Gebühr für eine verbindliche Auskunft

Der Gegenstandswert einer erteilten Auskunft richtet sich nach dem gestellten Antrag und den sich daraus ergebenden steuerlichen Auswirkungen. Dafür ist auf die Differenz zwischen dem Steuerbetrag, der aufgrund der von dem Antragsteller vorgetragenen Rechtsauffassung entstehen würde, und dem Steuerbetrag abzustellen, der sich bei einer von der Finanzbehörde vertretenen entgegengesetzten Rechtsauffassung ergeben würde. Steuerliche Auswirkungen, die sich mittelbar ergeben können, die jedoch nicht selbst zum Gegenstand des Antrags auf verbindliche Auskunft gemacht worden sind, werden bei der Bemessung der Auskunftsgebühr nicht berücksichtigt. Der Gegenstandswert wird nach den Grundsätzen der gerichtlichen Streitwertermittlung für ein Hauptsacheverfahren berechnet.

Gebühr für eine verbindliche Auskunft

Der Wert für die Bemessung der Gebühr, die für eine verbindliche Auskunft durch die Finanzbehörde zu entrichten ist, richtet sich mithn nach dem Antrag des Steuerpflichtigen und wird in Anlehnung an den Streitwert eines gerichtlichen Verfahrens berechnet.

In dem jetzt vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall plante die Klägerin eine Umstrukturierung ihres Konzerns und fragte beim Finanzamt an, ob die geplante Gestaltung die Aufdeckung stiller Reserven auslösen würde. Die Behörde verneinte diese für die Klägerin nachteilige Rechtsfolge. Für die erteilte Auskunft erhob die Finanzbehörde eine dem Grunde nach gesetzlich vorgeschriebene Auskunftsgebühr. Bei der Berechnung der Gebühr stellte das Finanzamt auf die überschlägig ermittelte Steuerbelastung von 3, 1 Mio. € ab, die eingetreten wäre, wenn diese stillen Reserven tatsächlich aufzudecken und zu versteuern wären.

Die im Anschluss erhobene Klage war vor dem Finanzgericht Münster war insoweit erfolgreich, als das Finanzgericht gebührenmindernd berücksichtigte, dass eine Aufdeckung stiller Reserven auch eine höhere steuermindernde Abschreibung in den Folgejahren bedeutet hätte; diese Minderungen der Steuerbelastung in den Folgejahren berücksichtigte das Finanzgericht Münster bei der Gebührenhöhe und setzte den Gegenstandswert von 3, 1 Mio. € auf 11.000 € herab1. Der Bundesfinanzhof hob jedoch dieses Urteil des Finanzgerichts Münster wieder auf und wies die Klage ab:

Die Gebühr einer verbindlichen Auskunft könne nur auf der Grundlage der im Antrag auf Auskunft gestellten Rechtsfragen berechnet werden. Nicht gestellte Fragen seien – weder erhöhend noch mindernd – zu berücksichtigen, auch wenn sie sich als Folgefragen aus dem Antrag ergeben würden. Für die Berechnung der steuerlichen Auswirkungen sei auf die bekannten Grundsätze der gerichtlichen Streitwertermittlung zurückzugreifen. Der Auffassung der Klägerin, der Wert der Auskunft sei pauschal mit 10 % der steuerlichen Auswirkungen anzusetzen, folgte der Bundesfinanzhof nicht. Die Bedeutung der Auskunft für den Antragsteller als grundsätzlich verbindliche Entscheidung über die Rechtsfragen rechtfertige keine pauschale Minderung.

Gemäß § 89 Abs. 3 Satz 1 AO wird für die Bearbeitung eines Antrags auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft nach Absatz 2 der Vorschrift eine Gebühr erhoben.

Die Regelung über die Gebühr für die Erteilung einer verbindlichen Auskunft ist sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach verfassungsgemäß. Sie bezweckt in verfassungskonformer Weise die Abgeltung des durch die Erteilung entstehenden besonderen Verwaltungsaufwands der Behörde wie auch den Ausgleich des Vorteils, der dem Antragsteller durch die Bindungswirkung der Auskunft entsteht2.

Nach § 89 Abs. 4 Satz 1 AO wird die Gebühr grundsätzlich nach dem Wert berechnet, den die verbindliche Auskunft für den Antragsteller hat (Gegenstandswert). Dieser richtet sich nach dem gestellten Antrag und den sich daraus ergebenden steuerlichen Auswirkungen und wird zahlenmäßig nach den Grundsätzen für die gerichtliche Streitwertermittlung bestimmt. Der auf einer solchen Grundlage vom Antragsteller errechnete Betrag ist grundsätzlich der Gebührenfestsetzung zugrunde zu legen.

