Ban­ken­haf­tung für die Umsatz­steu­er in der Insol­venz

Die von § 13c UStG vor­aus­ge­setz­te Steu­er­fest­set­zung kann sich aus einem Umsatz­steu­er-Vor­aus­zah­lungs­be­scheid erge­ben. Die­ser erle­digt sich durch den Umsatz­steu­er­jah­res­be­scheid, so dass sich die Höhe der fest­ge­setz­ten und bei Fäl­lig­keit nicht ent­rich­te­ten Steu­er nach dem Jah­res­be­scheid bestimmt. Kön­nen Steu­er­be­schei­de auf­grund der Insol­venz­eröff­nung über das Ver­mö­gen des Zeden­ten nach § 251 Abs. 2 Satz 1 AO i.V.m. § 87 InsO nicht mehr erge­hen, erle­digt sich der Vor­aus­zah­lungs­be­scheid durch die Ein­tra­gung in die Insol­venz­ta­bel­le (§ 178 Abs. 3 InsO) oder der im Fall des Bestrei­tens durch den gemäß § 185 InsO i.V.m. § 251 Abs. 3 AO zu erlas­sen­den Fest­stel­lungs­be­scheid.

Ban­ken­haf­tung für die Umsatz­steu­er in der Insol­venz

§ 13c Abs. 1 Satz 1 UStG ord­net eine Haf­tung des Zes­sio­nars für eine Steu­er­schuld des Zeden­ten an.

§ 13c Abs. 1 Satz 1 UStG hat fol­gen­den Wort­laut: "Soweit der leis­ten­de Unter­neh­mer den Anspruch auf die Gegen­leis­tung für einen steu­er­pflich­ti­gen Umsatz im Sin­ne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 an einen ande­ren Unter­neh­mer abge­tre­ten und die fest­ge­setz­te Steu­er, bei deren Berech­nung die­ser Umsatz berück­sich­tigt wor­den ist, bei Fäl­lig­keit nicht oder nicht voll­stän­dig ent­rich­tet hat, haf­tet der Abtre­tungs­emp­fän­ger nach Maß­ga­be des Absat­zes 2 für die in der For­de­rung ent­hal­te­ne Umsatz­steu­er, soweit sie im ver­ein­nahm­ten Betrag ent­hal­ten ist."

Grund­la­ge für § 13c UStG ist im Uni­ons­recht Art.205 der Richt­li­nie des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem 2006/​112/​EG (MwSt­Sys­tRL). Die­se Bestim­mung ist an die Stel­le von Art. 21 Abs. 3 der Sechs­ten Richt­li­nie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern 77/​388/​EWG getre­ten. Nach Art.205 MwSt­Sys­tRL kön­nen die Mit­glied­staa­ten in den in den Art.193 bis 200 MwSt­Sys­tRL sowie in den in den Art.202 bis 204 MwSt­Sys­tRL genann­ten Fäl­len bestim­men, dass eine ande­re Per­son als der Steu­er­schuld­ner die Steu­er gesamt­schuld­ne­risch zu ent­rich­ten hat. Die Mit­glied­staa­ten dür­fen danach eine gesamt­schuld­ne­ri­sche Haf­tung auch im Anwen­dungs­be­reich des Art.193 MwSt­Sys­tRL und damit für den Regel­fall anord­nen, dass der Steu­er­pflich­ti­ge (Unter­neh­mer) Steu­er­schuld­ner für eine steu­er­pflich­ti­ge Leis­tung ist. Wie der EuGH in sei­nem Urteil "Fede­ra­ti­on of Tech­no­lo­gi­cal Indus­tries" 1 zu Art. 21 Abs. 3 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG ent­schie­den hat, muss der Mit­glied­staat, der die Ermäch­ti­gung zur Schaf­fung einer gesamt­schuld­ne­ri­schen Haf­tung aus­üben will, die all­ge­mei­nen Rechts­grund­sät­ze des Uni­ons­rechts und dabei ins­be­son­de­re die Grund­sät­ze der Rechts­si­cher­heit und der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit beach­ten 2.

