Der abgeltende Kapitalertragsteuerabzug bei Drittstaatengesellschaften - und die Kapitalverkehrsfreiheit || Rechtslupe

Der Bundesfinanzhof hat dem Gerichtshof der Europäischen Union verschiedene Rechtsfragen, die im Zusammenhang mit dem abgeltenden Einbehalt von Kapitalertragsteuer auf Dividenden an Drittstaatengesellschaften von Belang sind, zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Dem Gerichtshof der Europäischen Union werden folgende Rechtsfragen zur Vorabentscheidung vorgelegt:

Verdrängt die Niederlassungsfreiheit in Art. 49 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union in der Fassung des Vertrags von Lissabon zur Änderung des Vertrags über die Europäische Union und des Vertrags zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft –AEUV– (ABlEU 2008, Nr. C 115, 47) für die Überprüfung von § 32 Abs. 1 Nr. 2 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) in Verbindung mit (i.V.m.) Art. 10 Abs. 2 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Japan zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei den Steuern vom Einkommen und bei einigen anderen Steuern vom 22.04.1966 (DBA-Japan 1966) die Kapitalverkehrsfreiheit in Art. 63 AEUV als Prüfungsmaßstab, da

–einerseits– diese Regelungen zwar einen abgeltenden (definitiven) Einbehalt deutscher Kapitalertragsteuer in Höhe von 15 % auf die Dividenden der Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) unabhängig von der Beteiligungshöhe einer japanischen Mutterkapitalgesellschaft anordnen,

aber –andererseits– die von der japanischen Mutterkapitalgesellschaft geltend gemachte Beschränkung durch den Kapitalertragsteuereinbehalt nur deshalb eintreten kann, weil diese zu mindestens 25 % an der ausschüttenden GmbH beteiligt ist und sie die vollständige Erstattung der deutschen Kapitalertragsteuer neben der Inanspruchnahme einer japanischen Steuerbefreiung in Höhe von 95 % der Dividenden beantragt,

sodass die japanische Kapitalgesellschaft für den Zusammenschluss mit der GmbH im Ergebnis eine binnenmarktähnliche Vollentlastung der Dividende wie im Anwendungsbereich des Art. 5 der Richtlinie 90/435/EWG des Rates vom 23.07.1990 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaften 1990 Nr. L 225, 6, Nr. L 266, 20, 1997, Nr. L 16, 98), geändert durch die Richtlinie 2006/98/EG des Rates vom 20.11.2006 (ABlEU 2006 Nr. L 363, 129; Mutter-Tochter-Richtlinie) begehrt?

Falls die Kapitalverkehrsfreiheit als Prüfungsmaßstab nicht verdrängt wird:
Stellt die abgeltende Erhebung der deutschen Kapitalertragsteuer auf die Dividenden gemäß § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG i.V.m. Art. 10 Abs. 2 DBA-Japan 1966 unter den Umständen des Streitfalls eine von der Bundesrepublik Deutschland verursachte Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit der japanischen Kapitalgesellschaft dar, wenn

–einerseits– die deutsche Kapitalertragsteuer, welche auf die Dividende erhoben wurde, bei gebietsansässigen Mutterkapitalgesellschaften auch ab dem 01.04.2009 bei der Veranlagung angerechnet und erstattet werden kann, und

–andererseits– die japanische Kapitalgesellschaft die deutsche Kapitalertragsteuer auf die Dividenden gemäß Art. 23 Abs. 2 DBA-Japan 1966 zwar vor dem 01.04.2009 in vollem Umfang auf die japanische Körperschaftsteuer anrechnen konnte,

dies ab dem 01.04.2009 aber allein deshalb misslingt, weil die Dividenden von der GmbH bei der japanischen Kapitalgesellschaft durch eine neu eingeführte japanische Steuerbefreiung zu 95 % steuerbefreit werden?

Falls eine Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit anzunehmen sein sollte:

Kann die definitive Erhebung der deutschen Kapitalertragsteuer gemäß § 32 Abs. 1 Nr. 2 KStG i.V.m. Art. 10 Abs. 2 DBA-Japan 1966 durch zwingende Gründe des Allgemeininteresses in Gestalt einer Aufteilung der Besteuerungsrechte für die Dividende nach Maßgabe des Art. 10 Abs. 2 DBA-Japan 1966 gerechtfertigt werden?

Kann die definitive Erhebung der deutschen Kapitalertragsteuer dadurch gerechtfertigt werden, dass die japanische Kapitalgesellschaft die Befreiung vom Kapitalertragsteuereinbehalt nicht neben der Steuerbefreiung der Dividende in Japan im Wege einer Doppelbegünstigung beanspruchen kann?

