Eine schenkungsteuerpflichtige Zuwendung unter Ehegatten liegt auch dann vor, wenn ein Ehegatte den Vermögensstand seines Einzelkontos oder Einzeldepots auf den anderen Ehegatten überträgt. Beruft sich der beschenkte Ehegatte darauf, dass ihm schon vor der Übertragung der Vermögensstand zur Hälfte zuzurechnen war und er deshalb insoweit nicht bereichert sei, trägt er zudem hierfür die Feststellungslast (objektive Beweislast).
Diese Entscheidung des Bundesfinanzhofs betrifft Einzelkonten, nicht aber Gemeinschaftskonten der Ehegatten. Kontovollmachten für Einzelkonten sind dagegen für die schenkungsteuerrechtliche Beurteilung ohne Bedeutung.
In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall übertrug der Ehemann den Vermögensstand seines bei einer Schweizer Bank geführten Einzeldepotkontos (Einzelkontos) auf ein ebenfalls bei einer Schweizer Bank geführtes Einzelkonto seiner Ehefrau. Das Finanzamt nahm in voller Höhe des übertragenen Vermögensstands eine freigebige Zuwendung des Ehemannes an die Ehefrau an. Die Ehefrau wendete ein, sie sei nur in Höhe der Hälfte des Vermögensstands bereichert, da ihr die andere Hälfte des Vermögensstands schon vor der Übertragung zugestanden habe.
Das Finanzgericht Nürnberg wies die Klage der Ehefrau ab1: Die Ehefrau, die dafür die Feststellungslast trage, habe nicht nachgewiesen, dass sie schon vor der Übertragung zur Hälfte an dem Vermögen berechtigt gewesen sei. Der Bundesfinanzhof bestätigte die Klageabweisung: Der beschenkte Ehegatte trägt die Beweislast für Tatsachen, die der Annahme einer freigebigen Zuwendung entgegenstehen. Dies gilt auch für die Umstände, die belegen sollen, dass dem anderen Ehegatten das Guthaben, das er vom Einzelkonto seines Ehegatten unentgeltlich übertragen erhalten hat, im Innenverhältnis bereits vor der Übertragung ganz oder teilweise zuzurechnen gewesen sein soll.
Gemäß § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Eine freigebige Zuwendung setzt in objektiver Hinsicht voraus, dass die Leistung zu einer Bereicherung des Bedachten auf Kosten des Zuwendenden führt und die Zuwendung objektiv unentgeltlich ist, und in subjektiver Hinsicht den Willen des Zuwendenden zur Freigebigkeit2. Erforderlich ist eine Vermögensverschiebung, d.h. eine Vermögensminderung auf der Seite des Zuwendenden und eine Vermögensmehrung auf der Seite des Bedachten3.
Für die Entscheidung, ob diese Voraussetzungen erfüllt sind, hat das Finanzgericht den Sachverhalt von Amts wegen zu erforschen, wobei die Beteiligten heranzuziehen sind (§ 76 Abs. 1 Sätze 1 und 2 FGO). Die Beteiligten haben ihre Erklärungen über tatsächliche Umstände vollständig und der Wahrheit gemäß abzugeben und sich auf Anforderung des Gerichts zu den von den anderen Beteiligten vorgebrachten Tatsachen zu erklären (§ 76 Abs. 1 Satz 3 FGO). Die erhöhten Mitwirkungspflichten bei Auslandssachverhalten -insbesondere § 90 Abs. 2 AO- gelten entsprechend (§ 76 Abs. 1 Satz 4 FGO; BFH, Beschluss vom 18.02.2008 – II B 109/06, BFH/NV 2008, 1163).
Kann der entscheidungserhebliche Sachverhalt trotz Ausschöpfung aller zugänglichen und zumutbaren Ermittlungsmöglichkeiten nicht oder nicht vollständig aufgeklärt werden, ist unter Anwendung der Beweislastregeln zu entscheiden, zu wessen Lasten die Unerweislichkeit von maßgeblichen Tatsachen geht. Nach ständiger Rechtsprechung liegt die Feststellungslast (objektive Beweislast) für steuerbegründende Tatsachen beim Steuergläubiger und für steuermindernde Tatsachen beim Steuerpflichtigen4.
