Ver­fas­sungs­recht­li­che Fra­gen zur Zins­schran­ke

Ist die soge­nann­te Zins­schran­ke, die bei kon­zern­in­ter­nen Fremd­ka­pi­tal­fi­nan­zie­run­gen den Betriebs­aus­ga­ben­ab­zug beschränkt, ver­fas­sungs­ge­mäß? Mit die­ser Fra­ge hat­te sich jetzt der Bun­des­fi­nanz­hof im Rah­men eines Ver­fah­rens auf Aus­set­zung der Voll­zie­hung eines Steu­er­be­schei­des zu befas­sen – und hat dem Antrag, den die Antrag­stel­le­rin, eine Immo­bi­li­en-AG, auf ver­fas­sungs­recht­li­che Zwei­fel an der sog. Zins­schran­ke stütz­te, über­wie­gend statt­ge­ge­ben.

Ver­fas­sungs­recht­li­che Fra­gen zur Zins­schran­ke

Die Zins­schran­ke ver­hin­dert den voll­stän­di­gen Abzug betrieb­li­cher Zins­auf­wen­dun­gen, um kon­zern­in­ter­nen Fremd­ka­pi­tal­fi­nan­zie­run­gen mit dem Ziel der Gewinn­ver­la­ge­rung ins Aus­land zu begeg­nen. Von die­sem Ziel aus­ge­hend gilt sie kon­se­quen­ter­wei­se grund­sätz­lich nicht, wenn der Betrieb nicht oder nur anteils­mä­ßig zu einem Kon­zern gehört (sog. Stand-alo­ne-Klau­sel). Die­se Aus­nah­me von der Regel traf zwar auch auf die Antrag­stel­le­rin für ihre fremd­fi­nan­zier­ten Immo­bi­li­en­ob­jek­te in dem nun ent­schie­de­nen Fall zu. Es gibt aber eine Rück­aus­nah­me: Weil es sich um eine AG han­del­te, wäre die Zins­schran­ke nur dann unan­wend­bar gewe­sen, wenn die Bank, die die Zins­zah­lun­gen erhielt, nicht i.H.v. mehr als 10 % des Zins­sal­dos auf einen zu mehr als 25 % unmit­tel­bar oder mit­tel­bar an der AG Betei­lig­ten hät­te Rück­griff neh­men kön­nen; dies war aber auf­grund von Bürg­schaf­ten eines Aktio­närs und eines mit­tel­ba­ren Gesell­schaf­ters der Fall.

Den­noch war dem Antrag nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs über­wie­gend statt­zu­ge­ben. Hier­für muss­te der Bun­des­fi­nanz­hofs nicht auf die viel dis­ku­tier­te Fra­ge einer Ver­fas­sungs­wid­rig­keit der Zins­schran­ke im All­ge­mei­nen ein­ge­hen. Es genüg­ten im Streit­fall ver­fas­sungs­recht­li­che Zwei­fel an der für Kör­per­schaf­ten gel­ten­den Rück­aus­nah­me von der Stand-alo­ne-Klau­sel. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat­te sol­che Zwei­fel, soweit durch die Rück­aus­nah­me nicht nur Umge­hungs­ge­stal­tun­gen erfasst wer­den, bei denen die Gefahr einer Ver­la­ge­rung von Steu­er­sub­strat besteht, son­dern auch Zins­auf­wen­dun­gen für übli­che, ledig­lich durch Bürg­schaf­ten gesi­cher­te Bank­dar­le­hen. Inso­weit könn­te es an der aus­rei­chend ziel­ge­nau­en For­mu­lie­rung der Rege­lung als Miss­brauchs­ty­pi­sie­rung feh­len.

Der Auf­fas­sung des erst­in­stanz­li­chen Finanz­ge­richts, das den Antrag schon wegen eines über­wie­gen­den öffent­li­chen Inter­es­ses an einer geord­ne­ten Haus­halts­füh­rung abge­lehnt hat­te, konn­te sich der Bun­des­fi­nanz­hofs nicht anschlie­ßen. Die allein durch die Zins­schran­ke ein­tre­ten­de Steu­er­be­las­tung von über 1,1 Mio. € begrün­det auch ohne kon­kre­te Exis­tenz­ge­fähr­dung ein Aus­set­zungs­in­ter­es­se der Antrag­stel­le­rin, das im Streit­fall das öffent­li­che Inter­es­se an einer geord­ne­ten Haus­halts­füh­rung über­wiegt.

Es ist ernst­lich zwei­fel­haft, ob § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. jeden­falls inso­weit ver­fas­sungs­recht­li­chen Anfor­de­run­gen stand­hält, als dadurch nicht nur sog. Back-to-back-Finan­zie­run­gen, son­dern auch übli­che Fremd­fi­nan­zie­run­gen von Kapi­tal­ge­sell­schaf­ten bei Ban­ken erfasst und damit die ent­spre­chen­den Zins­auf­wen­dun­gen der Betriebs­aus­ga­ben­ab­zugs­be­schrän­kung der sog. Zins­schran­ke unter­wor­fen wer­den.

Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht der Haupt­sa­che die Voll­zie­hung eines ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akts ganz oder teil­wei­se aus­set­zen. Die Aus­set­zung soll erfol­gen, wenn ernst­li­che Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit des Ver­wal­tungs­akts bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO).

Ernst­li­che Zwei­fel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO lie­gen u.a. dann vor, wenn bei sum­ma­ri­scher Prü­fung des ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akts neben für sei­ne Recht­mä­ßig­keit spre­chen­den Umstän­den gewich­ti­ge Grün­de zuta­ge tre­ten, die Unent­schie­den­heit oder Unsi­cher­heit in der Beur­tei­lung von Rechts­fra­gen bewir­ken 1. Die AdV setzt nicht vor­aus, dass die gegen die Recht­mä­ßig­keit spre­chen­den Grün­de über­wie­gen. Ist die Rechts­la­ge nicht ein­deu­tig, so ist im sum­ma­ri­schen Ver­fah­ren nicht abschlie­ßend zu ent­schei­den, son­dern im Regel­fall die Voll­zie­hung aus­zu­set­zen 2. Dies gilt auch für ernst­li­che Zwei­fel an der ver­fas­sungs­recht­li­chen Gül­tig­keit einer dem ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akt zugrun­de lie­gen­den Norm. An die Zwei­fel hin­sicht­lich der Recht­mä­ßig­keit des ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akts sind, wenn die Ver­fas­sungs­wid­rig­keit von Nor­men gel­tend gemacht wird, kei­ne stren­ge­ren Anfor­de­run­gen zu stel­len als im Fall der Gel­tend­ma­chung feh­ler­haf­ter Rechts­an­wen­dung 3.

Unter den glei­chen Vor­aus­set­zun­gen ist gemäß § 69 Abs. 3 Satz 3 FGO die Voll­zie­hung auf­zu­he­ben, wenn der Ver­wal­tungs­akt im Zeit­punkt der Ent­schei­dung bereits voll­zo­gen ist 4. Ins­be­son­de­re kön­nen bereits ver­wirk­te Säum­nis­zu­schlä­ge (§ 240 AO) ab dem Zeit­punkt, ab dem ernst­li­che Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit des Beschei­des bestan­den haben, rück­wir­kend durch Auf­he­bung der Voll­zie­hung besei­tigt wer­den 5.

