Überkreuzvermietungen zwischen nahen Angehörigen

Überkreuzvermietungen von Eigentumswohnungen zwischen Eltern und Sohn kann nach einem Urteil des Finanzgerichts Münster wegen Gestaltungsmißbrauch die steuelriche Anerkennung verwehrt werden.

Überkreuzvermietungen zwischen nahen Angehörigen

Nach § 42 AO kann durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Bürgerlichen Rechts das Steuergesetz nicht umgangen werden. Liegt ein Missbrauch vor, so entsteht der Steueranspruch so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht. Diese Vorschrift gilt auch dann, wenn eine unangemessene Gestaltung für die Verwirklichung des Tatbestands einer begünstigenden Gesetzesvorschrift gewählt wird1. Ein Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten im Sinne des § 42 AO ist auch gegeben, wenn eine rechtliche Gestaltung gewählt wird, die zur Erreichung des erstrebten Ziels unangemessen ist, der Steuerminderung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nicht steuerliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist.

Bei der rechtlichen Gestaltung wirtschaftlicher Vorgänge ist der Steuerpflichtige zwar im Rahmen der Gesetze frei. Daher ist aus steuerrechtlicher Sicht grundsätzlich von der gewählten (bürgerlich-)rechtlichen Gestaltung auszugehen. Allein das Motiv, Steuern zu sparen, macht eine rechtliche Gestaltung noch nicht unangemessen. Auch Angehörigen steht es frei, ihre Rechtsverhältnisse untereinander so zu gestalten, dass sie für sie steuerlich möglichst günstig sind.

Eine Rechtsgestaltung ist jedoch unangemessen, wenn verständige Parteien in Anbetracht des wirtschaftlichen Sachverhalts und der wirtschaftlichen Zielsetzung nicht in der gewählten Weise verfahren wären. Entscheidend ist, ob der Steuerpflichtige, dessen Steuerschuld zu beurteilen ist, die vom Gesetzgeber bei seiner Regelung vorausgesetzte Gestaltung zum Erreichen bestimmter wirtschaftlicher Ziele nicht gebraucht und hierfür keine beachtlichen außersteuerlichen Gründe vorliegen, oder ob er vielmehr auf einem ungewöhnlichen Weg einen Erfolg zu erreichen versucht, der nach den Wertungen des Gesetzgebers auf diesem Wege nicht erreicht werden soll. Maßgebend sind die gesamten Umstände des Einzelfalles2.

Dies sah das Finanzgericht Münster in dem Fall, dass Eltern und Sohn jeweils eine Eigentumswohnung in einem Zweifamilienhaus erwarben und sich gegenseitig vermieteten, als erfüllt an:

Nach diesen Grundsätzen ist die vom Kläger und seinen Eltern gewählte wechselseitige Vermietung bezogen auf den vorliegenden wirtschaftlichen Vorgang als unangemessen zu beurteilen. Die bürgerlich-rechtlichen Vertragsbeziehungen des Klägers mit seinen Eltern sind nicht durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche nichtsteuerliche Gründe zu rechtfertigen. Sie bilden lediglich eine rein formale Anknüpfung zum Zwecke der Minderung der Einkommensteuerbelastung des Klägers sowie seiner Eltern.

Ein verständiger Eigentümer hätte nicht seine Eigentumswohnung vermietet und zugleich von seinem Mieter dessen Eigentumswohnung angemietet, um sich in diesen Räumen sodann nur selten aufzuhalten.

Der einzige Sinn der wechselseitigen Vermietung der Eigentumswohnungen des Klägers und seiner Eltern bestand darin, jeweils gegenüber dem Finanzamt den Tatbestand einer Vermietung und Verpachtung nach § 21 Abs. 1 EStG zu verwirklichen und – nachdem die Wohneigentumsförderung gem. § 10e EStG ausgelaufen ist – Schuldzinsen und sonstige mit dem Grundeigentum im Zusammenhang stehende Aufwendungen als Werbungskosten geltend machen zu können.

Der Kläger war als Zeitsoldat in B stationiert und hielt sich daher nur selten – vornehmlich an den Wochenenden – in seiner Dachgeschosswohnung in U auf. Er hatte – nach seinen Angaben – zwar geplant, nach seinem Ausscheiden aus der Bundeswehr seinen Lebensmittelpunkt nach U zurückzuverlegen und dort eine Familie zu gründen. Diese Planungen befanden sich in den Streitjahren jedoch in einem sehr frühen Stadium und waren noch nicht ausgereift. Weder nach dem Vortrag des Klägers noch nach der Aktenlage ist erkennbar, dass die Gründung einer Familie in U bzw. die Aufnahme einer neuen Berufstätigkeit in U und Umgebung unmittelbar bevorstand. Es handelte sich in diesem Zusammenhang vielmehr um vage Pläne des Klägers.

