Nach § 8 Abs. 1 Satz 1 StraBEG setzt die erlöschende Wirkung einer strafbefreienden Erklärung i.S. des § 3 StraBEG voraus, dass nach dem ersten Abschnitt des StraBEG Straf- oder Bußgeldfreiheit eintritt. Dies ist nach § 1 Abs. 1 StraBEG u.a. der Fall, wenn der Steuerpflichtige zu einer Steuerverkürzung führende unrichtige oder unvollständige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen korrigiert, die auf Grund der fehlerhaften Angaben zu Unrecht nicht besteuerten Einnahmen gegenüber der Finanzbehörde erklärt (strafbefreiende Erklärung) und innerhalb von zehn Tagen nach Abgabe der Erklärung, spätestens aber bis zum 31. Dezember 2004 25 % der Summe der erklärten Beträge entrichtet.
Nach § 7 StraBEG tritt die Straf- oder Bußgeldfreiheit jedoch nicht ein, soweit vor Eingang der strafbefreienden Erklärung wegen einer Tat i.S. des § 1 Abs. 1 Satz 1 der Norm oder einer Handlung i.S. des § 6 des Gesetzes
- bei dem Erklärenden oder seinem Vertreter ein Amtsträger der Finanzbehörde zur steuerlichen Prüfung oder zur Ermittlung einer Steuerstraftat oder einer Steuerordnungswidrigkeit erschienen ist (§ 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a StraBEG) oder
- die Tat bereits entdeckt war und der Erklärende dies wusste oder bei verständiger Würdigung der Sachlage damit rechnen musste (§ 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b StraBEG).
Diese Regelung entspricht trotz des nicht vollständig übereinstimmenden Wortlauts derjenigen in § 371 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a AO zum Befreiungsausschluss bei Selbstanzeige, so dass Rechtsprechungserkenntnisse und Literaturmeinungen zu jener Vorschrift bei der Auslegung des § 7 Satz 1 Nr. 1 StraBEG herangezogen werden können1.
Mit der Formulierung „soweit vor Eingang der strafbefreienden Erklärung … bei dem Erklärenden oder seinem Vertreter ein Amtsträger der Finanzbehörde zur steuerlichen Prüfung … erschienen ist …“ macht der Gesetzgeber deutlich, dass Steuerpflichtige, die ihren steuerlichen Pflichten zuvor nicht im erforderlichen Umfang nachgekommen sind, nicht unbegrenzt Zeit haben sollen, die sog. „Brücke in die Steuerehrlichkeit“ zu beschreiten. Vielmehr wird diese Möglichkeit genommen, wenn ein Prüfer sich anlässlich einer Außenprüfung im Einzelnen mit den steuerlichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen befasst.
Dieser Entscheidung des Gesetzgebers trägt auch § 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a StraBEG Rechnung, wenn dort angeordnet wird, die Straf- oder Bußgeldbefreiung komme nicht in Betracht, wenn beim Steuerpflichtigen oder seinem Vertreter bereits vor Eingang der strafbefreienden Erklärung ein Amtsträger der Finanzbehörde zwecks steuerlicher Prüfung erschienen ist2.
Für die Frage, ob der Fahndungsprüfer auch wegen der in der strafbefreienden Erklärung bezeichneten Tatbestände (hier: Architektenhonorare des Klägers aus den Jahren 1995 bis 1999) als Gegenstand der „Steuerstraftat“ i.S. des § 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a StraBEG erschienen ist, ist nach ständiger Rechtsprechung auf den gegenüber dem Betroffenen geäußerten oder sonst ersichtlichen Anlass und den Umfang der Ermittlungen abzustellen3.
Abzustellen ist somit auf den Empfängerhorizont des Steuerpflichtigen.
Dabei muss der von einer Steuerfahndungsprüfung Betroffene davon ausgehen, dass die Ausschlusswirkung in sachlicher Hinsicht abweichend von der einer Außenprüfung i.S. von § 193 AO nicht durch die Reichweite einer Prüfungsanordnung (§ 196 AO)4 begrenzt wird, weil eine solche Prüfungsanordnung für eine Fahndungsprüfung gesetzlich nicht vorgesehen ist5.
Die Reichweite einer Steuerfahndungsprüfung wird vielmehr nach dem Ermittlungswillen der erschienenen Fahndungsbeamten bestimmt, mithin davon, auf welchen Sachverhalt sich die Fahndungsprüfung erstreckt, welchem Verdachtsmoment die Steuerfahndung nachgeht6. Die Voraussetzungen des § 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a StraBEG sind deshalb auch dann erfüllt, wenn die Steuerfahndung im Anschluss an einen Durchsuchungsbeschluss oder an die entsprechende Durchsuchung noch vor Eingang der strafbefreienden Erklärung von ihren Befugnissen gemäß § 208 Abs. 1 Nr. 1 AO für den Kläger erkennbar Gebrauch macht. Der Begriff der Steuerstraftat in Nr. 1 dieser Vorschrift umfasst nämlich den gesamten nach dem Gesetz unter Strafe gestellten Lebensvorgang und berechtigt die Steuerfahndung deshalb, die Besteuerungsgrundlagen in einem nur durch die Festsetzungsverjährung nach § 169 AO begrenzten Rahmen zu ermitteln7.
Die dagegen erhobenen Einwände, auf Grund des tatsächlichen Prüfungsverlaufs, habe die Prüfung erkennbar nicht auf eine Ermittlung weiterer –bislang unversteuerter– freiberuflicher Einnahmen des Klägers, sondern auf eine Überprüfung des Schwarzgeldkontos abgezielt, sind unbeachtlich. Denn der Wortlaut des § 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a StraBEG stellt nicht auf die Durchführung der –möglicherweise längere Zeit andauernden– Prüfung und ihre Ergebnisse ab, sondern allein auf das tatsächliche Erscheinen des Amtsträgers zur Ermittlung einer Steuerstraftat, in welchem sich das Risiko der Entdeckung manifestiert. Dadurch unterscheidet sich diese Regelung von § 7 Satz 1 Nr. 1 Buchst. b StraBEG, die auf die Tatentdeckung als Sperrgrund für die strafbefreiende Erklärung abstellt.
Bundesfinanzhof, Urteile vom 26. Februar 2013 j- VIII R 6/11 und VIII R 7/11
- vgl. BFH, Urteile vom 19.06.2007 – VIII R 99/04, BFHE 218, 1, BStBl II 2008, 7; in BFHE 235, 101, BStBl II 2012, 229, m.w.N.[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 09.03.2010 – VIII R 50/07, BFHE 228, 400, BStBl II 2010, 709[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 12.12.2007 – X R 31/06, BFHE 219, 498, BStBl II 2008, 344, unter II.2.a bb; Rottpeter/Webel in Schwarz, AO, Anhang zu § 371 AO § 7 StraBEG Rz 4a; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 03.02.2004 – IV A 4-S 1928-18/04, BStBl I 2004, 225, Rz 9.2[↩]
- vgl. hierzu BGH, Beschluss vom 15.01.1988 – 3 StR 465/87, NJW 1988, 3272[↩]
- BFH, Urteil vom 09.03.1999 – VIII R 19/97, BFH/NV 1999, 1186[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 219, 498, BStBl II 2008, 344, m.w.N[↩]
- BFH, Beschluss vom 16.12.1997 – VII B 45/97, BFHE 184, 266, BStBl II 1998, 231; BFH, Urteil in BFHE 219, 498, BStBl II 2008, 344[↩]