Bei der im Ver­fah­ren auf AdV gebo­te­nen sum­ma­ri­schen Prü­fung der Sach- und Rechts­la­ge ist ernst­lich zwei­fel­haft, ob es recht­mä­ßig ist, dass das Finanz­amt die von der Antrag­stel­le­rin gezahl­ten Schuld­zin­sen unter Hin­weis auf die sog. Zins­schran­ke nur teil­wei­se als Betriebs­aus­ga­ben der jewei­li­gen Streit­jah­re zum Abzug zuließ.

Die Schuld­zin­sen kön­nen nach dem Wort­laut der sog. Zins­schran­ke nur teil­wei­se als Betriebs­aus­ga­ben abge­zo­gen wer­den.

Zins­auf­wen­dun­gen eines Betriebs sind hier­nach nur in Höhe des ver­re­chen­ba­ren EBITDA, d.h. 30 % des um Zins­auf­wen­dun­gen und bestimm­te Abschrei­bun­gen erhöh­ten Ein­kom­mens, abzieh­bar (vgl. § 8 Abs. 1, § 8a Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 n.F. 6 i.V.m. § 4h Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 n.F. 7 /​§ 4h Abs. 1 Sät­ze 1 und 2 EStG 2009 8). Danach ver­blei­ben­de nicht abzieh­ba­re Zins­auf­wen­dun­gen sind in die fol­gen­den Wirt­schafts­jah­re vor­zu­tra­gen (§ 8 Abs. 1 KStG 2002 i.V.m. § 4h Abs. 1 Satz 2 EStG 2002 n.F. /​§ 4h Abs. 1 Satz 5 EStG 2009 n.F.).

Nach der sog. Stand-alo­ne-Klau­sel des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG 2002 n.F./2009 n.F. (i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002) ist die sog. Zins­schran­ke nicht anzu­wen­den, wenn der Betrieb – wie im Streit­fall – nicht oder nur anteil­mä­ßig zu einem Kon­zern gehört. § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG 2002 n.F./2009 n.F. ist nach § 8a Abs. 2 KStG 2002 n.F. sei­ner­seits wie­der­um nur anzu­wen­den, wenn die Ver­gü­tun­gen für Fremd­ka­pi­tal an einen zu mehr als einem Vier­tel unmit­tel­bar oder mit­tel­bar am Grund- oder Stamm­ka­pi­tal betei­lig­ten Anteils­eig­ner, eine die­sem nahe­ste­hen­de Per­son oder einen Drit­ten, der auf einen zu mehr als einem Vier­tel unmit­tel­bar oder mit­tel­bar am Grund- oder Stamm­ka­pi­tal betei­lig­ten Anteils­eig­ner oder eine die­sem nahe­ste­hen­de Per­son zurück­grei­fen kann, nicht mehr als 10 % der die Zins­er­trä­ge über­stei­gen­den Zins­auf­wen­dun­gen der Kör­per­schaft i.S. des § 4h Abs. 3 EStG 2002 n.F./2009 n.F. betra­gen und die Kör­per­schaft dies nach­weist. Im Streit­fall betra­gen die Zin­sen auf Gesell­schaf­ter­dar­le­hen allein zwar nicht mehr als 10 % der den Zins­er­trag über­stei­gen­den Zins­auf­wen­dun­gen. Zwi­schen den Betei­lig­ten ist jedoch unstrei­tig, dass die kre­dit­ge­wäh­ren­den Ban­ken auf­grund der Bürg­schaf­ten auf – X und Z in Höhe von mehr als 10 % der die Zins­er­trä­ge über­stei­gen­den Zins­auf­wen­dun­gen Rück­griff neh­men kön­nen. Die Vor­aus­set­zun­gen des § 8a Abs. 2 KStG 2002 n.F. in des­sen 3. Alter­na­ti­ve sind damit erfüllt.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat im Hin­blick auf den all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz des Art. 3 Abs. 1 GG ver­fas­sungs­recht­li­che Beden­ken gegen die Ein­schrän­kung der sog. Stand-alo­ne-Klau­sel durch § 8a Abs. 2 KStG 2002 n.F. in die­ser 3. Rege­lungs­al­ter­na­ti­ve.

Der all­ge­mei­ne Gleich­heits­satz des Art. 3 Abs. 1 GG gebie­tet dem Gesetz­ge­ber, wesent­lich Glei­ches gleich und wesent­lich Unglei­ches ungleich zu behan­deln 9. Aus dem all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz erge­ben sich je nach Rege­lungs­ge­gen­stand und Dif­fe­ren­zie­rungs­merk­ma­len unter­schied­li­che Gren­zen für den Gesetz­ge­ber, die vom blo­ßen Will­kür­ver­bot bis zu einer stren­ge­ren Bin­dung an Ver­hält­nis­mä­ßig­keits­er­for­der­nis­se rei­chen 10.

Im Bereich des Steu­er­rechts hat der Gesetz­ge­ber bei der Aus­wahl des Steu­er­ge­gen­stan­des und bei der Bestim­mung des Steu­er­sat­zes einen weit­rei­chen­den Ent­schei­dungs­spiel­raum 11. Die grund­sätz­li­che Frei­heit des Gesetz­ge­bers, die­je­ni­gen Sach­ver­hal­te zu bestim­men, an die das Gesetz die­sel­ben Rechts­fol­gen knüpft und die es so als recht­lich gleich qua­li­fi­ziert, wird vor allem durch zwei eng mit­ein­an­der ver­bun­de­ne Leit­li­ni­en begrenzt: durch das Gebot der Aus­rich­tung der Steu­er­last am Prin­zip der finan­zi­el­len Leis­tungs­fä­hig­keit und durch das Gebot der Fol­ge­rich­tig­keit 12. Danach muss im Inter­es­se ver­fas­sungs­recht­lich gebo­te­ner steu­er­li­cher Las­ten­gleich­heit dar­auf abge­zielt wer­den, Steu­er­pflich­ti­ge bei glei­cher Leis­tungs­fä­hig­keit auch gleich hoch zu besteu­ern 13. Bei der Aus­ge­stal­tung des steu­er­recht­li­chen Aus­gangs­tat­be­stands muss die ein­mal getrof­fe­ne Belas­tungs­ent­schei­dung zudem fol­ge­rich­tig im Sin­ne der Belas­tungs­gleich­heit umge­setzt wer­den 14. Aus­nah­men von einer fol­ge­rich­ti­gen Umset­zung bedür­fen eines beson­de­ren sach­li­chen Grun­des 15.