Nach dem Urteil des XI. Bun­des­fi­nanz­hofs des BFH vom 20.03.2013 – XI R 11/​12 3 ver­stößt die Haf­tung nach § 13c UStG weder gegen höher­ran­gi­ges Recht noch gegen all­ge­mei­ne Rechts­grund­sät­ze; die Vor­schrift ent­spricht dem Uni­ons­recht und ist nach die­sem Urteil auch im Fall der stil­len Zes­si­on anzu­wen­den. Dem schließt sich der Bun­des­fi­nanz­hof an. Eine von der Bank befür­wor­te­te Vor­la­ge an den EuGH ist nicht erfor­der­lich. Zwar kommt § 13c UStG somit der Cha­rak­ter einer "Garan­tie­haf­tung" für die Durch­setz­bar­keit frem­der Steu­er­schul­den zu, wie die Bank zutref­fend gel­tend macht. Die­se beschränkt sich aber auf den vom Zes­sio­nar im ver­ein­nahm­ten Abtre­tungs­be­trag ent­hal­te­nen Umsatz­steu­er­an­teil und ist inso­weit im Hin­blick auf das mit der Haf­tung ver­folg­te Geset­zes­ziel, der "Ver­mei­dung von Umsatz­steu­er­aus­fäl­len" 4, nicht zu bean­stan­den.

Auch unter Berück­sich­ti­gung des mit § 13c UStG ver­folg­ten Norm­zwecks besteht die Haf­tung nur inso­weit, als "Umsatz­steu­er … im ver­ein­nahm­ten Betrag ent­hal­ten ist". Bleibt die Ver­ein­nah­mung daher nicht bestehen, son­dern erfolgt eine Rück­zah­lung wie im Streit­fall auf­grund des zwi­schen der Bank und dem Insol­venz­ver­wal­ter geschlos­se­nen Ver­gleichs, schei­det eine Haf­tung aus. Das Finanz­ge­richt hat daher inso­weit im Ergeb­nis zu Recht ent­schie­den, dass die Ver­ein­nah­mung durch die Bank im Umfang der Rück­zah­lung in die Insol­venz­mas­se ent­fal­len ist. Eine Haf­tung der Bank kommt daher nur inso­weit in Betracht, als Umsatz­steu­er in dem der Bank ver­blie­be­nen Betrag ent­hal­ten ist.

Die für die Haf­tung nach § 13c UStG erfor­der­li­che Steu­er­fest­set­zung kann sich aus einem Vor­aus­zah­lungs­be­scheid erge­ben. Der spä­te­re Erlass eines Jah­res­be­schei­des sowie im Insol­venz­fall die Ein­tra­gung in die Insol­venz­ta­bel­le oder der Erlass eines Fest­stel­lungs­be­schei­des erle­di­gen aber den Vor­aus­zah­lungs­be­scheid und tre­ten für die Berech­nung der Haf­tungs­schuld an des­sen Stel­le.

Die fest­ge­setz­te Steu­er i.S. von § 13c Abs. 1 Satz 1 UStG kann sich aus einem Vor­aus­zah­lungs­be­scheid (§ 18 Abs. 1 UStG i.V.m. § 168 Satz 1 AO) erge­ben. Die­ser hat im Ver­hält­nis zur Steu­er­be­rech­nung für das Kalen­der­jahr (§ 16 Abs. 1 Satz 2 UStG) und zur Steu­er­fest­set­zung für das Kalen­der­jahr (§ 18 Abs. 3 Satz 1 UStG i.V.m. § 168 Satz 1 AO) nur "vor­läu­fi­gen Cha­rak­ter" 5. Denn nach stän­di­ger Recht­spre­chung des BFH ist der Umsatz­steu­er­jah­res­be­scheid vom Zeit­punkt sei­nes Erge­hens an allei­ni­ge Grund­la­ge für die Ver­wirk­li­chung des Anspruchs auf die mit Ablauf des Besteue­rungs­zeit­raums ent­stan­de­ne Steu­er sowie für den Ein­be­halt der als Vor­aus­zah­lung für den Besteue­rungs­zeit­raum ent­rich­te­ten Beträ­ge. Das mate­ri­el­le Ergeb­nis der in dem Kalen­der­jahr posi­tiv oder nega­tiv ent­stan­de­nen Umsatz­steu­er wird für die Zukunft aus­schließ­lich durch den Umsatz­steu­er­jah­res­be­scheid fest­ge­legt. Damit erle­di­gen sich die für den Besteue­rungs­zeit­raum ergan­ge­nen Umsatz­steu­er-Vor­aus­zah­lungs­be­schei­de i.S. des § 124 Abs. 2 AO auf ande­re Wei­se und ver­lie­ren ihre Wirk­sam­keit 6. Infol­ge­des­sen kann der Umsatz­steu­er-Vor­aus­zah­lungs­be­scheid nach Erge­hen des Jah­res­be­schei­des nicht mehr Grund­la­ge für die Haf­tung nach § 13c UStG sein.

