Erör­te­rung im Ein­spruchs­ver­fah­ren

Lehnt das Finanz­amt eine Erör­te­rung des Sach- und Rechts­stands gemäß § 364a AO ab, ist eine hier­ge­gen erho­be­ne Kla­ge wegen feh­len­den Rechts­schutz­in­ter­es­ses unzu­läs­sig.

Erör­te­rung im Ein­spruchs­ver­fah­ren

Im Schrift­tum ist umstrit­ten, ob ein Rechts­be­helf gegen die Ableh­nung eines Antrags auf Erör­te­rung des Sach- und Rechts­stands nach § 364a Abs. 1 AO zuläs­sig ist. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat hier­zu noch nicht Stel­lung genom­men. Die im Schrift­tum herr­schen­de Ansicht geht davon aus, dass der Bescheid, mit dem ein Antrag auf Erör­te­rung gemäß § 364a AO abge­lehnt wird, nicht ange­foch­ten wer­den kann. Zum Teil wird dies dar­auf gestützt, dass es an einem Ver­wal­tungs­akt feh­le 1. Über­wie­gend wird jedoch dar­auf abge­stellt, dass die Ableh­nung des Antrags zwar als Ver­wal­tungs­akt zu qua­li­fi­zie­ren, als ver­fah­rens­lei­ten­de Ver­fü­gung aber ent­spre­chend dem zu ver­all­ge­mei­nern­den Rechts­ge­dan­ken des § 128 Abs. 2 FGO sowie des § 44a VwGO einer eigen­stän­di­gen Anfech­tung ent­zo­gen sei 2.

Nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs kann es aus­ge­hend von der Recht­spre­chung des BFH 3- nicht zwei­fel­haft sein, dass es sich bei der Ableh­nung des Antrags auf Erör­te­rung des Sach- und Rechts­stands gemäß § 364a AO um eine gegen­über der Klä­ge­rin getrof­fe­ne ein­zel­fall­be­zo­ge­ne Rege­lung und damit um einen Ver­wal­tungs­akt gehan­delt hat (§ 118 Satz 1 AO) und der gericht­li­che Rechts­schutz gegen einen sol­chen ableh­nen­den Bescheid – auch dann, wenn das eigent­li­che Kla­ge­ziel in der Vor­nah­me einer tat­säch­li­chen Hand­lung besteht – im Wege einer Ver­pflich­tungs­kla­ge ver­folgt wer­den muss.

Der Bun­des­fi­nanz­hof schließt sich jedoch der ganz über­wie­gend ver­tre­te­nen Auf­fas­sung an, nach der eine sol­che Kla­ge, die mit dem Ziel erho­ben wird, dass das Finanz­amt dem Begeh­ren auf Durch­füh­rung einer Erör­te­rung gemäß § 364a AO ent­spricht, mit dem Zweck der Vor­schrift, den Abschluss des Ein­spruchs­ver­fah­rens zu beschleu­ni­gen und damit zugleich Streit­fäl­le vom Finanz­ge­richt fern­zu­hal­ten 4, nicht ver­ein­bar wäre und des­halb unzu­läs­sig ist. Dabei kann unbe­ant­wor­tet blei­ben, ob die­se Ansicht auf eine ana­lo­ge Anwen­dung des § 44a VwGO gestützt wer­den könn­te, nach dem Rechts­be­hel­fe gegen behörd­li­che Ver­fah­rens­hand­lun­gen nur gleich­zei­tig mit den gegen die Sach­ent­schei­dung zuläs­si­gen Rechts­be­hel­fen gel­tend gemacht wer­den kön­nen 5. Jeden­falls ent­hält § 44a VwGO eine Aus­prä­gung des all­ge­mei­nen Grund­sat­zes, nach dem Ver­fah­rens­hand­lun­gen nicht selb­stän­dig ange­foch­ten wer­den kön­nen, solan­ge das Ver­wal­tungs­ver­fah­ren noch nicht abge­schlos­sen und des­halb noch offen ist, ob der Betrof­fe­ne durch das Ver­fah­rens­er­geb­nis in sei­nen Rech­ten ver­letzt wer­den wird 6. Einer gleich­wohl erho­be­nen Kla­ge fehlt mit­hin das Rechts­schutz­in­ter­es­se 7. Hier­ge­gen lässt sich nicht ein­wen­den, dass der Ein­spruchs­füh­rer schutz­los gestellt wür­de. Denn die feh­len­de Anfech­tungs­mög­lich­keit lässt unbe­rührt, dass ent­we­der das Finanz­ge­richt im Rah­men einer Kla­ge gegen den Steu­er­be­scheid gemäß § 100 Abs. 3 Satz 1 FGO nur die Ein­spruchs­ent­schei­dung zum Zwe­cke der wei­te­ren Sach­auf­klä­rung durch die Behör­de auf­he­ben oder der Klä­ger iso­liert nur die Ein­spruchs­ent­schei­dung anfech­ten kann (§ 100 Abs. 1 FGO), sofern er hier­für ein berech­tig­tes Inter­es­se hat 8.