Mit den Rege­lun­gen zur sog. Zins­schran­ke (§ 8a KStG 2002 n.F. i.V.m. § 4h EStG 2002 n.F./2009 n.F.) ist der Gesetz­ge­ber von sei­ner Grund­ent­schei­dung abge­wi­chen, dass Betriebs­aus­ga­ben in dem Jahr abzieh­bar sein sol­len, in dem sie ange­fal­len sind und den Steu­er­pflich­ti­gen belas­ten. Hier­durch will er die Abzugs­fä­hig­keit von Zins­auf­wen­dun­gen in Abhän­gig­keit vom Gewinn zur Siche­rung inlän­di­schen Steu­er­sub­strats sowie zur Ver­mei­dung von miss­bräuch­li­chen Steu­er­ge­stal­tun­gen beschrän­ken 16. Auf­grund der wei­ten Aus­le­gung der uni­ons­recht­li­chen Markt­frei­hei­ten durch den Euro­päi­schen Gerichts­hof (jetzt Gerichts­hof der Euro­päi­schen Uni­on) wer­den spe­zi­ell grenz­über­schrei­tend ver­bun­de­ne Unter­neh­men in die Lage ver­setzt, mit­tels Gesell­schaf­ter­fremd­fi­nan­zie­run­gen inlän­di­sche Gewin­ne in das abkom­mens­be­güns­tig­te Aus­land zu ver­la­gern und ande­rer­seits ohne­hin ent­ste­hen­den Auf­wand wie Zin­sen gezielt im Inland anfal­len zu las­sen 17. Der Zweck der Zins­schran­ke zur Ver­mei­dung kon­zern­in­ter­ner Gestal­tun­gen zur Gewinn­ver­la­ge­rung kommt ins­be­son­de­re durch die sog. Stand-alo­ne-Klau­sel des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG 2002 n.F./2009 n.F. zum Aus­druck, nach der Betrie­be, die nicht oder nur anteil­mä­ßig zu einem Kon­zern gehö­ren, inso­weit fol­ge­rich­tig nicht von der Zins­schran­ke erfasst wer­den 18.

Ob die Zins­schran­ke wie unter Hin­weis auf das sog. objek­ti­ve Net­to­prin­zip im Schrift­tum über­wie­gend und auch von der Antrag­stel­le­rin ver­tre­ten wird 19- bereits grund­sätz­lich ver­fas­sungs­recht­li­chen Beden­ken begeg­net, kann im Streit­fall dahin­ste­hen. Selbst wenn dies zu ver­nei­nen wäre und die in § 8a Abs. 2 KStG 2002 n.F. ange­ord­ne­te (Rück-)Ausnahme damit ledig­lich eine (noch) ver­fas­sungs­kon­for­me Rege­lungs­la­ge (nach § 4h Abs. 1 EStG 2002 n.F./2009 n.F.) wie­der­her­stel­len wür­de, erscheint es bei sum­ma­ri­scher Prü­fung jeden­falls frag­lich, ob aus­ge­hend vom Geset­zes­zweck die Rück­aus­nah­me des § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. sach­lich gerecht­fer­tigt wer­den kann. Durch die wei­te For­mu­lie­rung die­ser Vor­schrift könn­ten die ver­fas­sungs­recht­li­chen Gren­zen einer zuläs­si­gen Typi­sie­rung über­schrit­ten wor­den sein.

Eine gesetz­li­che Typi­sie­rung darf kei­nen aty­pi­schen Fall als Leit­bild wäh­len, son­dern muss sich rea­li­täts­ge­recht am typi­schen Fall ori­en­tie­ren 20. Zudem muss sich die Typi­sie­rung am all­ge­mei­nen Grund­satz der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit mes­sen las­sen 21. Die unglei­chen Rechts­fol­gen dür­fen nur eine ver­hält­nis­mä­ßig gerin­ge Zahl von Per­so­nen tref­fen, und die Nach­tei­le dür­fen nicht zu schwer wie­gen 22.

Auf die­ser Grund­la­ge hat der BFH Beden­ken gegen die Ver­hält­nis­mä­ßig­keit des typi­sie­ren­den § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. Es ist frag­lich, ob die Vor­schrift zur Ver­mei­dung von Finan­zie­rungs­ge­stal­tun­gen zwi­schen einer Kör­per­schaft und ihrem Anteils­eig­ner 23 erfor­der­lich ist; auf­grund ihres weit gefass­ten Wort­lauts hat sie einen deut­lich über­schie­ßen­den Anwen­dungs­be­reich.

Der Sinn der Aus­deh­nung des Tat­be­stan­des besteht nur in der Ver­hin­de­rung von Umge­hun­gen 24, die dar­in bestehen kön­nen, dass nicht unmit­tel­bar der Anteils­eig­ner oder eine ihm nahe­ste­hen­de Per­son, son­dern ein Drit­ter (z.B. eine Bank) der Kör­per­schaft ein Dar­le­hen gewährt und der zu mehr als einem Vier­tel betei­lig­te Anteils­eig­ner (oder eine die­sem nahe­ste­hen­de Per­son) sei­ner­seits gegen den Drit­ten oder eine sons­ti­ge Per­son (z.B. gegen­über einer ande­ren Bank) eine ver­zins­li­che For­de­rung hat, auf die der Drit­te zugrei­fen kann (sog. Back-to-back-Finan­zie­rung 25). Auf den Fall der sog. Back-to-back-Finan­zie­rung, der im Streit­fall nicht vor­liegt, ist § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. indes nicht beschränkt; eine vom Bun­des­rat bean­trag­te Ein­schrän­kung des Geset­zes­wort­lauts ist unter pau­scha­lem Hin­weis auf eine ande­ren­falls ein­tre­ten­de Gestal­tungs­an­fäl­lig­keit- nicht Gesetz gewor­den 26. § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. erfasst infol­ge­des­sen auch die Fäl­le, in denen eine Bank ein Dar­le­hen gewährt, hier­für aber eine Bürg­schaft oder eine ander­wei­ti­ge Sicher­heit eines Gesell­schaf­ters oder einer nahe­ste­hen­den Per­son ver­langt, obwohl es sich hier­bei grund­sätz­lich nicht um eine auf Gewinn­ver­la­ge­rung gerich­te­te Finan­zie­rungs­ge­stal­tung zwi­schen der Kör­per­schaft und ihrem Anteils­eig­ner han­delt. Die Bürg­schaft oder Sicher­heit ist in der Regel allein erfor­der­lich, damit die Gesell­schaft das Dar­le­hen erhält.

Damit hat § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. aber nicht nur einen über­schie­ßen­den Anwen­dungs­be­reich, son­dern führt gera­de im Bereich übli­cher Fremd­fi­nan­zie­run­gen zu unver­hält­nis­mä­ßi­gen Belas­tungs­wir­kun­gen, durch die sich ins­be­son­de­re die Situa­ti­on insol­venz­be­droh­ter Unter­neh­men wei­ter ver­schlech­tert. Jen­seits miss­bräuch­li­cher Gestal­tun­gen belas­tet § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. gera­de finanz- und ertrags­schwa­che Unter­neh­men in beson­de­rem Maße, die auf Fremd­ka­pi­tal ange­wie­sen sind, um ihren Geschäfts­be­trieb auf­recht­zu­er­hal­ten, die­ses aber nur erhal­ten, wenn sie durch ihre Gesell­schaf­ter Sicher­hei­ten stel­len kön­nen 27.

