  5. vgl. Hey aaO.[]
  6. Schmies­zek in Bordewin/​Brandt § 9 c EStG Tz. 64; Stei­ner in Lade­mann § 9 c EStG Tz. 17 ff.[]
  7. Köh­ler in Bordewin/​Brandt § 9 EStG Tz. 255[]
  8. BFH, Urteil vom 31.10.1990 – I R 3/​86, BSt­Bl II 1991,610; vgl. auch FG Mün­chen, Urteil vom 05.12.2006 – 12 K 23/​06 EFG 2007,776[]