Erb­schaft­steu­er­be­frei­ung fürs Fami­li­en­heim – und die ver­zö­ger­te Selbst­nut­zung

Ein Fami­li­en­heim i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG setzt u.a. vor­aus, dass der begüns­tig­te Erwer­ber nach dem Erb­fall die in einem bebau­ten Grund­stück i.S. des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG befind­li­che Woh­nung unver­züg­lich, d.h. ohne schuld­haf­tes Zögern zur Selbst­nut­zung für eige­ne Wohn­zwe­cke bestimmt. Dazu muss der Erwer­ber inner­halb einer ange­mes­se­nen Zeit nach dem Erb­fall die Absicht zur Selbst­nut­zung der Woh­nung fas­sen und durch den Ein­zug in die Woh­nung tat­säch­lich umset­zen.

Erb­schaft­steu­er­be­frei­ung fürs Fami­li­en­heim – und die ver­zö­ger­te Selbst­nut­zung

Erwirbt ein Mit­er­be im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses das Allein­ei­gen­tum an einem Fami­li­en­heim i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG oder an einem zu Wohn­zwe­cken ver­mie­te­ten Grund­stück i.S. des § 13c Abs. 3 ErbStG, erhöht sich sein begüns­tig­tes Ver­mö­gen unab­hän­gig davon, ob die Ver­ein­ba­rung über die Erbaus­ein­an­der­set­zung zeit­nah, d.h. inner­halb von sechs Mona­ten nach dem Erb­fall erfolgt.

Kin­der kön­nen mit­hin ein von ihren Eltern zu Wohn­zwe­cken genutz­tes Fami­li­en­heim steu­er­frei erwer­ben, wenn sie inner­halb ange­mes­se­ner Zeit nach dem Erb­fall die Absicht fas­sen, das Fami­li­en­heim selbst für eige­ne Wohn­zwe­cke zu nut­zen, und die­se Absicht durch den Ein­zug auch tat­säch­lich umset­zen. Erwirbt ein Kind als Mit­er­be im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses über sei­nen Erb­teil hin­aus das Allein­ei­gen­tum an dem Fami­li­en­heim, erhöht sich sein steu­er­be­güns­tig­tes Ver­mö­gen unab­hän­gig davon, ob die Ver­ein­ba­rung über die Erbaus­ein­an­der­set­zung zeit­nah, d.h. inner­halb von sechs Mona­ten nach dem Erb­fall erfolgt.

In dem jetzt vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall waren zwei Kin­der je zur Hälf­te Mit­er­ben ihres Ende 2010 ver­stor­be­nen Vaters. Zum Nach­lass gehör­te ein Zwei­fa­mi­li­en­haus. Eine Woh­nung war vom Vater und der Toch­ter gemein­sam genutzt wor­den; eine Woh­nung war fremd­ver­mie­tet. Ende 2011 zog der Sohn mit sei­ner Ehe­frau in die vor­ma­li­ge Woh­nung des Vaters ein. Bei der Erbaus­ein­an­der­set­zung im März 2012 erhielt der Sohn dann das Allein­ei­gen­tum an dem Zwei­fa­mi­li­en­haus. Das Finanz­amt gewähr­te die Steu­er­be­frei­ung für die selbst­ge­nutz­te Woh­nung nur ent­spre­chend dem Erb­teil des Soh­nes und damit nur zur Hälf­te.

Der Bun­des­fi­nanz­hof folg­te dage­gen der Rechts­auf­fas­sung des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richts1, dass die Steu­er­be­güns­ti­gung in vol­ler Höhe, also auch für den erst im Rah­men der Erbaus­ein­an­der­set­zung erwor­be­nen Anteil am Zwei­fa­mi­li­en­haus zu berück­sich­ti­gen sei. Dem Sohn ste­he die Steu­er­be­frei­ung für die selbst­ge­nutz­te Woh­nung zu, weil er ca. ein Jahr nach dem Erb­fall und damit inner­halb ange­mes­se­ner Zeit ein­ge­zo­gen sei. Eine unver­züg­li­che Bestim­mung zur Selbst­nut­zung kön­ne auch vor­lie­gen, wenn die Woh­nung erst nach Ablauf von sechs Mona­ten nach dem Erb­fall genutzt wer­de. Die Grün­de für die ver­zö­ger­te Nut­zung der Woh­nung müss­ten in einem sol­chen Fall aber dar­ge­legt wer­den. Unschäd­lich sei, dass die Erbaus­ein­an­der­set­zung erst über ein Jahr nach dem Erb­fall erfolgt sei.