Der Gegenstandswert einer erteilten Auskunft richtet sich nach dem gestellten Antrag und den sich daraus ergebenden steuerlichen Auswirkungen.

Die maßgeblichen steuerlichen Auswirkungen für die Auskunftsgebühr ergeben sich grundsätzlich aus der Gegenüberstellung des Steuerbetrags, der bei Anwendung der von dem Antragsteller vorgetragenen Rechtsauffassung entstehen würde, zu dem Steuerbetrag, der entstehen würde, wenn die Finanzbehörde eine entgegengesetzte Rechtsauffassung vertreten würde3.

Grundlage dieser Steuerdifferenzberechnung ist -vergleichbar der grundsätzlich antragsbezogenen Bestimmung des Streitwerts im finanzgerichtlichen Verfahren- der Antrag auf Erteilung der verbindlichen Auskunft. Dieser bestimmt die Reichweite der steuerlichen Prüfung durch die Finanzbehörde und den Umfang der mit der verbindlichen Auskunft zu erreichenden Bindungswirkung und damit der für den Antragsteller daraus resultierenden Rechtssicherheit. Dass für die Bemessungsgrundlage der Gebühr an den Antrag angeknüpft wird, entspricht der Rechtfertigung der Gebührenpflicht für eine verbindliche Auskunft: sie soll einen Ausgleich darstellen für die besondere Inanspruchnahme der staatlichen Verwaltung sowie einen Vorteilsausgleich bewirken für die Erlangung von Rechtssicherheit für (erst) zukünftig zu verwirklichende Sachverhalte4.

Aus der Anknüpfung an den Antrag ergibt sich im Gegenschluss, dass Fragen, die der Finanzbehörde weder ausdrücklich noch konkludent zur Prüfung unterbreitet wurden, auch keinen Einfluss auf die Bemessungsgrundlage der Auskunftsgebühr haben. Steuerliche Auswirkungen, die sich mittelbar -wenn auch ggf. auf den mit der verbindlichen Auskunft beantworteten Rechtsfragen aufbauend- ergeben können, die jedoch nicht selbst zum Gegenstand des Antrags auf verbindliche Auskunft gemacht worden sind, werden mithin weder gebührenermäßigend noch gebührenerhöhend bei der Bemessung der Auskunftsgebühr berücksichtigt.

Der Gegenstandswert wird zahlenmäßig nach den Grundsätzen der gerichtlichen Streitwertermittlung bestimmt.

Für eine Anknüpfung an die Grundsätze über die gerichtliche Streitwertermittlung spricht zunächst der Gesetzeswortlaut. Denn § 89 Abs. 5 AO verweist auf die entsprechende Anwendung der Regelung über die Wertgebühren in § 34 GKG.

Darüber hinaus lässt sich auch dem Gesetzgebungsverfahren entnehmen, dass der Gesetzgeber eine typisierende und pauschalierende Regelung schaffen und sich dafür an dem bereits bestehenden System zur Bemessung des Gegenstandswerts im Gerichtskostenrecht nach § 52 Abs. 1 GKG orientieren wollte5. Dies kommt in § 89 Abs. 5 Satz 1 AO durch den Verweis auf § 34 GKG hinreichend zum Ausdruck.

Schließlich dient es der Vorhersehbarkeit der Höhe der durch einen Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft ausgelösten Gebühren und erweist sich regelmäßig auch als sachgerecht, wenn für ihre Bestimmung auf die unter der Geltung von FGO und GKG entwickelten Grundsätze der gerichtlichen Streitwertermittlung zurückgegriffen wird.

Dem steht nicht entgegen, dass in § 89 AO eine dem § 52 Abs. 3 GKG entsprechende Regelung fehlt. Nach jener Regelung richtet sich der Streitwert im finanzgerichtlichen Verfahren in Fällen, in denen der Antrag des Klägers eine bezifferte Geldleistung oder einen darauf bezogenen Verwaltungsakt betrifft, nach deren Höhe. Für die Bemessung des Gegenstandwerts einer verbindlichen Auskunft ist eine solche Regelung indes entbehrlich, weil die erstrebte Auskunft als solche keinen auf eine bezifferte Geldleistung gerichteten Verwaltungsakt darstellt. Gegenstand der verbindlichen Auskunft ist alleine die verbindliche steuerrechtliche Beurteilung, d.h. die Beantwortung einer Rechtsfrage.

