Unberechnete Weitergabe von Handys an Telefonkunden – und die Umsatzsteuer

Das Finanzgericht des Saarlandes hat grundsätzliche Zweifel daran, die unberechnete Abgabe von Mobilfunkgeräten oder sonstigen Elektronikartikeln an Kunden durch den Vermittler im eigenen Namen als unentgeltliche Wertabgabe i.S.v. § 3 Abs. 1b UStG zu qualifizieren, wenn der Vermittler auch dafür ein Entgelt in Gestalt einer Zahlung vom Mobilfunkanbieter erhält.

Unberechnete Weitergabe von Handys an Telefonkunden – und die Umsatzsteuer

Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer unter anderem Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, abzüglich der Umsatzsteuer (§ 10 Abs. 1 S. 2 UStG). Zum Entgelt gehört auch, was ein anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt (§ 10 Abs. 1 S. 3 UStG). Einer Lieferung gegen Entgelt wird u.a. eine unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstandes, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens gleichgestellt, sofern der Gegenstand zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat (§ 3 Abs. 1b S. 1 Nr. 3, S. 2 UStG). Diese zum 1.04.1999 in das deutsche Umsatzsteuerrecht aufgenommene Regelung stützt sich auf Art. 16 MwStSystRL und soll nach der Intention des Gesetzgebers der Vermeidung eines umsatzsteuerlich unbelasteten Letztverbrauchs dienen1. Bemessungsgrundlage der Umsatzsteuer bei derartigen unentgeltlichen Wertabgaben ist gem. § 10 Abs. 4 S. 1 Nr. 1 UStG der Einkaufspreis zzgl. Nebenkosten.

Bei summarischer Prüfung erscheint es dem Finanzgericht sachgerecht, in den Provisionszahlungen und sonstigen Vergütungen grundsätzlich ein Entgelt von dritter Seite (den Mobilfunkanbietern) für die unberechnete Abgabe von Mobilfunkgeräten beziehungsweise sonstigen Elektronikartikeln vom Vermittler (vorliegend die Antragstellerin) an den Kunden zu sehen, so dass in diesen Fällen die Annahme einer unentgeltlichen Wertabgabe ausscheidet. Zwar verschafft der Vermittler dem Kunden unmittelbar Verfügungsmacht an dem Elektronikartikel und der Kunde zahlt dafür an den Vermittler nichts. Allerdings enthält der Vermittler von den Mobilfunkanbietern für die Vermittlung des Vertrages und alle damit zusammenhängenden üblichen Handlungen Zahlungen in Form von erhöhten Provisionen, Boni und sonstigen Prämien. Das Finanzgericht geht bei summarischer Prüfung davon aus, dass in derartigen Beträgen auch ohne ausdrücklichen Hinweis in den Verträgen zwischen den Mobilfunkanbietern und dem Vermittler – grundsätzlich auch ein Entgeltanteil für die unberechnet mitgegebenen Elektronikartikel enthalten ist, wenn die Dreingabe dieser Elektronikartikel an den Kunden bei Abschluss oder Verlängerung eines Mobilfunkvertrages nach den einschlägigen Marktangeboten entweder von den Mobilfunkanbietern vorgeschrieben oder jedenfalls am Markt üblich ist. Das Finanzgericht des Saarlandes teilt zwar im Grundsatz die Auffassung des Finanzgerichts Baden-Württemberg2, nach dem zwischen Leistung und Gegenleistung ein unmittelbarer Zusammenhang bestehen muss, der sich regelmäßig aus dem Rechtsverhältnis zwischen Leistendem und Leistungsempfänger ergibt. Er sieht dies jedoch in den zuvor genannten Fällen als erfüllt an. Denn in diesem Fall schließt der Kunde den Mobilfunkvertrag unter anderem (bzw. vielleicht gerade) deswegen ab, weil er die versprochenen Elektronikartikel zusätzlich unberechnet erhält und der Vermittler gibt die Elektronikartikel nur unberechnet an den Kunden weiter, weil er dafür eine erhöhte Provision oder ähnliche Vergütung vom Mobilfunkanbieter erhält, welches wiederum dem Kunden logisch erscheinen muss und von diesem gewollt ist. Insoweit dürfte das für eine Gegenleistung im Leistungsaustausch stets erforderliche Element einer synallagmatischen Verknüpfung gegeben sein.