Nachdem die Wohnungseigentumsförderung nach § 10e EStG sowohl für den Kläger als auch die Eheleute D im Jahr 2001 ausgelaufen war, bestand nicht mehr die Möglichkeit, das Objekt Siedlung … in U steuerlich zu berücksichtigen. Durch den Tausch der Wohnungen und die sich anschließende Über-Kreuz-Vermietung erhielten der Kläger sowie seine Eltern die Möglichkeit, die mit dem Haus im Zusammenhang stehenden Aufwendungen steuerlich geltend zu machen.

Die Über-Kreuz-Vermietung war nach Auffassung des Senats allein dadurch veranlasst, dass die Beteiligten Schuldzinsen und sonstige Belastungen als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend machen wollten, die anderenfalls steuerlich nicht abzugsfähig gewesen wären.

Der Tausch der Wohnungen und die anschließende Über-Kreuz-Vermietung sind Vorgänge, die sich aus Sicht des Gerichts – trotz der unterschiedlichen Wohnungsgröße – wirtschaftlich für beide Beteiligte neutralisierten.

Der Kläger erhielt die größere Wohnung, die einen höheren Verkehrswert aufweist und übernahm im Gegenzug das von seinen Eltern aufgenommene Darlehen. Zudem erhält er die entsprechenden Mietzahlungen von seinen Eltern. Die Eheleute D wurden demgegenüber, ohne eine Ausgleichszahlung zu erhalten, zwar nur Eigentümer der kleineren Dachgeschosswohnung. Durch den gleichzeitigen Tausch der bestehenden Darlehen, wurden sie jedoch zugleich von einem Teil der Darlehensverbindlichkeiten befreit.

Nach dem Tausch der Wohnungen erhöhte sich die monatliche Belastung des Klägers um ca. 120 €, wobei die Mieteinnahmen, die Mietzinsverpflichtungen sowie die monatlichen Zins- und Tilgungsleistungen in die Ermittlung der Belastung einzubeziehen sind und die so errechnete Belastung mit der vorherigen Zins- und Tilgungsleistung zu vergleichen ist. Nicht in die Berechnung einzubeziehen ist der Ausgleich für den Lebensmitteleinkauf sowie für das Bügeln und Waschen. Die Belastung der Eltern des Klägers verringerte sich pro Monat um etwa denselben Betrag. Die sich ergebende höhere Belastung pro Monat wird nach Auffassung des Senats wertmäßig dadurch kompensiert, dass der Kläger nunmehr Eigentümer der größeren Wohnung Nr. I geworden ist.

Dass die gewählte Gestaltung erbrechtlichen Problemen vorbeugen sollte, da die Schwester des Klägers die Erdgeschosswohnung noch gemeinsam mit den Eheleuten D bewohnte, ist nicht nachvollziehbar und als außersteuerlicher Grund daher nicht beachtlich. Der Kläger hat zu der bestehenden erbrechtlichen Situation keine näheren Angaben gemacht. Nach der Aktenlage ist nicht erkennbar, dass die Eheleute D im Zusammenhang mit dem Tausch der Wohnungen im Jahr 2002 ihre Erbfolge regeln wollten. Anhaltspunkte für eine Ausgleichszahlung des Klägers an seine Schwester bestehen nicht. Zudem waren die Eltern des Klägers beim Tausch der Wohnung und der anschließenden Rückanmietung erst 50 bzw. 54 Jahre alt.

Ein weiteres Indiz für das Vorliegen eines Gestaltungsmissbrauchs ist die Tatsache, dass die vereinbarte Miete von 2,50 €/qm erheblich unter der ortsüblich zu erzielenden Miete liegt. Nach den Angaben des Klägers beläuft sich die ortsübliche Miete auf 4,59 €/qm. Der vereinbarte Mietzins beträgt somit lediglich 54,5 % der ortsüblichen Miete. Entgegen der Auffassung des Klägers ist bei einer Vermietung an nahe Angehörige kein Abschlag vorzunehmen. Soweit das Entgelt für die Überlassung einer Wohnung zu Wohnzwecken weniger als 56 % der ortsüblichen Miete beträgt, ist die Nutzungsüberlassung gem. § 21 Abs. 2 EStG vielmehr in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen.

Finanzgericht Münster, Urteil vom 20. Januar 2010 – 10 K 5155/05 E

  1. BFH, Urteil vom 01.04.1993 – V R 85/91, V R 86/91, BFH/NV 1994, 64; BFH, Urteil vom 19.06.1991 – IX R 134/86, BStBl. II 1991, S. 904[]
  2. BFH, Urteil vom 01.04.1993 – V R 85/91, V R 86/91, BFH/NV 1994, 64; BFH, Urteil vom 19.06.1991 – IX R 134/86, BStBl. II 1991, S. 904; BFH, Urteil vom 12.09.1995 – IX R 54/93, BStBl. II 1996 S. 158[]

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