Kön­nen nach § 251 Abs. 2 Satz 1 AO i.V.m. § 87 InsO Steu­er­be­schei­de, aus denen sich eine "Zahl­last" ergibt, nicht mehr erge­hen 7, erle­digt sich der Vor­aus­zah­lungs­be­scheid auch durch die Ein­tra­gung in die Insol­venz­ta­bel­le oder den Erlass eines Fest­stel­lung­be­schei­des.

Am Erfor­der­nis einer für das Kalen­der­jahr vor­zu­neh­men­den Steu­er­be­rech­nung ändert sich durch die Insol­venz­eröff­nung nichts 8. Das Finanz­amt hat den sich für das Kalen­der­jahr erge­ben­den Steu­er­an­spruch nach den all­ge­mei­nen Grund­sät­zen der §§ 16 ff. UStG zu berech­nen und ihn, soweit es sich um eine Insol­venz­for­de­rung (§ 38 InsO) han­delt, gemäß §§ 174 ff. InsO zur Insol­venz­ta­bel­le anzu­mel­den 9.

Kann die Steu­er­be­rech­nung nach §§ 16 ff. UStG auf­grund der Insol­venz­eröff­nung nicht mehr durch Erlass eines Umsatz­steu­er­jah­res­be­schei­des erfol­gen, ver­wirk­licht sich die Berech­nung der Jah­res­steu­er "gleich­sam auto­ma­tisch" und gehen "die Ansprü­che auf Vor­aus­zah­lung von Umsatz­steu­er für die Vor­anmel­dungs­zeit­räu­me des Kalen­der­jah­res mate­ri­ell-recht­lich im Anspruch auf die für das Kalen­der­jahr zu ent­rich­ten­de Steu­er" auf. Im Fall der Auf­rech­nung mit und gegen For­de­run­gen aus Umsatz­steu­er-Vor­aus­zah­lungs­be­schei­den des­sel­ben Kalen­der­jah­res "erle­digt" sich dann die Fra­ge der Wirk­sam­keit der Auf­rech­nung und wird "gegen­stands­los" 10.

Im Hin­blick auf die­se Rechts­wir­kun­gen erle­digt sich ‑für Zwe­cke der hier strei­ti­gen Haf­tung nach § 13c UStG- der Vor­aus­zah­lungs­be­scheid durch die Ein­tra­gung des sich für das Kalen­der­jahr erge­ben­den Steu­er­an­spruchs als Insol­venz­for­de­rung in die Insol­venz­ta­bel­le (§ 178 InsO) oder durch den im Fall des Bestrei­tens (§ 179 InsO) gemäß § 185 InsO i.V.m. § 251 Abs. 3 AO zu erlas­sen­den Fest­stel­lungs­be­scheid. Die­ser Ein­tra­gung, die sich gemäß § 174 Abs. 2 InsO auf eine nach "Grund und Betrag" ange­mel­de­te For­de­rung bezieht, ist eben­so wie der im Bestrei­tens­fall vor­zu­neh­men­den Fest­stel­lung eine Berech­nung der Jah­res­steu­er­schuld zugrun­de zu legen, ohne die der Umfang des nicht getilg­ten Steu­er­an­spruchs nicht berech­net wer­den kann. Damit ist gewähr­leis­tet, dass eine nied­ri­ge­re Umsatz­steu­er­jah­res­schuld als im Vor­aus­zah­lungs­be­scheid fest­ge­setzt auch dann für die Haf­tung nach § 13c UStG zu beach­ten ist, wenn auf­grund der Insol­venz­eröff­nung kein Jah­res­be­scheid mehr erge­hen kann.