Daraus folgt, dass der Gegenstandswert einer Auskunft, deren steuerliche Beurteilung Gegenstand einer gesonderten und einheitlichen Feststellung von Einkünften nach § 179 Abs. 2 Satz 2, § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO ist, unter Berücksichtigung der hierzu ergangenen Rechtsprechung grundsätzlich nach der typisierten einkommensteuerlichen Auswirkung mit 25 % des streitigen Gewinns zu bemessen ist. Der Ansatz eines höheren Prozentsatzes kommt ausnahmsweise in Betracht, wenn ohne besondere Ermittlungen erkennbar ist, dass der Pauschalsatz der tatsächlichen einkommensteuerlichen Auswirkung nicht gerecht wird. Daher ist der Satz von 25 % nur bei höheren Gewinn- bzw. Verlustanteilen wegen der infolge des progressiven Einkommensteuertarifs zu erwartenden höheren einkommensteuerlichen Auswirkung angemessen zu erhöhen6.

Eine Absenkung des Gegenstandswerts entsprechend der Praxis bei der Bestimmung des Streitwerts in Verfahren über die Aussetzung der Vollziehung (AdV) kommt entgegen der Ansicht der Klägerin nicht in Betracht.

In Rechtsstreitigkeiten über die AdV von Steuerbescheiden beträgt der Streitwert nach ständiger Rechtsprechung des BFH regelmäßig 10 % des Betrags, für den die AdV beantragt wird7. Ein solcher Abschlag wird in der Rechtsprechung für gerechtfertigt erachtet, da das Interesse des Steuerpflichtigen in der Regel darauf gerichtet ist, ein Leistungsgebot vorübergehend nicht befolgen zu müssen. Der Steuerpflichtige erstrebt, den streitigen Betrag nutzen oder aber die Kosten für dessen Beschaffung vermeiden zu können; sein finanzielles Interesse ist auf Verzinsung bzw. Zinsersparnis gerichtet8. Demgegenüber ist das finanzielle Interesse an einer verbindlichen Auskunft auf eine endgültige, Planungssicherheit bewirkende Festlegung der Finanzbehörde für Steuerbelastungen wegen zukünftig geplanter Gestaltungen gerichtet.

Auch die theoretische Möglichkeit, dass die erteilte Auskunft ganz oder teilweise gemäß § 130 AO zurückgenommen, ganz oder teilweise gemäß § 131 AO widerrufen oder ganz oder teilweise nach § 2 Abs. 3 der Steuer-Auskunftsverordnung aufgehoben oder geändert wird, rechtfertigt keinen Abschlag bei der Bemessung des Gegenstandswerts. Die theoretische Möglichkeit, dass die Bestandskraft einer verbindlichen Auskunft (teilweise) durchbrochen werden kann, ist kein der Auskunft zukommendes Spezifikum. Sie gilt für andere Verwaltungsakte gemäß §§ 130 ff. AO und für andere Steuerverwaltungsakte gemäß §§ 172 ff. AO gleichermaßen und wird im Rahmen der gerichtlichen Streitwertermittlung ebenfalls nicht wertmindernd berücksichtigt. Im Übrigen müsste dann auch die theoretische Möglichkeit der Abänderung einer Auskunft zu Gunsten des Antragstellers werterhöhend berücksichtigt werden, was aber ebenfalls nicht in Betracht kommt.

Ein Wertabschlag ist auch nicht deshalb gerechtfertigt, weil der Antragsteller sich gegen die Umsetzung des der verbindlichen Auskunft zugrunde liegenden Sachverhalts entscheiden kann. Denn der mit der Gebühr abzugeltende Aufwand der Verwaltung ist durch die Bearbeitung und die Erteilung der Auskunft entstanden. Mit der Erteilung der verbindlichen Auskunft hat der Antragsteller Planungssicherheit im Hinblick auf den zur Beurteilung gestellten Sachverhalt. Der Wert der verbindlichen Auskunft wird deshalb nicht gemindert, wenn der Antragsteller von der Verwirklichung dieses Sachverhalts absieht. Dies folgt auch daraus, dass die Gebühr unabhängig davon erhoben wird, ob die Finanzbehörde mit der Auskunft der steuerrechtlichen Beurteilung des Antragstellers folgt.

