Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit der Besteue­rung von Leib­ren­ten

Gem. § 22 Nr. 1 EStG sind sons­ti­ge Ein­künf­te sol­che aus wie­der­keh­ren­den Bezü­gen, soweit sie – wie hier – nicht zu den in § 2 Abs. 1 Nr. 1 – 6 EStG bezeich­ne­ten Ein­kunfts­ar­ten gehö­ren. Zu den in die­ser Vor­schrift bezeich­ne­ten Ein­künf­ten gehö­ren auch Leib­ren­ten und ande­re Leis­tun­gen, die aus den gesetz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­run­gen, den land­wirt­schaft­li­chen Alters­kas­sen, den berufs­stän­di­schen Ver­sor­gungs­ein­rich­tun­gen und aus Ren­ten­ver­si­che­run­gen im Sin­ne des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buch­sta­be b EStG erbracht wer­den, soweit sie jeweils der Besteue­rung unter­lie­gen (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa EStG).

Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit der Besteue­rung von Leib­ren­ten

Bemes­sungs­grund­la­ge für den der Besteue­rung unter­lie­gen­den Anteil ist der Jah­res­be­trag der Ren­te (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa Satz 2 EStG). Der der Besteue­rung unter­lie­gen­de Anteil ist nach dem Jahr des Ren­ten­be­ginns und dem in die­sem Jahr maß­ge­ben­den Vom­hun­dert­satz aus der im Gesetz nor­mier­ten Tabel­le zu ent­neh­men. Die­se sieht bei einem Ren­ten­be­ginn bis zum Jahr 2005 einen Besteue­rungs­an­teil von 50% vor. Der Unter­schieds­be­trag zwi­schen dem Jah­res­be­trag der Ren­te und dem der Besteue­rung zugrun­de­lie­gen­den Anteil der Ren­te ist der steu­er­freie Teil der Ren­te (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa Satz 4 EStG).

Die­se Vor­schrif­ten zur Besteue­rung der Alters­ein­künf­te in Gestalt des Alt­Ein­kG sind nach Ansicht des Finanz­ge­richts Müns­ter auch ver­fas­sungs­ge­mäß.

Wie bereits der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­nem Urteil vom 19. Janu­ar 2010 1 ent­schie­den hat, ver­letzt die Grund­ent­schei­dung des Gesetz­ge­bers, die in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa EStG genann­ten Leib­ren­ten trotz einer unter­schied­li­chen Berück­sich­ti­gung der steu­er­li­chen Belas­tung der jewei­li­gen Alters­vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen der nach­ge­la­ger­ten Besteue­rung zu unter­wer­fen, nicht den Gleich­heits­satz des Art. 3 GG.

Die unter­schieds­lo­se Besteue­rung der o. g. Alters­ein­künf­te von vor­ma­li­gen Arbeit­neh­mern und von vor­mals Selb­stän­di­gen im Gegen­satz zu den Ren­ten aus pri­va­ten nicht von § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG erfass­ten Lebens­ver­si­che­run­gen kann damit gerecht­fer­tigt wer­den, dass – jeden­falls nach Abschluss der Über­gangs­pha­se – die Ren­ten­an­wart­schaf­ten in der akti­ven Zeit eines Arbeit­neh­mers und eines Selb­stän­di­gen unter ver­gleich­ba­ren steu­er­li­chen Bedin­gun­gen aus nicht ver­steu­er­tem Ein­kom­men gebil­det wer­den kön­nen, sofern die Höchst­be­trä­ge nicht über­schrit­ten wer­den. In bei­den Fäl­len han­delt es sich nicht um eine Ver­mö­gensum­schich­tung, son­dern viel­mehr um einen Ver­mö­gens­auf­bau durch den Erwerb von Ren­ten- bzw. Ver­sor­gungs­an­wart­schaf­ten, der den Steu­er­pflich­ti­gen aus nicht der Besteue­rung unter­wor­fe­nen Mit­teln ermög­licht wird 2.