Die Aus­set­zung und die Auf­he­bung der Voll­zie­hung kann im Streit­fall nicht mit dem Argu­ment ver­wei­gert wer­den, es feh­le an einem beson­de­ren Aus­set­zungs- oder Auf­he­bungs­in­ter­es­se der Antrag­stel­le­rin.

Bei der AdV von Steu­er­be­schei­den wegen ver­fas­sungs­recht­li­cher Beden­ken gegen die ihnen zugrun­de­lie­gen­den Vor­schrif­ten folgt im Hin­blick auf den Gel­tungs­an­spruch jedes for­mell ver­fas­sungs­ge­mäß zustan­de gekom­me­nen Geset­zes nach der bis­her stän­di­gen Recht­spre­chung des BFH, dass der Antrag­stel­ler ein berech­tig­tes Inter­es­se an der Gewäh­rung vor­läu­fi­gen Rechts­schut­zes gel­tend machen muss. Gebo­ten ist eine Inter­es­sen­ab­wä­gung zwi­schen der einer AdV ent­ge­gen­ste­hen­den kon­kre­ten Gefähr­dung der öffent­li­chen Haus­halts­füh­rung und den für eine AdV spre­chen­den indi­vi­du­el­len Inter­es­sen des Steu­er­pflich­ti­gen 28. Bei der Abwä­gung kommt es maß­geb­lich einer­seits auf die Bedeu­tung und die Schwe­re des durch die Voll­zie­hung des ange­foch­te­nen Steu­er­be­schei­des ein­tre­ten­den Ein­griffs beim Steu­er­pflich­ti­gen und ande­rer­seits auf die Aus­wir­kun­gen einer AdV hin­sicht­lich des Geset­zes­voll­zu­ges und des öffent­li­chen Inter­es­ses an einer geord­ne­ten Haus­halts­füh­rung an 29. Das Gewicht der ernst­li­chen Zwei­fel an der Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit der betrof­fe­nen Vor­schrift ist bei die­ser Abwä­gung nicht von aus­schlag­ge­ben­der Bedeu­tung 30.

Ob an die­sem Erfor­der­nis unein­ge­schränkt fest­zu­hal­ten ist 31 bedarf im Streit­fall kei­ner Ent­schei­dung. Denn im Streit­fall liegt ein gegen­über einem öffent­li­chen bud­ge­tä­ren Inter­es­se über­wie­gen­des beson­de­res Aus­set­zungs­in­ter­es­se der Antrag­stel­le­rin vor. Denn wäh­rend die Zins­schran­ke bei sum­ma­ri­scher Prü­fung für die Antrag­stel­le­rin zu einem steu­er­li­chen Ein­griff mit erheb­li­chen wirt­schaft­li­chen Fol­gen führt, ist die öffent­li­che Haus­halts­füh­rung in einem nur ver­gleichs­wei­se gerin­gen Maß betrof­fen.

Zwar mag anhand der dem Bun­des­fi­nanz­hof vor­lie­gen­den Akten nicht fest­stell­bar sein, dass die Antrag­stel­le­rin durch die Anwen­dung der Zins­schran­ke bereits exis­tenz­ge­fähr­dend betrof­fen wird und auf­grund der Anwend­bar­keit der Zins­schran­ke die Insol­venz droht. So hat die Antrag­stel­le­rin in ihrem Jah­res­ab­schluss zum 31. Dezem­ber 2010 selbst aus­ge­führt, trotz der Zins­schran­ke in den Jah­ren 2011 und 2012 posi­ti­ve Ergeb­nis­se zu erwar­ten. Auch die bereits ein­ge­tre­te­ne bilan­zi­el­le Über­schul­dung stel­le wegen der im Anla­ge­ver­mö­gen ent­hal­te­nen stil­len Reser­ven und der von einem Anteils­eig­ner abge­ge­be­nen Rang­rück­tritts­er­klä­rung kein Pro­blem dar.

Gleich­wohl stellt die steu­er­li­che Belas­tung für sie eine erheb­li­che finan­zi­el­le Belas­tung in Höhe von immer­hin 1.114.578 € (ohne Soli­da­ri­täts­zu­schlag) dar. Ohne die Zins­schran­ke wäre es auf­grund der zum 31. Dezem­ber 2007 fest­ge­stell­ten hohen Ver­lust­vor­trä­ge und des im Jah­re 2008 erwirt­schaf­te­ten Jah­res­fehl­be­tra­ges, der den Ver­lust­vor­trag noch wei­ter erhöht hät­te, im Ergeb­nis zu Null­fest­set­zun­gen in allen drei Streit­jah­ren gekom­men. Gemes­sen an den Ergeb­nis­sen der Jah­re 2008 und 2010 führt die Zins­schran­ke dar­über hin­aus zu einer Sub­stanz­be­steue­rung, weil die fest­ge­setz­te Kör­per­schaft­steu­er das Ergeb­nis vor Steu­ern jeweils deut­lich über­steigt. Auch im Jah­re 2009 hat das Finanz­amt auf­grund der Anwend­bar­keit der Zins­schran­ke Kör­per­schaft­steu­er in einer Höhe von 71,48 % des Ergeb­nis­ses vor Steu­ern fest­ge­setzt.

Erschwe­rend kommt hin­zu, dass die Antrag­stel­le­rin bei sum­ma­ri­scher Prü­fung nicht über die aus­rei­chen­de Liqui­di­tät ver­fügt, um die Steu­ern zah­len zu kön­nen, zumal sie aus­ge­hend von dem vor­ge­leg­ten Dar­le­hens­ver­trag- nicht frei über ihre Miet­ein­nah­men und Vor­steu­er­erstat­tun­gen ver­fü­gen kann. Da es der Antrag­stel­le­rin als ver­mö­gens­ver­wal­ten­der Gesell­schaft kaum zumut­bar ist, ihr Aktiv­ver­mö­gen zum Zwe­cke der Steu­er­zah­lung zu ver­wer­ten, muss sie zusätz­li­ches Fremd­ka­pi­tal auf­neh­men. Wenn die Antrag­stel­le­rin auch vor­ge­tra­gen hat, vor­aus­sicht­lich wei­te­re 1,8 Mio. € von den Ban­ken erhal­ten und hier­mit die Steu­er­schul­den zah­len zu kön­nen, hät­te dies aber wahr­schein­lich zur Fol­ge, dass sich die Wir­kun­gen der Zins­schran­ke in den Fol­ge­jah­ren gegen­über dem der­zei­ti­gen Zustand nur aus dem Grund ver­schär­fen wür­den, weil die Antrag­stel­le­rin sich die Mit­tel für eine Steu­er­zah­lung durch eine Dar­le­hens­auf­nah­me ver­schaf­fen muss­te. Zudem wür­de es für die Antrag­stel­le­rin Pro­ble­me auf­wer­fen, die Zins­auf­wen­dun­gen für das neu auf­ge­nom­me­ne Dar­le­hen zah­len zu kön­nen. Da der Dar­le­hens­be­trag nicht für ein Ertrag brin­gen­des Pro­jekt, son­dern im Wesent­li­chen für die Steu­er­zah­lung ein­ge­setzt wer­den wür­de, müss­te die Antrag­stel­le­rin mit den Ein­nah­men auch die zusätz­li­chen Zin­sen zah­len. Die Miet­ein­nah­men und die Vor­steu­er­erstat­tun­gen sind indes ander­weit gebun­den und ste­hen damit für die­se Zins­zah­lun­gen nicht zur Ver­fü­gung.