Im Übri­gen wäre ohne dass dem nach den vor­ste­hen­den Erwä­gun­gen noch ent­schei­dungs­er­heb­li­che Bedeu­tung zukä­me- die Kla­ge auch des­halb als unzu­läs­sig abzu­wei­sen gewe­sen, weil die Klä­ge­rin nicht gel­tend gemacht hat, durch die Ableh­nung ihres Antrags auf Erör­te­rung des Sach- und Rechts­stands nach § 364a AO in ihren Rech­ten ver­letzt zu sein (§ 40 Abs. 2 FGO) 9. Auch inso­weit wären – wor­an es vor­lie­gend fehlt – zumin­dest Dar­le­gun­gen dazu erfor­der­lich gewe­sen, wel­che Umstän­de sie bis zum Zeit­punkt der letz­ten Ver­wal­tungs­ent­schei­dung 10 gegen­über dem Finanz­amt vor­ge­tra­gen hat und wes­halb die­ser Vor­trag dem Finanz­amt hät­te Ver­an­las­sung geben kön­nen, eine Erör­te­rung nach § 364a AO als der beschleu­nig­ten Ver­fah­rens­er­le­di­gung 11 dien­lich zu erach­ten.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. April 2012 – I R 63/​11

  1. z.B. M. Söf­fing, DStR 1995, 1489, 1493; Har­der, DStZ 1996, 397[]
  2. z.B. Seer in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 364a AO Rz 6; Bir­ken­feld in HHSp, § 364a AO Rz 72; Pahlke/​Koenig/​Pahlke, Abga­ben­ord­nung, 2. Aufl., § 364a Rz 22 f.; Werth in Beermann/​Gosch, AO, § 364a Rz 21; Hardtke in: Kühn/v.Wedelstädt, 20. Aufl., AO, § 364a Rz 4; Tied­chen, Betriebs­Be­ra­ter 1996, 1033, 1038; ande­rer Ansicht Szymc­zak in Koch/​Scholtz, AO, 5. Aufl., § 364a Rz 12[]
  3. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 16.12.1987 – I R 66/​84, BFH/​NV 1988, 319; BFH, Beschluss vom 20.12.2011 – II S 28/​10, BFH/​NV 2012, 381[]
  4. so aus­drück­lich BT-Drucks 12/​7427, S. 37[]
  5. vgl. zur ent­spre­chen­den Gel­tung von § 44a VwGO im sozi­al­ge­richt­li­chen Ver­fah­ren z.B. BSG, Urteil vom 24.11.2004 – B 3 KR 16/​03 R, Sozi­al­recht 42500 § 36 Nr 1; zustim­mend Kopp/​Schenke, Ver­wal­tungs­ge­richts­ord­nung, Kom­men­tar, 17. Aufl., § 44a Rz 3[]
  6. Eyermann/​Geiger, Ver­wal­tungs­ge­richts­ord­nung, 13. Aufl., § 44a Rz 1; BVerwG, Urteil vom 12.04.1978 – VIII C 7.77, NJW 1979, 177, zur Rechts­la­ge vor Inkraft­tre­ten von § 44a VwGO[]
  7. Klein/​Brockmeyer, AO, 10. Aufl., § 364a Rz 6; Dum­ke in Schwarz, AO, § 364a Rz 27a[]
  8. Seer in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 364a AO Rz 6, unter Hin­weis auf BFH, Beschlüs­se vom 06.09.2005 – IV B 14/​04, BFH/​NV 2005, 2166, und vom 26.09.2008 – VIII B 23/​08; Bir­ken­feld in HHSp, § 364a AO Rz 27, 75; Dum­ke in Schwarz, a.a.O., § 364a AO Rz 29; Szymc­zak, Der Betrieb 1994, 2254, 2261[]
  9. vgl. hier­zu all­ge­mein BFH, Urteil vom 15.12.2004 – I R 42/​04, BFH/​NV 2005, 1073; Braun in HHSp, § 40 FGO Rz 176, m.w.N.[]
  10. vgl. hier­zu BFH, Urteil vom 07.02.1992 – III R 61/​91, BFHE 167, 279, BSt­Bl II 1992, 592[]
  11. vgl. BT-Drucks 12/​7427, S. 37[]