Steu­er­frei ist nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG u.a. der Erwerb von Todes wegen des Eigen­tums oder Mit­ei­gen­tums an einem im Inland bele­ge­nen bebau­ten Grund­stück i.S. des § 181 Abs. 1 Nrn. 1 bis 5 BewG (in der ab 2009 gel­ten­den Fas­sung) durch Kin­der i.S. der Steu­er­klas­se – I Nr. 2 und der Kin­der ver­stor­be­ner Kin­der der Steu­er­klas­se – I Nr. 2, soweit der Erb­las­ser dar­in bis zum Erb­fall eine Woh­nung zu eige­nen Wohn­zwe­cken genutzt hat oder bei der er aus zwin­gen­den Grün­den an einer Selbst­nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken gehin­dert war, die beim Erwer­ber unver­züg­lich zur Selbst­nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken bestimmt ist (Fami­li­en­heim) und soweit die Wohn­flä­che der Woh­nung 200 qm nicht über­steigt.

Die Steu­er­be­frei­ung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG erfasst ‑unter wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen- u.a. eine Woh­nung in einem mit einem Zwei­fa­mi­li­en­haus bebau­ten Grund­stück i.S. des § 181 Abs. 1 Nr. 1 BewG, wenn die Woh­nung beim Erwer­ber unver­züg­lich zur Selbst­nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken bestimmt ist. Begüns­tigt ist der Erwerb von Todes wegen, bei einem Mit­er­ben also der Erwerb ent­spre­chend sei­ner Erb­quo­te.

Das Finanz­amt hat die zunächst von – V und spä­ter vom Sohn selbst zu Wohn­zwe­cken genutz­te Woh­nung auf dem Grund­stück R als Fami­li­en­heim ange­se­hen und die Steu­er­be­frei­ung für den hälf­ti­gen Anteil des Soh­nes am Wert des Fami­li­en­heims beschränkt für eine Wohn­flä­che von 200 qm gewährt.

Eine Steu­er­be­frei­ung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG kann der Sohn auch inso­weit bean­spru­chen, als er im Rah­men der Erbaus­ein­an­der­set­zung über sei­ne Betei­li­gung als Mit­er­be hin­aus das Allein­ei­gen­tum an dem Fami­li­en­heim erhal­ten hat.

Über­trägt ein Erbe erwor­be­nes begüns­tig­tes Ver­mö­gen im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses auf einen Drit­ten und gibt der Drit­te dabei die­sem Erwer­ber nicht begüns­tig­tes Ver­mö­gen hin, das er vom Erb­las­ser erwor­ben hat, erhöht sich inso­weit der Wert des begüns­tig­ten Ver­mö­gens des Drit­ten um den Wert des hin­ge­ge­be­nen Ver­mö­gens, höchs­tens jedoch um den Wert des über­tra­ge­nen Ver­mö­gens (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG).

Die­se Rege­lung ermög­licht einen Begüns­ti­gungs­trans­fer beim Erwer­ber von begüns­tig­tem Ver­mö­gen2. Unter den in der Vor­schrift bestimm­ten Vor­aus­set­zun­gen erhöht sich der Wert des begüns­tig­ten (steu­er­be­frei­ten) Ver­mö­gens. Der Drit­te, der für den Erwerb des begüns­tig­ten Ver­mö­gens ande­res aus dem­sel­ben Nach­lass stam­men­des Ver­mö­gen hin­gibt, soll so gestellt wer­den, als habe er von Anfang an begüns­tig­tes Ver­mö­gen erhal­ten3. Ent­spre­chen­des gilt auch, wenn ein Erbe im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses sei­nen erwor­be­nen Anteil am begüns­tig­ten Ver­mö­gen auf einen Mit­er­ben über­trägt4; der Mit­er­be wird so behan­delt, als habe er inso­weit von Anfang an begüns­tig­tes Ver­mö­gen erhal­ten.