Die Finanzbehörde trägt die Feststellungslast für die Tatsachen, die zur Annahme einer freigebigen Zuwendung erforderlich sind. Demgegenüber trägt der Bedachte die Feststellungslast für die Tatsachen, die der Annahme einer freigebigen Zuwendung entgegenstehen5. Gibt es zum Beispiel bei einem Gemeinschaftskonto von Ehegatten (sog. Oder-Konto) hinreichend deutliche objektive Anhaltspunkte dafür, dass beide Ehegatten entsprechend der Auslegungsregel des § 430 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) zu gleichen Anteilen am Kontoguthaben beteiligt sind, trägt der zur Schenkungsteuer herangezogene Ehegatte die Feststellungslast dafür, dass im Innenverhältnis nur der einzahlende Ehegatte berechtigt sein soll6.
Bei einem Einzelkonto zählen zu den Tatsachen, die der Annahme einer freigebigen Zuwendung entgegenstehen, auch solche, die belegen sollen, dass dem Bedachten das Guthaben, das er vom Einzelkonto oder Einzeldepot seines Ehegatten unentgeltlich übertragen erhalten hat, im Innenverhältnis bereits vor der Übertragung vollständig oder teilweise zuzurechnen war. Das kann z.B. der Fall sein, wenn der Kontoinhaber für seinen Ehegatten Teile am Konto/Depot nur als Treuhänder gehalten hat (vgl. § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO). Insoweit trifft den Bedachten die Feststellungslast.
Werden ein Konto und ein Depot unter derselben Bankverbindung unterhalten, dient das Depot dazu, Wertpapiere zu kaufen und zu verkaufen sowie die Wertpapiere zu verwahren. Erträge aus den Wertpapieren werden dem Konto zugeschrieben und Überweisungen über das Konto getätigt. Das Konto enthält den Gesamtvermögensstand aus den Wertpapieren und dem sonstigen Guthaben. Dies gilt für ein inländisches Konto ebenso wie für ein solches in der Schweiz.
Im Hinblick auf das Konto/Depot E -ebenso wie das Konto/Depot K- richten sich die schuldrechtlichen Beziehungen zwischen E und B sowie der Klägerin und B nach Schweizer Recht als dem Recht des Staates, in dem die Konten/Depots belegen sind und dadurch die engste Verbindung zu diesem Staat aufweisen (Art. 28 Abs. 1 Satz 1 des Einführungsgesetzes zum Bürgerlichen Gesetzbuch i.d.F. bis 17.12 2009). Mit der Kontoeröffnung begründen Kunde und Bank eine Geschäftsverbindung, deren Rechtsnatur in der Schweiz überwiegend als Rahmenvertrag angesehen wird7.
Wie das deutsche Recht kennt auch das Schweizer Recht verschiedene Kontoarten (Gemeinschaftskonto, Treuhandkonto), u.a. auch das Einzelkonto. Auch im Schweizer Recht sind im Rahmen der Kontoeröffnung u.a. die Verfügungs- und Vertretungsmacht über das Konto (Bankvollmacht oder organschaftliche Vertretung) zu regeln8.
Bei einem Einzelkonto -wie im Streitfall- ist der Inhaber nicht nur alleiniger Gläubiger der Guthabensforderung gegenüber der Bank, also Berechtigter im Außenverhältnis. Ihm steht vielmehr im Regelfall das Guthaben auch im Innenverhältnis alleine zu9. Diese zu einem inländischen Einzelgirokonto aufgestellten Grundsätze sind aufgrund der gleichen Struktur auch auf ein Schweizer Einzelgirokonto anwendbar.
Auch die dingliche Eigentumslage der im Depot befindlichen Wertpapiere ist nach Schweizer Recht zu bestimmen. Nach Art. 43 Abs. 1 des Einführungsgesetzes zum Bürgerlichen Gesetzbuche (Schweiz) unterliegen Rechte -auch an beweglichen Sachen- dem Recht des Staates, in dem sie sich befinden. Für die Eigentumslage depotverwahrter Wertpapiere stellt Art. 930 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches -wie § 1006 Abs. 1 BGB- eine Vermutung auf. Danach wird zugunsten des Besitzers einer beweglichen Sache vermutet, dass er Eigentümer der Sache ist.
Bei einem Einzelkonto mit Depot ist in der Regel davon auszugehen, dass dem Kontoinhaber der Vermögensstand auf dem Konto -bestehend aus den Wertpapieren und dem sonstigen Guthaben- allein zusteht.
Dies gilt auch bei Ehegatten. Aus einer Vollmacht für den Ehegatten, der nicht Kontoinhaber ist, ergibt sich nichts anderes. Sie gibt dem bevollmächtigten Ehegatten lediglich im Außenverhältnis gegenüber der Bank eine Verfügungsbefugnis über das Konto10.