Der Bun­des­fi­nanz­hof erkennt dem­ge­gen­über nicht, dass es bei Statt­ga­be des Antrags wie es das Finanz­amt und das Finanz­ge­richt mei­nen- zu erheb­li­chen haus­halts­mä­ßi­gen Ver­wer­fun­gen kom­men wür­de. Durch die Zins­schran­ke in der für die Streit­zeit­räu­me gel­ten­den Fas­sung wur­den Mehr­ein­nah­men in Höhe von 697,5 Mio. € p.a. erwar­tet 32, die im Ver­gleich zu dem Gesamt­steu­er­auf­kom­men von geschätz­ten 229,2 Mrd. € im Jah­re 2011 bzw. 247,4 Mrd. € im Jah­re 2012 33 ver­gleichs­wei­se gering sind (0,30 % des gesam­ten Steu­er­auf­kom­mens 2011 bzw. 0,28 % des gesam­ten Steu­er­auf­kom­mens 2012). Die Statt­ga­be des Antrags führt dar­über hin­aus auch nicht zu einem (vor­über­ge­hen­den) Aus­fall des Gesamt­be­trags, son­dern nur zum Aus­fall eines Bruch­teils. Zum einen stützt der Bun­des­fi­nanz­hof sei­ne Ent­schei­dung auf ver­fas­sungs­recht­li­che Zwei­fel an der Rück­aus­nah­me des § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. und stellt hier­durch nur einen Teil der Zins­schran­ke in Fra­ge, der nur einen engen Kreis der von der Zins­schran­ke belas­te­ten Steu­er­pflich­ti­gen betref­fen wird. Zum ande­ren führt die Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­hofs – anders als eine Ent­schei­dung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts – nicht zu einer auto­ma­ti­schen Anwen­dungs­sper­re des Geset­zes in allen von ihm betrof­fe­nen Fäl­len; die Ent­schei­dung führt unmit­tel­bar nur zu einer Aus­set­zung bzw. Auf­he­bung der Voll­zie­hung im kon­kre­ten Streit­fall 34. Sie hat allen­falls inso­weit mit­tel­bar Brei­ten­wir­kung, als in einem ver­gleich­ba­ren Fall im Rah­men einer Abwä­gung anhand der Umstän­de des Ein­zel­falls das Aus­set­zungs­in­ter­es­se das Inter­es­se an einer geord­ne­ten Haus­halts­füh­rung über­wiegt.

Gegen eine Gewäh­rung der Aus­set­zung bzw. der Auf­he­bung der Voll­zie­hung spricht im Rah­men der Abwä­gung schließ­lich nicht, dass nach Auf­fas­sung des II. Senats des BFH im AdV-Ver­fah­ren regel­mä­ßig kei­ne wei­ter gehen­de Ent­schei­dung getrof­fen wer­den kann, als vom Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt zu erwar­ten ist 35. Sei zu erwar­ten, dass das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­riht ledig­lich die Unver­ein­bar­keit eines Geset­zes mit dem Grund­ge­setz aus­spre­che und dem Gesetz­ge­ber nur eine Nach­bes­se­rungs­pflicht für die Zukunft auf­ge­be, kön­ne kei­ne AdV gewährt wer­den 36.

Auch ob die­ser Spruch­pra­xis zu fol­gen ist, kann im Streit­fall dahin­ste­hen 37. Es ist nicht zu erwar­ten, dass das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt dem Gesetz­ge­ber nur einen Rege­lungs­auf­trag für die Zukunft ertei­len wird, über­dies soll eine pro-futu­ro-Wir­kung nur die Aus­nah­me dar­stel­len; auch dür­fen bei der Unver­ein­bar­keit eines Geset­zes mit Art. 3 Abs. 1 GG Gerich­te und Ver­wal­tungs­be­hör­den die Norm grund­sätz­lich nicht mehr anwen­den 38.

Die Voll­zie­hung des Kör­per­schaft­steu­er­be­schei­des 2010 kann aus pro­zess­recht­li­chen Grün­den nur in Höhe von 69.112 €, nicht aber in Höhe der gesam­ten Steu­er­fest­set­zung, aus­ge­setzt wer­den.

Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 4 i.V.m. Abs. 2 Satz 8 FGO ist die Aus­set­zung und Auf­he­bung der Voll­zie­hung bei Steu­er­be­schei­den auf die fest­ge­setz­te Steu­er, ver­min­dert um die anzu­rech­nen­den Steu­er­ab­zugs­be­trä­ge, um die anzu­rech­nen­de Kör­per­schaft­steu­er und um die fest­ge­setz­ten Vor­aus­zah­lun­gen, beschränkt; dies gilt nicht, wenn die Aus­set­zung oder Auf­he­bung der Voll­zie­hung zur Abwen­dung wesent­li­cher Nach­tei­le nötig erscheint.

Hier­nach sind nur 69.112 € der für 2010 fest­ge­setz­ten Kör­per­schaft­steu­er von der Voll­zie­hung aus­zu­set­zen, weil das Finanz­amt Kör­per­schaft­steu­er in Höhe von 586.681 € fest­ge­setzt hat und hier­auf zum einen die Kapi­tal­ertrag­steu­er in Höhe von 1.366 € anzu­rech­nen und zum ande­ren die fest­ge­setz­ten Vor­aus­zah­lun­gen in Höhe von 516.203 € abzu­zie­hen sind.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Antrag­stel­le­rin ist die für 2010 fest­ge­setz­te Kör­per­schaft­steu­er nicht aus­nahms­wei­se in vol­lem Umfang von der Voll­zie­hung aus­zu­set­zen, weil dies zur Abwen­dung wesent­li­cher Nach­tei­le nötig erscheint.