§ 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG steht im Zusam­men­hang mit den Rege­lun­gen in § 13 Abs. 1 Nr. 4c Sät­ze 2 und 3 ErbStG. Danach kann ein Erwer­ber die Steu­er­be­frei­ung nicht in Anspruch neh­men, soweit er das begüns­tig­te Ver­mö­gen auf­grund einer letzt­wil­li­gen Ver­fü­gung des Erb­las­sers oder einer rechts­ge­schäft­li­chen Ver­fü­gung des Erb­las­sers auf einen Drit­ten über­tra­gen muss (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 2 ErbStG). Glei­ches gilt, wenn ein Erbe im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses begüns­tig­tes Ver­mö­gen auf einen Mit­er­ben über­trägt (§ 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 3 ErbStG).

Dies bedeu­tet, dass bei einer Über­tra­gung des begüns­tig­ten Ver­mö­gens auf­grund einer vom Erb­las­ser begrün­de­ten Ver­pflich­tung oder im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses die Steu­er­be­frei­ung nicht dem Erst­erwer­ber zusteht. Die Steu­er­be­frei­ung kann viel­mehr nur der nach­fol­gen­de Erwer­ber bean­spru­chen, wenn die Vor­aus­set­zun­gen des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG erfüllt sind5.

Die Erhö­hung des Werts des begüns­tig­ten Ver­mö­gens nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG beim Drit­ten ist von meh­re­ren Vor­aus­set­zun­gen abhän­gig.

Im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses muss ein Erbe begüns­tig­tes Ver­mö­gen, das er vom Erb­las­ser erwor­ben hat, auf einen Drit­ten über­tra­gen. Drit­ter in die­sem Sin­ne ist auch ein Mit­er­be6. Begüns­tig­tes Ver­mö­gen ist das Eigen­tum an einem Fami­li­en­heim i.S. des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG.

§ 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG setzt wei­ter vor­aus, dass der Drit­te (Mit­er­be) dem Erben (Mit­er­ben) nicht begüns­tig­tes; vom Erb­las­ser erwor­be­nes Ver­mö­gen über­trägt. Nicht begüns­tig­tes Ver­mö­gen sind die­je­ni­gen Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de, für deren Erwerb vom Erb­las­ser dem Drit­ten (Mit­er­ben) kei­ne Steu­er­be­frei­ung für ein Fami­li­en­heim nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG zusteht. Dazu gehö­ren z.B. Bank­gut­ha­ben oder zu Wohn­zwe­cken ver­mie­te­te Grund­stü­cke. Ob Ver­mö­gen begüns­tigt oder nicht begüns­tigt ist, bestimmt sich nach den Ver­hält­nis­sen beim Drit­ten, der im Rah­men der Nach­las­s­tei­lung Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de erwirbt.

Für den Begüns­ti­gungs­trans­fer nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG ist erfor­der­lich, dass für das bei der Nach­las­s­tei­lung erwor­be­ne Ver­mö­gen die Steu­er­be­frei­ung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG greift. Der Erwerb muss des­halb eine Woh­nung betref­fen, die beim Erwer­ber unver­züg­lich zur Selbst­nut­zung bestimmt ist (Fami­li­en­heim). Dabei ist ‑wie sich aus § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG ergibt- für die unver­züg­li­che Bestim­mung zur Selbst­nut­zung die zeit­li­che Nähe zum Erb­fall maß­ge­bend.

Eine Woh­nung ist zur Selbst­nut­zung zu eige­nen Wohn­zwe­cken bestimmt, wenn der Erwer­ber die Absicht hat, die Woh­nung selbst zu eige­nen Wohn­zwe­cken zu nut­zen, und die­se Absicht auch tat­säch­lich umsetzt7. Die Absicht des Erwer­bers zur Selbst­nut­zung des Hau­ses lässt sich als eine inne­re Tat­sa­che nur anhand äuße­rer Umstän­de fest­stel­len. Dies erfor­dert, dass der Erwer­ber in die Woh­nung ein­zieht und sie als Fami­li­en­heim für eige­ne Wohn­zwe­cke nutzt8.

Der Erwer­ber muss die Woh­nung unver­züg­lich, d.h. ohne schuld­haf­tes Zögern (vgl. § 121 Abs. 1 Satz 1 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs) zur Selbst­nut­zung für eige­ne Wohn­zwe­cke bestim­men9. Unver­züg­lich erfolgt eine Hand­lung nur, wenn sie inner­halb einer nach den Umstän­den des Ein­zel­falls zu bemes­sen­den Prü­fungs- und Über­le­gungs­zeit vor­ge­nom­men wird10. Dies bedeu­tet, dass ein Erwer­ber zur Erlan­gung der Steu­er­be­frei­ung für ein Fami­li­en­heim inner­halb einer ange­mes­se­nen Zeit nach dem Erb­fall die Absicht zur Selbst­nut­zung des Hau­ses fas­sen und tat­säch­lich umset­zen muss.