Für die Berück­sich­ti­gung von Tabel­len­ein­tra­gung und Fest­stel­lungs­be­scheid als erle­di­gen­de Ereig­nis­se spricht auch das Gesamt­schuld­ver­hält­nis, das nach der Recht­spre­chung des Bun­des­ge­richts­hofs (BGH) zwi­schen Steu­er­schuld­ner und Haf­ten­den besteht.

Nach dem BGH, Urteil vom 17.01.2007 – VIII ZR 171/​06 11 begrün­det die Fest­set­zung der Haf­tungs­schuld nach § 13c UStG ein Gesamt­schuld­ver­hält­nis zwi­schen Zes­sio­nar und Zedent, da die­se dann gemäß § 44 Abs. 1 Satz 1 AO neben­ein­an­der die­sel­be Leis­tung aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis schul­den (Zedent) oder für sie haf­ten (Zes­sio­nar). Begleicht der Zes­sio­nar die Umsatz­steu­er­schuld des Zeden­ten, kann er von die­sem nach § 426 Abs. 2 Satz 1, Abs. 1 Satz 1 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs vol­len Aus­gleich ver­lan­gen, da der Zedent als Steu­er­schuld­ner im Ver­hält­nis zum Zes­sio­nar als blo­ßem Haf­tungs­schuld­ner die Steu­er allei­ne zu tra­gen hat.

Insol­venz­recht­lich steht die Gesamt­schuld einer Tabel­len­an­mel­dung des gesam­ten Steu­er­an­spruchs nach §§ 174 ff. InsO durch das Finanz­amt nicht ent­ge­gen, soweit der Steu­er­an­spruch trotz Haf­tung einer ande­ren Per­son nicht getilgt ist 12. Der vol­le Steu­er­an­spruch, der somit zur Insol­venz­ta­bel­le ange­mel­det wer­den kann, beläuft sich im Streit­fall auf 182.051,37 EUR, wenn der Umsatz­steu­er-Vor­aus­zah­lungs­be­scheid I/​2010 man­gels ander­wei­ti­ger Erle­di­gung wei­ter Bestand hat.

Das Finanz­amt kann aber aus der Tabel­len­an­mel­dung eine Befrie­di­gung nur bis zu dem Betrag erlan­gen, der unter Berück­sich­ti­gung der Haf­tung der Bank nach § 13c UStG noch nicht getilgt ist.

Soll­te die Insol­venz­quo­te auf die For­de­rungs­an­mel­dung zur Tabel­le die­se Quo­te über­stei­gen, wäre ein sich hier­aus erge­ben­der Über­erlös aber nicht an das Finanz­amt aus­zu­zah­len 13. Viel­mehr kann dann die Bank im Umfang ihres Regress­an­spruchs als Gesamt­schuld­ne­rin ohne Neu­an­mel­dung in die Posi­ti­on des Finanz­amt ein­tre­ten und den nicht an das Finanz­amt aus­zu­schüt­ten­den Rest­be­trag der sog. Divi­den­de für sich bean­spru­chen 14. Im Hin­blick hier­auf kommt es nicht zu der von der Bank befürch­te­ten Über­be­frie­di­gung des Finanz­amt durch Kumu­la­ti­on von Haf­tungs­an­spruch und insol­venz­recht­li­cher Gel­tend­ma­chung des Steu­er­an­spruchs. Die Haf­tung nach § 13c UStG bewirkt viel­mehr ‑ent­spre­chend dem mit die­ser Vor­schrift ver­folg­ten Norm­zweck- einen Über­gang des Insol­venz­ri­si­kos vom Finanz­amt auf den Zes­sio­nar, der sich aber auf den Umsatz­steu­er­an­teil beschränkt, der in dem vom Zes­sio­nar ver­ein­nahm­ten Abtre­tungs­be­trag ent­hal­ten ist.

