Innergemeinschaftliche Lieferungen – und der Bestimmungsort auf der Rechnung

Die gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV a.F. erforderliche Angabe des Bestimmungsorts ergibt sich nur dann aus der für die Lieferung ausgestellten Rechnung, wenn von einer Beförderung zu dem in der Rechnung angegebenen Unternehmensort des Abnehmers auszugehen ist.

Innergemeinschaftliche Lieferungen - und der Bestimmungsort auf der Rechnung

Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall lagen Versendungs, nicht aber Beförderungsfälle vor, da die PKW im maßgeblichen Zeitpunkt des Verlassens des Inlands nicht durch den Lieferer oder den Abnehmer befördert, sondern durch Einschaltung selbständiger Dritter versendet wurden. Versendungsbelege liegen der Unternehmerin nicht vor. Die Unternehmerin hat den Belegnachweis im vorliegenden Streitfall aber auch dann nicht erbracht, wenn zu ihren Gunsten zu unterstellen wäre, dass sie zu einer Nachweisführung wie im Beförderungsfall berechtigt wäre (§ 17a Abs. 4 i.V.m. Abs. 2 UStDV a.F.):

Der Unternehmer soll gemäß § 17a Abs. 2 UStDV a.F. in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen

  1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
  2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
  3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie
  4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern.

Die unionsrechtliche Befugnis zur gesetzlichen Anordnung dieses Belegnachweises ergibt sich aus Art. 131 MwStSystRL1. Danach wird die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung nur “unter den Bedingungen angewandt, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung dieser Befreiung[en] sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen”.

Da sich der Mitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung nach dem Bestimmungsort der Lieferung richtet, ist diese Angabe zur Wahrung der Korrespondenz von innergemeinschaftlicher Lieferung und innergemeinschaftlichem Erwerb2 nicht verzichtbar.

Im Streitfall reicht die Nennung eines Bestimmungslandes in den Verbringungserklärungen zur Angabe des Bestimmungsorts nicht aus. Der Bestimmungsort ergibt sich auch nicht aus den für die Lieferungen ausgestellten Rechnungen. Zwar kann sich aus der Rechnungsanschrift im Einzelfall der belegmäßig nachzuweisende Bestimmungsort ergeben. Dies setzt aber voraus, dass von einer Beförderung zu dem in der Rechnung angegebenen Unternehmensort des Abnehmers auszugehen ist3. Dies trifft auf Abrechnungen gegenüber Scheinunternehmen nicht zu.

Der Buchnachweis ist im hier entschiedenen Streitfall widerlegt:

Der Unternehmer soll nach § 17c Abs. 1 UStDV die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers aufzeichnen.

Zwar hat die Unternehmerin die Umsatzsteuer-Identifikationsnummern der Firmen C, M und PA aufgezeichnet. Da es sich aber bei diesen Firmen, die die Unternehmerin als ihre Abnehmer ansah, um Scheinfirmen handelte, ergibt sich aus der Aufzeichnung der Umsatzsteuer-Identifikationsnummern dieser Firmen nicht auch deren Unternehmereigenschaft. Denn steht fest, dass die buchmäßige aufgezeichnete Angabe der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer mangels tatsächlich fehlender Unternehmereigenschaft diese nicht bezeugen kann, entfällt die Beweiskraft dieser buchmäßigen Aufzeichnung. Es kann dann nicht zu einer Inanspruchnahme der Steuerfreiheit auf formeller Beweisgrundlage kommen.

Die Unternehmerin kann keinen Vertrauensschutz nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG beanspruchen.

Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl -wie hier- die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte4.

Die Steuerfreiheit gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV ihrer Art nach nachgekommen ist5.

Im Streitfall hat die Unternehmerin formal zwar den -entkräfteten- Buchnachweis, nicht aber auch den Belegnachweis in der erforderlichen Art erbracht, da die Angaben zu den Bestimmungsorten fehlten.

Es besteht kein Widerspruch zum EuGH, Urteil Traum vom 09.10.20146. Danach müssen die Steuerpflichtigen ihre steuerlichen Verpflichtungen kennen, bevor sie ein Geschäft abschließen. Dieser Anforderung genügt § 17a UStDV in seiner Auslegung durch den Bundesfinanzhof. Die Angabe eines Bestimmungsorts ist nicht mit der eines Bestimmungslandes gleichzusetzen.

Im Übrigen ergibt sich aus dem EuGH, Urteil Traum7 nicht, dass einem Steuerpflichtigen, der der Verpflichtung zur Beibringung eines der Art nach vollständigen Belegnachweises nicht nachkommt, eine Steuerfreiheit aus Gründen des Vertrauensschutzes zu gewähren ist. Ob die Unternehmerin im Hinblick auf andere Umstände als die Nichterfüllung der Verpflichtung zur Beibringung von Angaben zu den Bestimmungsorten der Lieferungen gutgläubig gehandelt hat, ist daher unerheblich. Überlegungen zum Vertrauensschutz gleichen formal nur unvollständig erfüllte Belegpflichten nicht aus.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. August 2016 – V R 45/15

  1. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 11.08.2011 – V R 50/09, BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II. 1.b zu Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG []
  2. vgl. BFH, Urteil in BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151, unter II. 2.a []
  3. BFH, Urteil vom 17.02.2011 – V R 28/10, BFHE 233, 331, unter II. 3.c []
  4. vgl. zu den unionsrechtlichen Grundlagen BFH, Urteil vom 12.05.2011 – V R 46/10, BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 29 []
  5. BFH, Urteil in BFHE 234, 436, BStBl II 2011, 957, Rz 30 []
  6. EuGH, Urteil Traum vom 09.10.2014 – C-492/13, EU:C:2014:2267 []
  7. EuGH, EU:C:2014:2267 []