Ange­mes­sen ist regel­mä­ßig ein Zeit­raum von sechs Mona­ten nach dem Erb­fall. Zieht der Erwer­ber inner­halb die­ses Zeit­raums in die Woh­nung ein, kann in der Regel davon aus­ge­gan­gen wer­den, dass eine unver­züg­li­che Bestim­mung der Woh­nung zur Selbst­nut­zung als Fami­li­en­heim vor­liegt. Den durch § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 1 ErbStG begüns­tig­ten Erwer­bern ist eine gewis­se Zeit ein­zu­räu­men, damit sie prü­fen kön­nen, ob sie in die Woh­nung ein­zie­hen. Hat der Erwer­ber nach der ihm zuzu­bil­li­gen­den Bedenk­zeit den Ent­schluss zum Ein­zug gefasst, benö­tigt er wei­te­re Zeit für eine even­tu­el­le Reno­vie­rung bzw. Gestal­tung der Woh­nung für eige­ne Wohn­zwe­cke sowie für die not­wen­di­ge Durch­füh­rung des Umzugs. Unter Berück­sich­ti­gung die­ser gesam­ten Umstän­de erscheint ein Zeit­raum von bis zu sechs Mona­ten nach dem Erb­fall als erfor­der­lich. Ein kür­ze­rer Zeit­raum von nur ein paar Wochen mag im Ein­zel­fall unter güns­ti­gen Bedin­gun­gen aus­rei­chend sein. Im Regel­fall wird aber der Erwer­ber, der die Woh­nung bis zum Able­ben des Erb­las­sers noch nicht für eige­ne Wohn­zwe­cke genutzt hat, nicht in der Lage sein, die Woh­nung schon inner­halb eini­ger Wochen nach dem Erb­fall zu nut­zen.

Wird die Selbst­nut­zung der Woh­nung erst nach Ablauf von sechs Mona­ten auf­ge­nom­men, kann eben­falls eine unver­züg­li­che Bestim­mung zur Selbst­nut­zung vor­lie­gen. Aller­dings muss der Erwer­ber in die­sem Fall dar­le­gen und glaub­haft machen, zu wel­chem Zeit­punkt er sich zur Selbst­nut­zung der Woh­nung für eige­ne Wohn­zwe­cke ent­schlos­sen hat, aus wel­chen Grün­den ein tat­säch­li­cher Ein­zug in die Woh­nung nicht frü­her mög­lich war und war­um er die­se Grün­de nicht zu ver­tre­ten hat. Sol­che Grün­de kön­nen z.B. vor­lie­gen, wenn sich der Ein­zug wegen einer Erbaus­ein­an­der­set­zung zwi­schen Mit­er­ben oder wegen der Klä­rung von Fra­gen zum Erb­an­fall und zu den begüns­tig­ten Erwer­bern über den Sechs­mo­nats­zeit­raum hin­aus um eini­ge wei­te­re Mona­te ver­zö­gert. Umstän­de im Ein­fluss­be­reich des begüns­tig­ten Erwer­bers, die nach Ablauf des Sechs­mo­nats­zeit­raums zu einer län­ge­ren Ver­zö­ge­rung des Ein­zugs füh­ren (wie z.B. eine Reno­vie­rung der Woh­nung), sind nur unter beson­de­ren Vor­aus­set­zun­gen nicht dem Erwer­ber anzu­las­ten. Das kann bei­spiels­wei­se der Fall sein, wenn sich die Reno­vie­rung des­halb län­ger hin­zieht, weil nach Beginn der Reno­vie­rungs­ar­bei­ten ein gra­vie­ren­der Man­gel der Woh­nung ent­deckt wird, der vor dem Ein­zug besei­tigt wer­den muss. Je grö­ßer der zeit­li­che Abstand zwi­schen dem Erb­fall und dem tat­säch­li­chen Ein­zug des Erwer­bers in die Woh­nung ist, umso höhe­re Anfor­de­run­gen sind an die Dar­le­gung des Erwer­bers und sei­ne Grün­de für die ver­zö­ger­te Nut­zung der Woh­nung für eige­ne Wohn­zwe­cke zu stel­len.