Der Begriff der wesent­li­chen Nach­tei­le i.S. des § 69 Abs. 2 Satz 8 FGO ist im Sin­ne der Recht­spre­chung zu § 114 FGO zu ver­ste­hen 39. Die­se Beschrän­kung ist mit dem GG ver­ein­bar und nicht im Wege ver­fas­sungs­kon­for­mer Aus­le­gung zu kor­ri­gie­ren 40. Wesent­li­che Nach­tei­le i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 8 Halb­satz 2 FGO sind dann gege­ben, wenn durch die Voll­zie­hung der ange­foch­te­nen Steu­er­be­schei­de die wirt­schaft­li­che oder per­sön­li­che Exis­tenz des Steu­er­pflich­ti­gen unmit­tel­bar und aus­schließ­lich bedroht sein wür­de 41. Dar­über hin­aus gewähr­leis­tet § 69 Abs. 2 Satz 8 FGO auf­grund des Gebots eines effek­ti­ven Rechts­schut­zes, dass wegen wesent­li­cher Nach­tei­le zuguns­ten des Bür­gers von den all­ge­mei­nen Grund­sät­zen abge­wi­chen wer­den kann, wenn ein unab­weis­ba­res Inter­es­se dies gebie­tet 42, um eine erheb­li­che, über Rand­be­rei­che hin­aus­ge­hen­de Ver­let­zung von Grund­rech­ten zu ver­mei­den, die durch eine Ent­schei­dung in der Haupt­sa­che nicht mehr besei­tigt wer­den kann 43. Allein bei einem Über­wie­gen der Erfolgs­aus­sich­ten des Rechts­be­helfs in der Haupt­sa­che erscheint eine Auf­he­bung der Voll­zie­hung zur Ver­mei­dung wesent­li­cher Nach­tei­le hin­ge­gen nicht nötig 44. Dies gilt auch im Fal­le von (schwer­wie­gen­den) Zwei­feln an der Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit der ange­wand­ten Steu­er­rechts­vor­schrif­ten 45. Die Erfolgs­aus­sich­ten in der Haupt­sa­che kön­nen jedoch zur Beja­hung wesent­li­cher Nach­tei­le füh­ren, wenn die Rechts­la­ge klar und ein­deu­tig für die begehr­te Rege­lung spricht und eine abwei­chen­de Beur­tei­lung in einem etwa durch­zu­füh­ren­den Haupt­sa­che­ver­fah­ren zwei­fels­frei aus­zu­schlie­ßen ist 45 oder wenn bei Über­zeu­gung von der Ver­fas­sungs­wid­rig­keit einer Norm die Dring­lich­keit, ihren Voll­zug einst­wei­len aus­zu­set­zen, beson­ders deut­lich wird 46. In einem der­ar­ti­gen Fall sind die Erfolgs­aus­sich­ten in der Haupt­sa­che für das Vor­lie­gen wesent­li­cher Nach­tei­le in wei­tem Umfang vor­greif­lich 45.

Aus­ge­hend von die­sen Rechts­grund­sät­zen führt die Voll­zie­hung im Streit­fall nicht zu wesent­li­chen Nach­tei­len, die eine AdV in vol­lem Umfang gebie­ten wür­den.

Die wirt­schaft­li­che und per­sön­li­che Exis­tenz der Antrag­stel­le­rin ist durch die Voll­zie­hung des Kör­per­schaft­steu­er­be­schei­des 2010 nicht unmit­tel­bar und aus­schließ­lich gefähr­det. Wie die Antrag­stel­le­rin vor­ge­tra­gen hat, erhält sie vor­aus­sicht­lich einen wei­te­ren Kre­dit in Höhe von 1,8 Mio. €, der auch zur Zah­lung noch offe­ner Steu­er­schul­den ver­wandt wer­den kön­ne. Allein der Umstand, dass Steu­er­pflich­ti­ge nicht über die von ihnen ver­lang­ten Mit­tel ver­fü­gen und Zah­lun­gen im Wege der Kre­dit­auf­nah­me finan­zie­ren müs­sen, ist kein wesent­li­cher Nach­teil i.S. des § 69 Abs. 2 Satz 8 Halb­satz 2 FGO 47.

Es besteht aber auch im Übri­gen kein unab­weis­ba­res Inter­es­se der Antrag­stel­le­rin, das eine AdV in Höhe der gesam­ten Steu­er­fest­set­zung ver­langt. Nicht aus­rei­chend hier­für ist, dass der BFH Zwei­fel an der Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit des § 8a Abs. 2 Alter­na­ti­ve 3 KStG 2002 n.F. hat; eine von dem Bun­des­fi­nanz­hof abwei­chen­de Beur­tei­lung durch das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt ist nicht zwei­fels­frei aus­zu­schlie­ßen.

Wei­te­re Umstän­de, die die Dring­lich­keit, den Voll­zug des Steu­er­be­schei­des aus­zu­set­zen, beson­ders deut­lich wer­den las­sen, sind schließ­lich weder von der Antrag­stel­le­rin sub­stan­ti­iert dar­ge­legt und glaub­haft gemacht wor­den noch anhand der dem BFH vor­lie­gen­den Unter­la­gen erkenn­bar.

Die AdV ist im Streit­fall ohne Auf­er­le­gung einer Sicher­heits­leis­tung zu gewäh­ren.

Die Anord­nung einer Sicher­heits­leis­tung nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 3 FGO ist im Grund­satz dann gebo­ten, wenn die spä­te­re Voll­stre­ckung der Steu­er­for­de­rung infol­ge der AdV gefähr­det oder erschwert erscheint. Es ist hier­bei zunächst ein­mal Sache des Finanz­amt, die für die Gefähr­dung der For­de­rung spre­chen­den kon­kre­ten Anhalts­punk­te vor­zu­tra­gen und glaub­haft zu machen 48.

Im Streit­fall ist nicht vor­ge­tra­gen wor­den und für den Bun­des­fi­nanz­hof anhand der vor­lie­gen­den Akten auch nicht erkenn­bar, dass die spä­te­re Durch­set­zung der Steu­er­for­de­run­gen gefähr­det oder erschwert wer­den könn­te. Die Antrag­stel­le­rin ist viel­mehr Eigen­tü­me­rin eines Grund­stücks, in dem stil­le Reser­ven in Höhe von … Mio. € ent­hal­ten sind. Allein durch die Mög­lich­keit, die­ses Grund­stück ver­wer­ten zu kön­nen, erscheint die Steu­er­zah­lung in aus­rei­chen­dem Maße gesi­chert.

Soweit die Antrag­stel­le­rin mit ihrer Beschwer­de auch die AdV der Beschei­de über die Soli­da­ri­täts­zu­schlä­ge begehrt, ist die Beschwer­de unbe­grün­det. Das Finanz­ge­richt hat den Antrag inso­weit im Ergeb­nis zu Recht abge­lehnt, weil der Antrag inso­weit unzu­läs­sig ist. An einer AdV die­ser Beschei­de besteht kein schutz­wür­di­ges Inter­es­se.

In stän­di­ger Recht­spre­chung ver­neint der BFH das schutz­wür­di­ge Inter­es­se an einer AdV, wenn die Aus­set­zung eines Fol­ge­be­schei­des begehrt wird, obwohl ein Grund­la­gen­be­scheid bereits ergan­gen ist und des­halb mit Rück­sicht auf die gemäß § 69 Abs. 2 Satz 4 FGO vor­zu­neh­men­de Fol­ge­aus­set­zung nur die Aus­set­zung des Grund­la­gen­be­schei­des bean­tragt wer­den kann 49. Die AdV des Grund­la­gen­be­schei­des begrün­det eine Ver­pflich­tung der für den Erlass des Fol­ge­be­schei­des zustän­di­gen Behör­de, die Voll­zie­hung die­ses Beschei­des aus­zu­set­zen 50.