Falls durch die definitive Erhebung der deutschen Kapitalertragsteuer eine unzulässige und nicht gerechtfertigte Beschränkung der Kapitalverkehrsfreiheit gegeben sein sollte:
Ist es mit Art. 63 AEUV vereinbar, wenn die Erstattung der Kapitalertragsteuer an die japanische Kapitalgesellschaft von den Voraussetzungen abhängig gemacht wird, dass

die japanische Kapitalgesellschaft neben der Vorlage einer deutschen Steuerbescheinigung über den Einbehalt der Kapitalertragsteuer zusätzlich den Betrag der deutschen Kapitalertragsteuer in Euro beziffern muss, der in Japan im Bezugsjahr der streitigen Dividenden nicht auf die japanische Körperschaftsteuer angerechnet werden kann, sodass die Erstattung erst zu gewähren ist, wenn die Angaben der japanischen Kapitalgesellschaft dem Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) nachgewiesen worden sind oder wenn diese Angaben dem BZSt im Wege des Informationsaustauschs mit der japanischen Steuerverwaltung bestätigt worden sind,

während eine gebietsansässige Mutterkapitalgesellschaft für die Anrechnung der Kapitalertragsteuer in der deutschen Körperschaftsteuerveranlagung nur eine Bescheinigung der deutschen Steuerbehörden über den Einbehalt und die Abführung der Kapitalertragsteuer vorlegen muss?

In dem beim Bundesfinanzhof anhängigen Fall bezog die japanische Kapitalgesellschaft in den Streitjahren 2009 bis 2011 Dividenden von einer deutschen Kapitalgesellschaft, deren alleinige Anteilseignerin sie war. Entsprechend den Vorgaben des Doppelbesteuerungsabkommens (Art. 10 Abs. 2 DBA Japan 1966 = DBA) wurde von den Dividenden jeweils 15% Kapitalertragsteuer einbehalten. Dieser Steuerabzug hatte abgeltende Wirkung. Aufgrund einer Änderung des japanischen Rechts wurde der japanischen Kapitalgesellschaft ab dem 1.4.2009 eine Steuerbefreiung in Höhe von 95% des Dividendenbetrags gewährt. Die bis dahin nach Art. 23 Abs. 2 DBA mögliche vollständige Anrechnung der deutschen Kapitalertragsteuer auf die japanische Körperschaftsteuer ging damit weitgehend ins Leere. Da es bei der Körperschaftsteuerveranlagung deutscher Mutterkapitalgesellschaften, die Dividenden von deutschen Tochterkapitalgesellschaften beziehen, zur Anrechnung und ggf. Erstattung der Kapitalertragsteuer kommt, sieht sich die japanische Kapitalgesellschaft durch den abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug in ihrer Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) verletzt. Die einbehaltene Kapitalertragsteuer sei ihr zu erstatten. Das erstinstanzlich hiermit befasste Finanzgericht Düsseldorf sah dies anders und hat die auf Erteilung von Freistellungsbescheiden gerichtete Klage abgewiesen¹.

Der Bundesfinanzhof hält mehrere Rechtsfragen für unionsrechtlich zweifelhaft:

Zentrale Frage sei zunächst, ob die Niederlassungsfreiheit die Kapitalverkehrsfreiheit als Prüfungsmaßstab verdränge. Könne sich die japanische Kapitalgesellschaft auf die Kapitalverkehrsfreiheit stützen, sei zweifelhaft, ob durch den abgeltenden Kapitalertragsteuerabzug eine von der Bundesrepublik Deutschland verursachte Verletzung der Kapitalverkehrsfreiheit vorliege, da die im DBA unverändert vorgesehene Anrechnung der deutschen Kapitalertragsteuer auf die japanische Körperschaftsteuer nur wegen der innerstaatlichen japanischen Rechtsänderungen ins Leere laufe.

Außerdem will der Bundesfinanzhof vom Gerichtshof der Europäischen Union wissen, ob eine solche Beschränkung gerechtfertigt sein kann und ob im Fall einer unionsrechtswidrigen Beschränkung die Erstattung der einbehaltenen Kapitalertragsteuer davon abhängig gemacht werden darf, dass es dem Bundeszentralamt für Steuern möglich ist, die Angaben der japanischen Kapitalgesellschaft auf der Grundlage eines Informationsaustauschs mit den japanischen Steuerbehörden überprüfen zu können.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 3. Juni 2025 – VIII R 21/22