Nutzt der erwer­ben­de Drit­te (Mit­er­be) die vor­mals vom Erb­las­ser genutz­te Woh­nung inner­halb ange­mes­se­ner Zeit für eige­ne Wohn­zwe­cke, ist der Begüns­ti­gungs­trans­fer nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG unab­hän­gig davon zu gewäh­ren, ob die Erbaus­ein­an­der­set­zung zeit­nah zum Erb­fall erfolgt11. Eine zeit­li­che Nähe zum Erb­fall ist für die Tei­lung des Nach­las­ses nicht vor­ge­schrie­ben. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung kann des­halb bei einer frei­en Aus­ein­an­der­set­zung von Erben­ge­mein­schaf­ten eine Begüns­ti­gung nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG auch zu gewäh­ren sein, wenn die Aus­ein­an­der­set­zungs­ver­ein­ba­rung nicht inner­halb von sechs Mona­ten nach dem Erb­fall geschlos­sen wird12.

§ 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG führt zu einer Erhö­hung der Bemes­sungs­grund­la­ge für die Steu­er­be­frei­ung und nicht zu einer Ver­än­de­rung der Zurech­nung der Erwerbs­ge­gen­stän­de13. Für die Erb­schaft­steu­er gilt nach § 11 ErbStG das Stich­tags­prin­zip; maß­ge­bend für die Wert­ermitt­lung ist der Zeit­punkt der Ent­ste­hung der Steu­er, also regel­mä­ßig der Zeit­punkt des Todes des Erb­las­sers (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Wer­den nach dem Tod des Erb­las­sers Nach­lass­ge­gen­stän­de im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses auf einen Mit­er­ben über­tra­gen, beein­flusst dies weder die Zurech­nung der Gegen­stän­de zum Nach­lass noch den antei­li­gen der Erb­schaft­steu­er unter­lie­gen­den Erwerb der jewei­li­gen Mit­er­ben. Nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c Satz 4 ErbStG wird nur ursprüng­lich nicht begüns­tig­tes Ver­mö­gen eines Mit­er­ben als zum Zeit­punkt des Erb­falls begüns­tig­tes Ver­mö­gen behan­delt.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat erheb­li­che Zwei­fel, ob die Steu­er­be­frei­ung des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG ver­fas­sungs­ge­mäß ist14.

Eine Vor­la­ge nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG zur Ein­ho­lung einer Ent­schei­dung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts (BVerfG) über die Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG kommt jedoch schon des­halb nicht in Betracht, weil das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt mit Beschluss vom 17.12.201415 trotz fest­ge­stell­ter Ver­fas­sungs­ver­stö­ße durch § 13a und § 13b jeweils i.V.m. § 19 Abs. 1 ErbStG die Wei­ter­gel­tung des ErbStG bis zu einer Neu­re­ge­lung ange­ord­net hat und die Neu­re­ge­lung spä­tes­tens bis zum 30.06.2016 zu tref­fen ist16.

Im Streit­fall erhöht sich das nach § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG steu­er­be­güns­tig­te Ver­mö­gen des Soh­nes. Der Sohn hat im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses das Allein­ei­gen­tum am Grund­stück R und damit auch am Fami­li­en­heim erwor­ben. Im Gegen­zug war er damit ein­ver­stan­den, dass S das Allein­ei­gen­tum an den Grund­stü­cken X und Y erhält, wobei deren hälf­ti­ger Wert ins­ge­samt (= Wert des vom Sohn hin­ge­ge­be­nen Ver­mö­gens) den hälf­ti­gen Wert des Grund­stücks R (= Wert des an den Sohn über­tra­ge­nen Ver­mö­gens) über­steigt.

Die selbst­ge­nutz­te Woh­nung im Grund­stück R erfüllt die Vor­aus­set­zun­gen eines Fami­li­en­heims. Der Sohn hat die Woh­nung unver­züg­lich nach dem Able­ben des Vaters am 24.12 2010 zur Selbst­nut­zung zu Wohn­zwe­cken bestimmt. Er ist zusam­men mit sei­ner Ehe­frau Ende 2011 in die Woh­nung ein­ge­zo­gen. Das Finanz­ge­richt hat im Ein­zel­nen die Umstän­de gewür­digt, die dazu geführt haben, dass die Selbst­nut­zung erst zu die­sem Zeit­punkt erfol­gen konn­te. Die­se Wür­di­gung ist revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den. Auch das Finanz­amt hat für den von Todes wegen erwor­be­nen Anteil des Soh­nes die Steu­er­be­güns­ti­gung für ein Fami­li­en­heim gewährt; es ist also ersicht­lich davon aus­ge­gan­gen, dass eine unver­züg­li­che Bestim­mung der Woh­nung zur Selbst­nut­zung vor­liegt. Unmaß­geb­lich ist, dass die Ver­ein­ba­rung über die Erbaus­ein­an­der­set­zung erst am 23.03.2012 und damit nach Ablauf von ca. 15 Mona­ten nach dem Erb­fall abge­schlos­sen wur­de.