Unter­lässt es das Finanz­amt, den Steu­er­an­spruch im Insol­venz­ver­fah­ren gel­tend zu machen, ist die Bank berech­tigt, als Gesamt­schuld­ne­rin die For­de­rung, die sie durch eine Befrie­di­gung des Finanz­amt künf­tig gegen den Insol­venz­schuld­ner erwer­ben könn­te, im Insol­venz­ver­fah­ren gemäß § 44 InsO gel­tend zu machen. Auch eine der­ar­ti­ge Anmel­dung, der der Insol­venz­ver­wal­ter wider­spre­chen wird, wenn die Jah­res­steu­er nied­ri­ger ist als im Vor­aus­zah­lungs­be­scheid fest­ge­setzt, kann zu einer Her­ab­set­zung des Haf­tungs­an­spruchs durch Erlass eines ent­spre­chen­den Fest­stel­lungs­be­schei­des nach § 185 InsO i.V.m. § 251 Abs. 3 AO füh­ren.

Der Bun­des­fi­nanz­hof weicht mit sei­ner Ent­schei­dung nicht vom Urteil in BFHE 241, 89, BFH/​NV 2013, 1361 ab, da dort in dem von ihm ent­schie­de­nen Streit­fall vom Vor­lie­gen der erfor­der­li­chen Steu­er­fest­set­zung aus­ge­gan­gen wur­de 15.

Es ist daher auf­zu­klä­ren, ob bis zur Insol­venz­eröff­nung ein Umsatz­steu­er­jah­res­be­scheid zur Umsatz­steu­er 2010 ergan­gen ist, der zu einer Erle­di­gung des zunächst haf­tungs­be­grün­den­den Umsatz­steu­er-Vor­aus­zah­lungs­be­schei­des I/​2010 geführt hat und ob sich aus einem der­ar­ti­gen Jah­res­be­scheid eine Min­de­rung der haf­tungs­be­grün­den­den Steu­er­schuld ergibt.

Dar­über hin­aus ist fest­zu­stel­len, ob und mit wel­chem Inhalt der Anspruch Umsatz­steu­er 2010 bis zum maß­geb­li­chen Zeit­punkt des Erge­hens der Ein­spruchs­ent­schei­dung am 18.04.2012 in die Insol­venz­ta­bel­le ein­ge­tra­gen wur­de (§ 178 Abs. 3 InsO) oder ob hier­zu ein Fest­stel­lungs­be­scheid (§ 185 InsO i.V.m. § 251 Abs. 3 AO) ergan­gen ist. Nur wenn kei­nes die­ser erle­di­gen­den Ereig­nis­se vor­liegt, rich­tet sich die Haf­tungs­inan­spruch­nah­me im Streit­fall wei­ter nach dem Umsatz­steu­er-Vor­aus­zah­lungs­be­scheid I/​2010. Soll­te der Steu­er­an­spruch erst nach Erge­hen der Ein­spruchs­ent­schei­dung in die Insol­venz­ta­bel­le ein­ge­tra­gen oder ein Fest­stel­lungs­be­scheid hier­zu erlas­sen wor­den sein, wäre dies erst in einem geson­der­ten Wider­rufs­ver­fah­ren (§ 131 AO) zu prü­fen und damit für den Streit­fall ohne Bedeu­tung.

Für das wei­te­re Ver­fah­ren weist der Bun­des­fi­nanz­hof vor­sorg­lich dar­auf hin, dass die durch den Insol­venz­ver­wal­ter erklär­te Insol­venz­an­fech­tung uner­heb­lich ist. Auch wenn sich die vom Insol­venz­ver­wal­ter ange­foch­te­ne Rechts­hand­lung gemäß §§ 129 ff. InsO als unwirk­sam erweist, ist die Rechts­hand­lung gleich­wohl nach § 41 Abs. 1 AO der Besteue­rung zugrun­de zu legen, wenn die Betei­lig­ten das wirt­schaft­li­che Ergeb­nis der Rechts­hand­lung bestehen las­sen. Die Insol­venz­an­fech­tung ist daher steu­er­recht­lich nur zu berück­sich­ti­gen, soweit gemäß § 143 Abs. 1 InsO eine Rück­ge­währ zur Insol­venz­mas­se erfolgt. Die blo­ße Insol­venz­an­fech­tung ohne Rück­gän­gig­ma­chung der Ver­ein­nah­mung ist daher für die Haf­tung nach § 13c UStG unbe­acht­lich.