Vorliegend steht allerdings nicht fest, dass die in der Buchhaltung als ´unberechnet abgegeben´ erfassten Elektronikartikel (sog. Nullbuchungen) tatsächlich ausschließlich den vermittelten Kunden unberechnet weitergegeben wurden. Aus den Verwaltungsakten einschließlich der Betriebsprüfer-Handakten ist erkennbar, dass sich die Sachverhaltsaufklärung im Rahmen der Betriebsprüfung als äußerst schwierig gestaltet hat. Ohne dass der Senat diesbezüglich Schuldzuweisungen zu treffen hätte, kann er sich des Eindrucks nicht erwehren, dass die Antragstellerin den relevanten Sachverhalt nicht von Anfang an vollständig aufgedeckt hat. Die Betriebsprüferin und der Antragsgegner haben die Antragstellerin mehrfach aufgefordert, exemplarisch für den Zeitraum von einer Woche konkrete Zuordnungen zumindest betreffend die Hardwarekostenzuschüsse nachzuweisen. Dem ist die Antragstellerin bis heute nicht nachgekommen. Sofern sie sich darauf beruft, dass eine Zuordnung mittels der so genannten IMEI-Nummer (Identifikationsnummern der Mobilfunkgeräte) nicht möglich sei, da solche nicht registriert seien, hätte sie zumindest im vorliegenden Verfahren anhand der Kundenlisten und der Art und Anzahl der an diese Kunden mitgegebenen Elektronikartikel eine Zuordnung glaubhaft machen müssen. Der Senat kann aus den vorliegenden Akten nicht ersehen, wie viele Kunden die Antragstellerin insgesamt vermittelt hat, welcher Kunde welche Geräte erhalten hat und ob die so genannten Nullbuchungen mit den an die Kunden ausgegebenen Elektronikartikeln in der Summe übereinstimmen. Diese Zuordnungsnachweise sind für die Sachverhaltsermittlung erforderlich, da im Interesse des Steuerbürgers auszuschließen ist, dass mit „null“ verbuchte Mobilfunkgeräte auch an andere Personen (u.U. Personal, sonstige Nichtkunden) ausgegeben wurden, sei es unentgeltlich oder entgeltlich.

Auch wenn – wie die Antragstellerin vorträgt – der Nachweis anhand der IMEI-Nummern nicht oder nicht mit zumutbarem Aufwand erbracht werden kann, so kann eine Zuordnung zumindest mittels Kundenlisten und Abrechnungen sowie Zahlungsnachweisen zwischen Mobilfunkanbietern und Antragstellerin erfolgen. Das Finanzgericht hat jedoch Zweifel, ob die Antragstellerin dies im Hauptsacheverfahren wird vollständig nachweisen können. Denn sie hat eine Zuordnung weder während der im Mai 2009 begonnenen Betriebsprüfung, noch im Einspruchs- bzw. im vorliegenden Aussetzungsverfahren im Ansatz glaubhaft gemacht. Zweifel an dem tatsächlichen Vollzug des von der Antragstellerin vorgetragenen Sachverhalts ergeben sich nicht zuletzt aus der Art ihrer Argumentation. So verwundert insbesondere, dass sie sich zunächst ausschließlich auf das Gutachten … stützt, das in den Provisionszahlungen der Mobilfunkanbieter ein Entgelt von dritter Seite sieht, und später vorträgt, dass von denselben Mobilfunkanbietern so genannte Hardware-Werbekostenzuschüsse pro Mobilfunkgerät für vermittelte Kunden gezahlt worden seien.

Finanzgericht des Saarlandes, Beschluss vom 30. August 2012 – 1 V 1116/12

  1. für eine dahingehende einschränkende Auslegung auf Fälle der letztlich nichtunternehmerischen Nutzung vgl. Nieskens in Rau/Dürrwächter, UStG, Loseblattsammlung, Rz. 1260 f. zu § 3[]
  2. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 17.06.2008 – 1 K 21/05, EFG 2008, 1498[]
  3. EuGH, Urteils vom 16.01.2014 - C-300/12 [Ibero Tours], DStR 2014, 139[]