Dem Sohn steht der ver­min­der­te Wert­an­satz für die ver­mie­te­te Woh­nung auf dem Grund­stück R nach § 13c Abs. 1 und 3 ErbStG auch inso­weit zu, als er im Rah­men der Erbaus­ein­an­der­set­zung über sei­nen Anteil als Mit­er­be hin­aus das Allein­ei­gen­tum am Zwei­fa­mi­li­en­haus auf dem Grund­stück R erhal­ten hat.

Nach § 13c Abs. 1 und 3 ErbStG sind bei der Ermitt­lung des steu­er­pflich­ti­gen Erwerbs bebau­te Grund­stü­cke oder Grund­stücks­tei­le mit 90 % ihres Werts anzu­set­zen, wenn sie 1. zu Wohn­zwe­cken ver­mie­tet wer­den, 2. im Inland, in einem Mit­glied­staat der Euro­päi­schen Uni­on oder in einem Staat des Euro­päi­schen Wirt­schafts­raums bele­gen sind und 3. nicht zum begüns­tig­ten Betriebs­ver­mö­gen oder begüns­tig­ten Ver­mö­gen eines Betriebs der Land- und Forst­wirt­schaft i.S. des § 13a ErbStG gehö­ren.

Ein Erwer­ber kann den ver­min­der­ten Wert­an­satz nicht in Anspruch neh­men, soweit er erwor­be­ne Grund­stü­cke auf­grund einer letzt­wil­li­gen Ver­fü­gung des Erb­las­sers oder einer rechts­ge­schäft­li­chen Ver­fü­gung des Erb­las­sers oder Schen­kers auf einen Drit­ten über­tra­gen muss (§ 13c Abs. 2 Satz 1 ErbStG). Glei­ches gilt, wenn ein Erbe im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses Ver­mö­gen i.S. des § 13c Abs. 3 ErbStG auf einen Mit­er­ben über­trägt (§ 13c Abs. 2 Satz 2 ErbStG). Über­trägt ein Erbe erwor­be­nes begüns­tig­tes Ver­mö­gen im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses auf einen Drit­ten und gibt der Drit­te dabei die­sem Erwer­ber nicht begüns­tig­tes Ver­mö­gen hin, das er vom Erb­las­ser erwor­ben hat, erhöht sich inso­weit der Wert des begüns­tig­ten Ver­mö­gens des Drit­ten um den Wert des hin­ge­ge­be­nen Ver­mö­gens, höchs­tens jedoch um den Wert des über­tra­ge­nen Ver­mö­gens (§ 13c Abs. 2 Satz 3 ErbStG).

Die Rege­lun­gen in § 13c Abs. 2 Sät­ze 1 bis 3 ErbStG zum ver­min­der­ten Wert­an­satz eines zu Wohn­zwe­cken ver­mie­te­ten Grund­stücks ent­spre­chen den Bestim­mun­gen in § 13 Abs. 1 Nr. 4c Sät­ze 2 bis 4 ErbStG zur Steu­er­be­frei­ung für ein Fami­li­en­heim. Aus die­sem Grund gel­ten die Aus­füh­run­gen unter II. 2. zu den Vor­aus­set­zun­gen und Fol­gen des § 13 Abs. 1 Nr. 4c Sät­ze 2 bis 4 ErbStG ent­spre­chend für die Anwen­dung des § 13c Abs. 2 Sät­ze 1 bis 3 ErbStG.