Hier­von aus­ge­hend besteht im Streit­fall kein berech­tig­tes Inter­es­se an einer gericht­li­chen AdV der betref­fen­den Beschei­de, weil sie Fol­ge­be­schei­de der Kör­per­schaft­steu­er­be­schei­de sind 51. Indem die Antrag­stel­le­rin vor­trägt, die Zins­schran­ke sei ver­fas­sungs­wid­rig, wen­det sie sich gegen die Höhe der fest­ge­setz­ten Kör­per­schaft­steu­er, die die Bemes­sungs­grund­la­ge für den Soli­da­ri­täts­zu­schlag dar­stellt (§ 3 Abs. 1 Nr. 1, § 4 Satz 1 SolZG 1995). Spe­zi­fi­sche Ein­wen­dun­gen gegen die Fest­set­zung des Soli­da­ri­täts­zu­schlags hat die Antrag­stel­le­rin nicht vor­ge­tra­gen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 13. März 2012 – I B 111/​11

  1. vgl. BFH, Beschluss vom 10.02.1967 – III B 9/​66, BFHE 87, 447, BSt­Bl III 1967, 182, seit­dem stän­di­ge Recht­spre­chung[]
  2. BFH, Beschlüs­se vom 19.05.2010 – I B 191/​09, BFHE 229, 322, BSt­Bl II 2011, 156; vom 26.08.2010 – I B 85/​10, BFH/​NV 2011, 220[]
  3. BFH, Beschlüs­se vom 26.08.2010 – I B 49/​10, BFHE 230, 445, BSt­Bl II 2011, 826; vom 30.03.2011 – I B 136/​10, BFHE 232, 395[]
  4. BFH, Beschluss vom 10.12.1986 – I B 121/​86, BFHE 149, 6, BSt­Bl II 1987, 389[]
  5. BFH, Beschluss vom 23.09.2008 – I B 92/​08, BFHE 223, 73, BSt­Bl II 2009, 524[]
  6. i.d.F. des Unter­neh­men­steu­er­re­form­ge­set­zes – UntS­tRefG – 2008 vom 14.08.2007, BGBl I 2007, 1912[]
  7. i.d.F. des UntS­tRefG 2008[]
  8. i.d.F. des Geset­zes zur Beschleu­ni­gung des Wirt­schafts­wachs­tums – Wachs­tums­be­schleu­ni­gungs­ge­setz – vom 22.12.2009, BGBl I 2009, 3950 EStG 2009 n.F.[]
  9. vgl. BVerfG, Beschluss vom 15.01.2008 – 1 BvL 2/​04, BVerfGE 120, 1, BFH/​NV 2008, Bei­la­ge 3, 247; BVerfG, Urteil vom 09.12.2008 – 2 BvL 1/​07, 2 BvL 2/​07, 2 BvL 1/​08, 2 BvL 2/​08, BVerfGE 122, 210, BFH/​NV 2009, 338[]
  10. vgl. BVerfG, Beschlüs­se vom 21.06.2006 – 2 BvL 2/​99, BVerfGE 116, 164, BFH/​NV 2006, Bei­la­ge 4, 481; vom 07.11.2006 – 1 BvL 10/​02, BVerfGE 117, 1, BSt­Bl II 2007, 192; vom 04.02.2009 – 1 BvL 8/​05, BVerfGE 123, 1, BFH/​NV 2009, 1068[]
  11. vgl. BVerfG, Beschlüs­se in BVerfGE 117, 1, BSt­Bl II 2007, 192; in BVerfGE 120, 1, BFH/​NV 2008, Bei­la­ge 3, 247; in BVerfGE 123, 1, BFH/​NV 2009, 1068[]
  12. vgl. BVerfG, Beschlüs­se in BVerfGE 116, 164, BFH/​NV 2006, Bei­la­ge 4, 481; in BVerfGE 117, 1, BSt­Bl II 2007, 192; BVerfG, Urteil in BVerfGE 122, 210, BFH/​NV 2009, 338[]
  13. vgl. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 116, 164, BFH/​NV 2006, Bei­la­ge 4, 481; BVerfG, Urteil in BVerfGE 122, 210, BFH/​NV 2009, 338[]
  14. BVerfG, Beschluss vom 12.10.2010 – 1 BvL 12/​07, BVerfGE 127, 224, BFH/​NV 2011, 181[]
  15. vgl. BVerfG, Beschlüs­se in BVerfGE 123, 1, BFH/​NV 2009, 1068; vom 21.07.2010 – 1 BvR 611/​07, 1 BvR 2464/​07, BVerfGE 126, 400, BFH/​NV 2010, 1985[]
  16. BT-Drucks 16/​4841, S. 35[]
  17. Sei­ler in Kirch­hof, EStG, 11. Aufl., § 4h Rz 1; s. auch BT-Drucks 16/​4841, S. 31[]
  18. Röd­der, DStR 2007, Bei­hef­ter zu Nr. 40, 1, 9[]
  19. s. z.B. Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg, Beschluss vom 13.10.2011 12 – V 12089/​11, EFG 2012, 358; Baum­gär­tel in Ballwieser/​Grewe [Hrsg.], Wirt­schafts­prü­fung im Wan­del, 2008, 575, 591; Bei­ser in Brähler/​Lösel [Hrsg.], Deut­sches und inter­na­tio­na­les Steu­er­recht, Gegen­wart und Zukunft, Fest­schrift für Chris­tia­na Djana­ni, 2008, 3, 27; G. Förs­ter in Breithecker/​Förster/​Förster/​Klapdor, Unter­neh­men­steu­er­re­form­ge­setz 2008, 2007, § 4h EStG Rz 62; Hey, BB 2007, 1303, 1305 f.; die­sel­be in Fest­schrift Djana­ni, a.a.O., 109, 122 ff.; Eilers in Spindler/​Tipke/​Rödder [Hrsg.], Steu­er­zen­trier­te Rechts­be­ra­tung, Fest­schrift für Harald Schaum­burg, 2009, 275, 285; Goebel/​Eilinghoff, DStZ 2010, 550, 554; Gosch, DStR 2007, 1553, 1559; Gosch KStG, 2. Aufl., Exkurs § 4h EStG Rz 35 f.; Herzig/​Bohn, Der Betrieb DB- 2007, 1, 2; Hick in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 4h EStG Rz 6; Kessler/​Dietrich, DB 2010, 240; Korn in Korn, § 4h EStG Rz 21; Lenz/​Dörfler, DB 2010, 18, 19; Seer, Jahr­buch der Fach­an­wäl­te für Steu­er­recht 2007/​2008, 9, 12; Schmidt/​Loschelder, EStG, 30. Aufl., § 4h Rz 3; Sei­ler in Kirch­hof, a.a.O., § 4h Rz 3 f.; Shou, Die Zins­schran­ke im Unter­neh­men­steu­er­re­form­ge­setz 2008, 2010, 48[]
  20. BVerfG, Beschlüs­se in BVerfGE 127, 224, BFH/​NV 2011, 181; vom 06.04.2011 – 1 BvR 1765/​09, BFH/​NV 2011, 1277[]