Ohne Erfolg macht die Bank schließ­lich gel­tend, dass die von ihr mit dem Insol­venz­ver­wal­ter getrof­fe­ne Ver­ein­ba­rung dazu gedient habe, sie so zu stel­len, als ob sie den von ihr ver­ein­nahm­ten Betrag voll zurück­ge­zahlt und im Rah­men der Ver­tei­lung (§§ 187 ff. InsO) eine "Quo­ten­aus­schüt­tung" erhal­ten hät­te und daher nur eine wirt­schaft­lich unsin­ni­ge Hin- und Rück­zah­lung ver­mie­den wer­den soll­te. Denn wie das Finanz­amt in der münd­li­chen Ver­hand­lung unwi­der­spro­chen vor­ge­tra­gen hat, besteht zumin­dest die Mög­lich­keit, wenn nicht sogar eine gewis­se Wahr­schein­lich­keit dafür, dass die Bank auf­grund der mit dem Insol­venz­ver­wal­ter getrof­fe­nen Ver­ein­ba­rung einen höhe­ren Geld­be­trag behal­ten hat, als er ihr bei einer voll­stän­di­gen Rück­zah­lung in die Mas­se mit Gel­tend­ma­chung ihres Dar­le­hens­an­spruchs als Insol­venz­for­de­rung zustün­de. Im Hin­blick auf die­se Mög­lich­keit kommt es auf eine kon­kre­te Ver­gleichs­rech­nung, wel­che Befrie­di­gung die Bank bei einer vol­len Rück­zah­lung der Mas­se, die dann auch zu einem voll­stän­di­gen Ent­fal­len ihrer Haf­tung geführt hät­te und einer Tabel­len­an­mel­dung ihres Dar­le­hens­an­spruchs erhal­ten hät­te, nicht an.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 21. Novem­ber 2013 – V R 21/​12

  1. EuGH, Urteil vom 11.05.2006 – C‑384/​04 Fede­ra­ti­on of Tech­no­lo­gi­cal Indus­tries, Slg. 2006, I‑4191 Rdnr. 29[]
  2. EuGH, Urteil Fede­ra­ti­on of Tech­no­lo­gi­cal Indus­tries in Slg. 2006, I‑4191 Rdnr. 29[]
  3. BFHE 241, 89, BFH/​NV 2013, 1361[]
  4. BT-Drs. 15/​1562, S. 46[]
  5. BFH, Urteil vom 07.07.2011 – V R 42/​09, BFHE 234, 519, BFH/​NV 2011, 1980, unter II. 3.a aa[]
  6. BFH, Urtei­le vom 15.06.1999 – VII R 3/​97, BFHE 189, 14, BSt­Bl II 2000, 46, unter 2.b bb bbb; und vom 25.07.2012 – VII R 44/​10, BFHE 238, 302, BSt­Bl II 2013, 33, unter II.[]
  7. BFH, Urteil vom 13.05.2009 – XI R 63/​07, BFHE 225, 278, BSt­Bl II 2010, 11, unter II. 2.a aa[]
  8. BFH, Urteil vom 24.11.2011 – V R 13/​11, BFHE 235, 137, BSt­Bl II 2012, 298, unter II. 2.[]
  9. BFH, Urteil in BFHE 235, 137, BSt­Bl II 2012, 298, unter II. 2.[]
  10. BFH, Urteil in BFHE 238, 302, BSt­Bl II 2013, 33, unter II.[]
  11. BGHZ 170, 311, unter II. 6.[]
  12. vgl. all­ge­mein z.B. Bit­ter, in Mün­che­ner Kom­men­tar zur Insol­venz­ord­nung, 3. Aufl.2013, § 43 Rz 35, § 44, Rz 1 und Rz 23, und Knof, in Uhlen­bruck, Insol­venz­ord­nung, 13. Aufl.2010, § 43 Rz 23: "Grund­satz der Dop­pel­be­rück­sich­ti­gung"[]
  13. vgl. all­ge­mein z.B. Bit­ter, a.a.O., § 43 Rz 36, und Knof, a.a.O., § 43 Rz 24[]
  14. vgl. all­ge­mein z.B. Bit­ter, a.a.O, § 43 Rz 37 und § 44 Rz 21, sowie Knof, a.a.O., § 43 Rz 9[]
  15. BFH, Urteil in BFHE 241, 89, BFH/​NV 2013, 1361, unter II. 3.[]