Die geän­der­te Besteue­rung der Ren­ten­ein­künf­te auf­grund des Sys­tems der nach­ge­la­ger­ten Besteue­rung unter Auf­ga­be des Sys­tems der Ertrags­an­teils­be­steue­rung ab dem Jahr 2005 ver­stößt auch nicht gegen den rechts­staat­li­chen Grund­satz des Ver­trau­ens­schut­zes.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts bedarf es im Hin­blick auf das Rechts­staats­prin­zip des Art.20 GG einer beson­de­ren Recht­fer­ti­gung, wenn der Gesetz­ge­ber die Rechts­fol­gen eines der Ver­gan­gen­heit zuge­hö­ri­gen Ver­hal­tens nach­träg­lich belas­tend ändert. Der Bür­ger wird in sei­nem Ver­trau­en auf die Ver­läss­lich­keit der Rechts­ord­nung als einer Grund­be­din­gung frei­heit­li­cher Ver­fas­sun­gen ent­täuscht, wenn der Gesetz­ge­ber an bereits abge­schlos­se­ne Tat­be­stän­de im Nach­hin­ein ungüns­ti­ge­re Fol­gen knüpft als die­je­ni­gen, von denen der Bür­ger bei sei­nen Dis­po­si­tio­nen aus­ge­hen durf­te 3. Belas­ten­de Steu­er­ge­set­ze, zu denen auch sol­che gehö­ren, die eine Ver­güns­ti­gung ein­schrän­ken oder auf­he­ben, dür­fen ihre Wirk­sam­keit grund­sätz­lich nicht auf bereits abge­schlos­se­ne Tat­be­stän­de erstre­cken oder schutz­wür­di­ges Ver­trau­en ohne hin­rei­chen­de Recht­fer­ti­gung ander­wei­tig ent­täu­schen. Es ist daher in jedem Ein­zel­fall zu ermit­teln, inwie­weit und mit wel­chem Gewicht das Ver­trau­en in die bestehen­de güns­ti­ge Rechts­la­ge schüt­zens­wert ist und ob die öffent­li­chen Belan­ge, die eine nach­tei­li­ge Ände­rung recht­fer­ti­gen, die­ses Ver­trau­en über­wie­gen.

Nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs genügt die Ände­rung der Besteue­rung der Alters­ein­künf­te die­sen ver­fas­sungs­recht­li­chen Anfor­de­run­gen 4. Die Ände­rung der Ren­ten­be­steue­rung durch das Alt­Ein­kG hält auch einer ein­zel­fall­be­zo­ge­nen Abwä­gung der wech­sel­sei­ti­gen Inter­es­sen stand. Das Ziel des Gesetz­ge­bers bei der Schaf­fung des Alt­Ein­kG war, eine "steu­er­rechts­sys­te­ma­tisch schlüs­si­ge und fol­ge­rich­ti­ge Behand­lung von Alters­vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen und Alters­be­zü­gen zu errei­chen" 5. Die ver­fas­sungs­recht­lich gefor­der­te Besei­ti­gung der Ungleich­be­hand­lung der Alters­ein­künf­te bei gleich­zei­ti­ger Berück­sich­ti­gung der Finan­zier­bar­keit der Neu­re­ge­lung für die öffent­li­chen Haus­hal­te hat eine so hohe Bedeu­tung für das Gemein­wohl, dass das Inter­es­se des Klä­gers an der fort­be­stehen­den Ertrags­an­teils­be­steue­rung sei­ner Ren­ten­ein­künf­te dahin­ter zurück­tre­ten muss.

Die Besteue­rung der Ren­ten­ein­künf­te mit dem Besteue­rungs­an­teil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Dop­pel­buchst. aa Satz 3 EStG anstatt mit einem Ertrags­an­teil ver­stößt zudem nicht gegen das Ver­bot der Über­maß­be­steue­rung.

Schließ­lich ver­stößt die geän­der­te Besteue­rung der Ren­ten­ein­künf­te auch nicht gegen das Ver­bot der Dop­pel­be­steue­rung.

Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil vom 18. Novem­ber 2011 – 14 K 1211/​10 E

  1. BFH, Urteil vom 19.01.2010 – X R 53/​08, BSt­Bl. II 2011, 567[]
  2. vgl. auch BFH, Urteil vom 26.11.2008 – X R 15/​07, BSt­Bl. II 2009, 710[]
  3. stän­di­ge Recht­spre­chung des BVerfG, vgl. Beschluss vom 05.02.2002 – 2 BvR 305, 348/​93, BVerfGE 105, 17[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 19.01.2010, a. a. O.[]
  5. BT-Drucks 15/​2150, S. 1 und 22[]
  6. BVerfG, Beschluss vom 13.02.2008 – 2 BvL 1/​06, BVerfGE 120, 125, unter E.II.2.[]