  21. BVerfG, Beschluss vom 04.04.2001 – 2 BvL 7/​98, BVerfGE 103, 310; Hus­ter in Friauf/​Höfling, Ber­li­ner Kom­men­tar zum GG, Art. 3 Rz 130 f.[]
  22. BVerfG, Beschlüs­se vom 30.05.1990 – 1 BvL 2/​83, BVerfGE 82, 126; vom 08.10.1991 – 1 BvL 50/​86, BVerfGE 84, 348; Heun in Drei­er, Grund­ge­setz-Kom­men­tar, 2. Aufl., Art. 3 Rz 33[]
  23. BT-Drucks 16/​4841, S. 74 f.[]
  24. Frot­scher in Frotscher/​Maas, KStG/​GewStG/​UmwStG, Frei­burg 2011, § 8a KStG Rz 117[]
  25. s. BT-Drucks 16/​5377, S. 17 f.[]
  26. BT-Drucks 16/​5377, S. 17 f. und S. 27; eine ein­schrän­ken­de Aus­le­gung ver­lan­gen gleich­wohl G. Förs­ter in Breithecker/​Förster/​Förster/​Klapdor, a.a.O., § 8a KStG Rz 47; Gosch, a.a.O., § 8a Rz 53; Streck/​Schwedhelm, KStG, 7. Aufl., § 8a Rz 43; kri­tisch auch Mössner/​Seeger/​Wienbergen/​Kolbe, Kör­per­schaft­steu­er­ge­setz, § 8a Rz 147[]
  27. Scha­den/​Käshammer, BB 2007, 2259, 2261[]
  28. BFH, Beschlüs­se vom 20.07.1990 – III B 144/​89, BFHE 162, 542, BSt­Bl II 1991, 104; vom 11.06.2003 – IX B 16/​03, BFHE 202, 53, BSt­Bl II 2003, 663; vom 07.07.2004 – XI B 231/​02, BFH/​NV 2005, 178; vom 01.04.2010 – II B 168/​09, BFHE 228, 149, BSt­Bl II 2010, 558[]
  29. BFH, Beschlüs­se in BFHE 162, 542, BSt­Bl II 1991, 104; vom 19.08.1994 – X B 318, 319/​93, BFH/​NV 1995, 143; vom 27.08.2002 – XI B 94/​02, BFHE 199, 566, BSt­Bl II 2003, 18; vom 09.03.2012 – VII B 171/​11, DStR 2012, 605[]
  30. BFH, Beschlüs­se vom 09.11.1992 – X B 137/​92, BFH/​NV 1994, 324; in BFHE 228, 149, BSt­Bl II 2010, 558[]
  31. kri­tisch inso­weit z.B. Nds. FG, Beschluss vom 06.01.2011 7 – V 66/​10, EFG 2011, 827; Gosch in Beermann/​Gosch, FGO, § 69 Rz 179 ff.; Gräber/​Koch, Finanz­ge­richts­ord­nung, 7. Aufl., § 69 Rz 113; Schall­mo­ser, DStR 2010, 297 ff.; Seer in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 69 FGO Rz 97; Spe­cker, DStZ 2010, 800, 802 f.; ein­schrän­kend auch Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg, Beschluss in EFG 2012, 358[]
  32. vgl. Bach/​Buslei, Wochen­be­richt des DIW Ber­lin Nr. 17/​2009, 283 ff.[]
  33. vgl. Unter­rich­tung durch die Bun­des­re­gie­rung, Finanz­plan des Bun­des 2011 bis 2015[]
  34. vgl. Seer, DStR 2012, 325, 328[]
  35. BFH, Beschlüs­se vom 17.07.2003 – II B 20/​03, BFHE 202, 380, BSt­Bl II 2003, 807; vom 05.04.2011 – II B 153/​10, BFHE 232, 380, BSt­Bl II 2011, 942; vom 04.05.2011 – II B 151/​10, BFH/​NV 2011, 1395[]
  36. BFH, Beschluss in BFHE 202, 380, BSt­Bl II 2003, 807[]
  37. grund­sätz­lich ableh­nend Gosch in Beermann/​Gosch, § 69 FGO Rz 180.1; Gräber/​Koch, a.a.O., § 69 Rz 113; Seer in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 69 FGO Rz 96; der­sel­be, DStR 2012, 325, 328 f.[]
  38. vgl. z.B. BVerfG, Urteil vom 06.03.2002 – 2 BvL 17/​99, BVerfGE 105, 73, BSt­Bl II 2002, 618[]
  39. BFH, Beschluss vom 02.11.1999 – I B 49/​99, BFHE 190, 59, BSt­Bl II 2000, 57, m.w.N.[]
  40. BFH, Beschluss vom 24.01.2000 – X B 99/​99, BFHE 192, 197, BSt­Bl II 2000, 559[]
  41. vgl. BFH, Beschlüs­se vom 22.11.2001 – V B 100/​01, BFH/​NV 2002, 519; vom 22.12.2003 – IX B 177/​02, BFHE 204, 39, BSt­Bl II 2004, 367[]
  42. BFH, Beschluss in BFHE 190, 59, BSt­Bl II 2000, 57; s. auch BVerfG, Beschluss vom 07.12.1977 – 2 BvF 1/​77, 2 BvF 2/​77, 2 BvF 4/​77, 2 BvF 5/​77, BVerfGE 46, 337[]
  43. vgl. BVerfG, Beschlüs­se vom 15.08.2002 – 1 BvR 1790/​00, NJW 2002, 3691; vom 16.05.1995 – 1 BvR 1087/​91, BVerfGE 93, 1; vom 25.10.1988 – 2 BvR 745/​88, BVerfGE 79, 69[]
  44. BFH, Beschluss in BFHE 190, 59, BSt­Bl II 2000, 57; BFH, Beschluss in BFH/​NV 2002, 519[]
  45. BFH, Beschluss in BFHE 204, 39, BSt­Bl II 2004, 367[][][]
  46. vgl. BVerfG, Ent­schei­dung vom 13.11.1957 – 1 BvR 78/​56, BVerfGE 7, 175; BVerfG, Beschluss vom 17.11.1966 – 1 BvR 52/​66, BVerfGE 20, 363, 364[]
  47. vgl. BFH, Beschluss in BFH/​NV 2002, 519[]
  48. vgl. etwa BFH, Beschlüs­se vom 20.03.2002 – IX S 27/​00, BFH/​NV 2002, 809; vom 10.10.2002 – VII S 28/​01, BFH/​NV 2003, 12[]
  49. BFH, Beschlüs­se vom 21.12.1993 – VIII B 107/​93, BFHE 173, 158, BSt­Bl II 1994, 300; vom 14.07.1998 – VIII B 38/​98, BFHE 186, 379[]
  50. BFH, Beschluss vom 25.04.1977 – IV S 3/​77, BFHE 122, 18, BSt­Bl II 1977, 612[]
  51. vgl. BFH, Urteil vom 20.04.2011 – I R 2/​10, BFHE 233, 251, BSt­Bl II 2011, 761; Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg, Beschluss in EFG 2012, 358[]