Die Ehegatten können aber im Innenverhältnis -auch stillschweigend- eine Bruchteilsberechtigung des Ehegatten, der nicht Kontoinhaber ist, an der Kontoforderung vereinbaren. Unter welchen Voraussetzungen eine solche konkludente Vereinbarung anzunehmen ist, hängt von den Umständen des Einzelfalls ab. Leisten etwa beide Ehegatten Einzahlungen auf ein Sparkonto und besteht Einvernehmen, dass die Ersparnisse beiden zugutekommen sollen, so steht ihnen die Forderung gegen die Bank im Innenverhältnis im Zweifel zu gleichen Anteilen zu11.
Diese -aus zivilrechtlichen Grundsätzen folgende- Verteilung der Feststellungslast entspricht den durch den BFH in ständiger Rechtsprechung aufgestellten Grundsätzen zur Feststellungslast und weicht -entgegen der Auffassung der Klägerin- auch nicht von dem BFH, Urteil in BFHE 237, 179, BStBl II 2012, 473 ab. Der dort zu entscheidende Sachverhalt betraf kein Einzelkonto, sondern ein -den Ehegatten gemeinschaftlich zustehendes- (inländisches) Oder-Konto. Das Oder-Konto unterscheidet sich vom Einzelkonto dadurch, dass beim Oder-Konto -im Gegensatz zum Einzelkonto- die Ehegatten grundsätzlich Gesamtgläubiger sind, mit der Folge, dass sie im Verhältnis zueinander zu gleichen Anteilen berechtigt sind, soweit nicht ein anderes bestimmt ist (§ 430 BGB).
Auch für diesen Fall hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass im Regelfall, wenn hinreichend deutliche objektive Anhaltspunkte dafür vorliegen, beide Ehegatten zu gleichen Anteilen am Kontoguthaben beteiligt sind und die Feststellungslast für eine hiervon abweichende Beteiligung der Ehegatte zu tragen hat, der sich darauf beruft. Das Urteil trifft lediglich eine Entscheidung zu der Frage, wie die Beweislast hinsichtlich der Berechtigung von Ehegatten an einem Gemeinschaftskonto vor dem Hintergrund einer freigebigen Zuwendung verteilt ist, wenn nur einer der Ehegatten das Guthaben eingezahlt hat. Es ändert -entgegen der Ansicht der Klägerin- nicht die bisherige höchstrichterliche Rechtsprechung zur Beweislastverteilung bei Treuhandverhältnissen, nach der bei der Prüfung, ob ein Treuhandverhältnis tatsächlich gegeben ist, ein strenger Maßstab anzulegen ist12 und dies auch bei Ehegatten gilt13.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 29. Juni 2016 – II R 41/14
- FG Nürnberg, Urteil vom 15.05.2014 – 4 K 1390/11[↩]
- BFH, Urteil vom 27.08.2014 – II R 43/12, BFHE 246, 506, BStBl II 2015, 241, Rz 37, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil vom 18.09.2013 – II R 29/11, BFHE 243, 385, BStBl II 2014, 261, Rz 11[↩]
- vgl. BFH, Urteil in BFHE 237, 179, BStBl II 2012, 473, Rz 26, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil vom 23.06.2015 – II R 52/13, BFHE 250, 215, BStBl II 2015, 960[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 237, 179, BStBl II 2012, 473[↩]
- Weber in Derleder/Knops/Bamberger, Handbuch zum deutschen und europäischen Bankrecht, 2. Aufl.2009, § 78 Rz 35[↩]
- vgl. Weber in Derleder/Knops/Bamberger, a.a.O., § 78 Rz 39[↩]
- BGH, Urteile vom 07.04.1966 – II ZR 275/63, WM 1966, 679; und vom 11.09.2002 – XII ZR 9/01, NJW 2002, 3702[↩]
- vgl. BGH, Urteil vom 13.01.1988 IVb ZR 110/86, NJW 1988, 1208[↩]
- vgl. BGH, Urteile vom 19.04.2000 XII ZR 62/98, NJW 2000, 2347, und in NJW 2002, 3702[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 04.12 2007 – VIII R 14/05, BFH/NV 2008, 745; und vom 21.05.2014 – I R 42/12, BFHE 246, 119, BStBl II 2015, 4[↩]
- BFH, Urteil vom 05.03.1980 – II R 148/76, BFHE 130, 198, BStBl II 1980, 402; BFH, Beschluss vom 18.11.2004 – II B 176/03, BFH/NV 2005, 355[↩]