Ob bei sonstigen, nicht die steuerrechtliche Beurteilung eines Sachverhalts betreffenden Auskunftsersuchen der Streitwert nur mit 10 % des “Hauptsacheanspruchs” anzusetzen sein kann9, kann dahinstehen, da im Streitfall über den Gegenstandswert einer verbindlichen Auskunft nach § 89 Abs. 2 AO zu entscheiden ist. Diese bildet aufgrund ihres speziellen Inhalts, Steuerrechtsfragen zu konkreten, noch nicht verwirklichten Sachverhalten verbindlich zu beantworten, eine eigenständige Fallgruppe.

Unerheblich für die Höhe des Gegenstandswerts einer Auskunftsgebühr ist es, ob die erteilte Auskunft rechtswidrig ist.

Dem Antragsteller kommt mit seinen Angaben für die Bemessung des Gegenstandswerts eine Einschätzungsprärogative zu.

Nach § 89 Abs. 4 Satz 2 AO soll der Antragsteller den Gegenstandswert und die für seine Bestimmung erheblichen Umstände in seinem Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Auskunft darlegen. Die Finanzbehörde soll sodann der Festsetzung der Gebühr den von dem Antragsteller erklärten Gegenstandswert zugrunde legen, soweit dies nicht zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führt (§ 89 Abs. 4 Satz 3 AO). Dem Antragsteller wird somit eine Einschätzungsprärogative für die Bemessung des Gegenstandswerts eingeräumt10, wodurch Auseinandersetzungen über die zutreffende Höhe der Gebühr vermieden werden sollen11.

Im Rahmen der Einschätzungsprärogative muss sich der Antragsteller allerdings an die unter II.A.02.b dargelegten Grundsätze der gerichtlichen Streitwertermittlung halten. Eine davon abweichende Bemessung des Gegenstandswerts führt regelmäßig zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis und ist deshalb von der Finanzbehörde nicht zu berücksichtigen. Gleiches gilt, wenn die der Ermittlung des Gegenstandswerts zugrunde liegenden Angaben des Antragstellers erkennbar unzutreffend sind. Dies ist z.B. der Fall, wenn der Gegenstandswert nach den steuerlichen Auswirkungen zu bemessen ist, die sich infolge der steuerrechtlich umstrittenen Aufdeckung stiller Reserven ergeben. Die dem Antragsteller zugebilligte Einschätzungsprärogative bezieht sich dann grundsätzlich zunächst nur auf die Bestimmung des Umfangs der aufzudeckenden stillen Reserven. Ist diese Wertbestimmung erkennbar unzutreffend, muss die Finanzbehörde davon bei der Bestimmung des Gegenstandswerts abweichen.

Das Finanzgericht hat seiner Entscheidung zum Teil andere Grundsätze zugrunde gelegt. Insbesondere hat es zu Unrecht steuerlich entlastende Wirkungen höherer Abschreibungen in Folgejahren berücksichtigt.

Das Finanzgericht hat bei Bemessung des Gegenstandswerts für die erste Frage zu Unrecht Umstände einbezogen, die nicht Gegenstand des Antrags waren.

Die Klägerin wollte mit der ersten Frage lediglich geklärt wissen, ob infolge der Anwachsung stille Reserven aufzudecken waren. Gegenstand des Antrags war hingegen nicht die Frage, ob sich infolge der Aufdeckung stiller Reserven im Streitjahr und in den Folgejahren die Bemessungsgrundlage der Absetzung für Abnutzung (AfA) der auf die Klägerin übertragenen Wirtschaftsgüter erhöht und damit eine höhere Abschreibung aufwandswirksam zu berücksichtigen ist. Hätte die Klägerin auch diese Frage zum Gegenstand ihres Auskunftsantrags gemacht, so hätte sich der Umfang zukünftiger AfA im Übrigen nicht gebührenmindernd, sondern gebührenerhöhend ausgewirkt.

Von der Einschätzungsprärogative der Klägerin ist der von ihr für die Bestimmung des Gegenstandswerts angenommene Wert der in den Wirtschaftsgütern der B-KG ruhenden stillen Reserven von … Mio. EUR gedeckt. Es gibt keinen Anhaltspunkt dafür, dass dieser Wertansatz offensichtlich unzutreffend ist.