Eine Erhö­hung des Werts des begüns­tig­ten Ver­mö­gens nach § 13c Abs. 2 Satz 3 ErbStG ist ins­be­son­de­re mög­lich, wenn bei einer ‑wie im Streit­fall- aus zwei Mit­er­ben bestehen­den Erben­ge­mein­schaft ein Mit­er­be im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses das Allein­ei­gen­tum an einem ver­mie­te­ten Grund­stück i.S. des § 13c Abs. 3 ErbStG, also begüns­tig­tes Ver­mö­gen erhält und hier­für dem über­tra­gen­den Mit­er­ben das Allein­ei­gen­tum an einem ande­ren Grund­stück über­lässt. Das gilt selbst für den Fall, dass das ande­re Grund­stück eben­falls ein zu Wohn­zwe­cken ver­mie­te­tes Grund­stück i.S. des § 13c Abs. 3 ErbStG ist. Nach der Über­las­sung des Grund­stücks im Rah­men der Tei­lung des Nach­las­ses an einen Mit­er­ben kann der über­las­sen­de Mit­er­be die Begüns­ti­gung nicht mehr in Anspruch neh­men (§ 13c Abs. 2 Satz 2 ErbStG); inso­weit ist das Grund­stück nun­mehr nicht begüns­tig­tes Ver­mö­gen des über­las­sen­den Mit­er­ben.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. Juni 2015 – II R 39/​13

  1. Nds. FG, Urteil vom 26.09.2013 – 3 K 525/​12 []
  2. vgl. Kobor, in Fischer/​Jüptner/​Pahlke/​Wachter, ErbStG, 5. Aufl., § 13 Rz 43; Stei­ner, Der Erb­schaft­steu­er-Bera­ter ‑Erb-StB- 2009, 123, 128; St. Viskorf/​Haag, Deut­sches Steu­er­recht ‑DStR- 2012, 219, 223 []
  3. BT-Drs. 16/​11107, S. 9 []
  4. BT-Drs. 16/​11107, S. 9 []
  5. Vis­korf in Viskorf/​Knobel/​Schuck/​Wälzholz, Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­setz, Bewer­tungs­ge­setz, 4. Aufl., § 13 ErbStG Rz 80 []
  6. vgl. Stei­ner, Erb-StB 2009, 123, 128 []
  7. vgl. Kobor, a.a.O., § 13 Rz 42 []
  8. vgl. Jüli­cher, in Troll/​Gebel/​Jülicher, ErbStG, § 13 Rz 70; Vis­korf, a.a.O., § 13 ErbStG Rz 73; Geck in Kapp/​Ebeling, § 13 ErbStG Rz 40.7; Meincke, Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­setz, Kom­men­tar, 16. Aufl., § 13 Rz 28 []
  9. vgl. Jochum in Wilms/​Jochum, Erb­schaft­steu­er- und Schen­kungsteu­er­ge­setz, § 13 Rz 91, 83; Jüli­cher, a.a.O., § 13 ErbStG Rz 70; Vis­korf, a.a.O., § 13 ErbStG Rz 73 []
  10. vgl. BGH, Urteil vom 28.06.2012 – VII ZR 130/​11, NJW 2012, 3305, m.w.N. []
  11. St. Viskorf/​Haag, DStR 2012, 219, 223; a.A. R E 13.4 Abs. 5 Satz 11 der Erb­schaft­steu­er-Richt­li­ni­en 2011 ‑Erb­StR 2011-; Geck, a.a.O., § 13 ErbStG, Rz 40.11 []
  12. ent­ge­gen H E 13.4 "Freie Erbaus­ein­an­der­set­zung" Hin­wei­se zu den Erb­StR 2011 []
  13. vgl. Geck, a.a.O., § 13 ErbStG, Rz 40.12; R E 13.4 Abs. 5 Satz 9 Erb­StR 2011 []
  14. vgl. BFH, Ent­schei­dun­gen vom 27.09.2012 – II R 9/​11, BFHE 238, 241, BSt­Bl II 2012, 899, Rz 150; vom 18.07.2013 – II R 35/​11, BFHE 242, 153, BSt­Bl II 2013, 1051, zu § 13 Abs. 1 Nr. 4a ErbStG vor 2009; vom 03.06.2014 – II R 45/​12, BFHE 245, 374, BSt­Bl II 2014, 806, Rz 26, zu § 13 Abs. 1 Nr. 4b Satz 1 ErbStG, m.w.N. []
  15. BVerfG, Beschluss vom 17.12 2014 – 1 BvL 21/​12, BSt­Bl II 2015, 50 []
  16. vgl. auch BFH, Urteil in BFHE 242, 153, BSt­Bl II 2013, 1051, Rz 12 []