Offensichtlich unzutreffend ist auch nicht der von der Klägerin angenommene Steuersatz von 42 %. Denn nach der dargestellten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist bei Gewinnfeststellungsbescheiden von einer höheren steuerlichen Auswirkung der festgestellten Einkünfte als 25 % auszugehen, wenn dies ohne besondere Ermittlungen im Gewinnfeststellungsverfahren erkennbar ist. Im Streitfall hat die Klägerin den Steuersatz selbst mit 42 % angenommen. Angesichts der Höhe der stillen Reserven von … Mio. EUR liegt es nahe, dass deren Aufdeckung in einem Veranlagungszeitraum einem höheren Einkommensteuersatz als 25 % unterliegen wird. Ausgehend von dieser nicht zu beanstandenden Einschätzung der steuerlichen Auswirkungen wurden die Grundsätze der gerichtlichen Streitwertbestimmung zutreffend angewandt.

Soweit die Klägerin darüber hinaus weitere Kürzungen des Gegenstandswerts für die Auskunftsgebühr vorgenommen hat, hat das Finanzamt diese in dem angefochtenen Bescheid übernommen. Dies bedarf wegen des Verbots der Verböserung keiner Überprüfung durch den Bundesfinanzhof. Aus diesem Grunde hat der Bundesfinanzhof nicht darüber zu entscheiden, ob die Berücksichtigung einer höheren Gewerbesteuerrückstellung und der Abzug für einen Anteil “X-GmbH” zu Recht erfolgt sind.

Hinsichtlich der Bemessung des Gegenstandswerts der zweiten, dritten und vierten Frage gehen die Beteiligten zutreffend davon aus, dass den Angaben der Klägerin zu dem angenommenen Gegenstandswert gefolgt werden kann. Der Bundesfinanzhof sieht insoweit von weiteren Ausführungen ab.

Die Sache ist spruchreif. Die Klägerin wird durch den angefochtenen Gebührenbescheid nicht in ihren Rechten verletzt. Das Finanzamt hat zu Recht durch die Erhöhung der AfA-Bemessungsgrundlage bedingte gegenläufige steuerliche Auswirkungen im Streitjahr und in den Folgejahren nicht berücksichtigt. Soweit das Finanzamt die Gewerbesteuerrückstellung zu Unrecht bei der Ermittlung des Gegenstandswerts abgezogen hat, steht einer Korrektur das auch im Revisionsverfahren zu beachtende Verböserungsverbot entgegen. Auf die Revision des Finanzamt war die Vorentscheidung deshalb aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 22. April 2015 – IV R 13/12

  1. FG Münster, Urteil vom 15.02.2012 – 12 K 5002/07 AO []
  2. BFH, Urteil vom 30.03.2011 – I R 61/10, BFHE 232, 406, BStBl II 2011, 536 []
  3. vgl. BMF, Schreiben vom 31.01.2014, BStBl I 2014, 290, Anwendungserlass zur Abgabenordnung -AEAO-, Nr. 4.02.2 zu § 89; Baum, NWB Fach 2, S. 9293, 9294; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 89 AO Rz 353; Wagner in: Kühn/v.Wedelstädt, 21. Aufl., AO § 89 Rz 27 [unter der Einschränkung, dass sich eine vertretbare Gegenmeinung finden lässt]; weiter differenzierend, wenn auch der dargestellten Steuerdifferenzberechnung grundsätzlich zustimmend: Horst, Die verbindliche Auskunft nach § 89 Abgabenordnung, S.195 f. []
  4. vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 232, 406, BStBl II 2011, 536 []
  5. vgl. Bericht des Finanzausschusses vom 09.11.2006, BT-Drs. 16/3368, S. 24 []
  6. vgl. BFH, Beschluss vom 29.02.2012 – IV E 1/12, BFH/NV 2012, 1153 []
  7. vgl. z.B. BFH, Beschlüsse vom 17.11.2011 – IV S 15/10, BFHE 235, 122, BStBl II 2012, 246; vom 04.05.2011 – VII S 60/10, BFH/NV 2011, 1721; vom 26.04.2001 – V S 24/00, BFHE 194, 358, BStBl II 2001, 498, jeweils m.w.N. []
  8. vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 22.11.1995 – II S 10/95, BFH/NV 1996, 432 []
  9. vgl. z.B. Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtordnung, Vor § 135 FGO Rz 162 []
  10. vgl. Horst, Die verbindliche Auskunft nach § 89 Abgabenordnung, S.195; Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 89 AO Rz 72; AEAO Nr. 4.02.6 zu § 89 []
  11. vgl. auch Roser in Beermann/Gosch, AO § 89 Rz 91 []