Vorsteuerabzug beim Beteiligungserwerb eines Holdingunternehmens

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG 2006/2007 kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet.

Vorsteuerabzug beim Beteiligungserwerb eines Holdingunternehmens

Der Unternehmer ist danach zum Vorsteuerabzug berechtigt, soweit er Leistungen für sein Unternehmen und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeiten zur Erbringung entgeltlicher Leistungen (wirtschaftliche Tätigkeiten) zu verwenden beabsichtigt. Weitere Bedingung ist dabei, dass die Eingangsleistung mit dieser wirtschaftlichen Tätigkeit direkt und unmittelbar zusammen hängt1.

Besteht ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zu einem einzelnen Ausgangsumsatz seiner wirtschaftlichen Tätigkeit, der steuerpflichtig ist, kann der Unternehmer den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Die für den Leistungsbezug getätigten Aufwendungen gehören dann zu den Kostenelementen dieses Ausgangsumsatzes. Hängt die Eingangsleistung mit einem Ausgangsumsatz zusammen, der mangels wirtschaftlicher Tätigkeit nicht dem Anwendungsbereich der Steuer unterliegt oder steuerfrei ist, besteht keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug. Dies gilt auch, wenn der Unternehmer eine Leistung z.B. für einen steuerfreien Ausgangsumsatz bezieht, um mittelbar seine zum Vorsteuerabzug berechtigende wirtschaftliche Gesamttätigkeit zu stärken, da der von ihm verfolgte endgültige Zweck unerheblich ist. Fehlt ein direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen einem bestimmten Eingangsumsatz und einem oder mehreren Ausgangsumsätzen, kann der Unternehmer gleichwohl zum Vorsteuerabzug berechtigt sein, wenn die Kosten für die Eingangsleistung zu seinen allgemeinen Aufwendungen gehören und als solche Bestandteile des Preises der von ihm erbrachten Leistungen sind. Derartige Kosten hängen dann direkt und unmittelbar mit seiner wirtschaftlichen Gesamttätigkeit zusammen und berechtigen nach Maßgabe dieser Gesamttätigkeit zum Vorsteuerabzug2.

Hieran gemessen bestehen keine Zweifel, dass die Antragstellerin als sog. Holdingunternehmen gleichwohl eine unternehmerische, wirtschaftliche Tätigkeit entfaltet, soweit sie in den Streitjahren 2006 und 2007 zunächst entsprechend mündlicher Vereinbarung, hiernach aufgrund schriftlicher Vertragsvereinbarung für die A..-KG Geschäftsführungs- und Vertretungsleistungen erbrachte.

Die Entscheidung des vorliegenden Streitfalls hängt insofern vielmehr von der Frage ab, ob der von der Antragstellerin bewirkte bzw. vorgesehene Beteiligungserwerb an verschiedenen Drittunternehmen, hier im Einzelnen an den B..-, C..- und auch D…- Gesellschaften als unselbständiger Teil ihres für die A..-KG entfalteten, unternehmerischen Geschäftsführungsengagements anzusehen ist. In diesem Falle könnten die Kosten der von der Antragstellerin im Zusammenhang mit ihrer Geschäftsführungstätigkeit in Anspruch genommenen (Unternehmens-)Beratungsleistungen zu ihren allgemeinen Aufwendungen zu zählen und – als solche – Bestandteile des Preises der von ihr erbrachten (Geschäftsführungs-)Leistungen sein. Solche Kosten hingen dann direkt und unmittelbar mit ihrer wirtschaftlichen Gesamttätigkeit zusammen3. Unter diesen Umständen wäre die Antragstellerin hinsichtlich der von ihr in Anspruch genommenen, dann auf ihre (unternehmerische) Geschäftsführungstätigkeit bezogenen (Unternehmens-)Beratungsleistungen ohne Weiteres zum Vorsteuerabzug berechtigt.

Anderes hätte indes zu gelten, müsste der Beteiligungserwerb ungeachtet dessen, dass er von Seiten der Antragstellerin als Maßnahme ihrer unternehmerischen Geschäftsführung für die A..-KG ausgelöst worden ist, ein (umsatzsteuer-)rechtlich eigenständig zu beurteilender Geschäftsvorgang bleiben. Insofern könnte es sich grundsätzlich verbieten, rechtlich wie tatsächlich verschiedene Geschäftshandlungen/-vorfälle von einer (vermeintlich) hinter ihnen stehenden einheitlichen Unternehmensstrategie her zu einer untrennbaren Gesamttätigkeit zu verbinden. Wären die Beteiligungszukäufe dann als bloßer Erwerb von Aktien anzusehen, würde auf Seiten der Antragstellerin ein nichtunternehmerischer Tätigkeitsbereich angesprochen sein. Die Inanspruchnahme hiermit zusammen hängender (Unternehmens-)Beratungsleistungen könnte ihr daher in dieser Beziehung von vorn-herein keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug vermitteln.

Es kann in der Rechtsprechung bisher nicht als abschließend geklärt angesehen werden, ob und gegebenenfalls unter welchen einzelnen Voraussetzungen ein durch eine Geschäftsführungsmaßnahme ausgelöster Beteiligungserwerb an einem anderen Unternehmen mit Rücksicht auf eine dahinter stehende unternehmerische Gesamtkonzeption seine Eigenschaft als eigenständiger Geschäftsvorgang verliert, sondern dadurch untrennbarer, unselbständiger Bestandteil der (unternehmerischen) Geschäftsführungstätigkeit selbst wird. Eine bisher nicht rechtskräftige Entscheidung des Finanzgerichts Hamburg4 bejaht eine solche Ableitung aus dem Gegebensein einer entsprechenden unternehmerischen Gesamtzielstellung. Ein ähnlicher Ansatz scheint auch der von der Antragstellerin für ihr Anliegen herangezogenen, allerdings ebenfalls noch nicht rechtskräftigen Entscheidung des FG Berlin-Brandenburg5 zugrunde zu liegen. Eine Klärung dieser Rechtsfrage liegt jedenfalls nicht auf der Hand. Sie entzieht sich daher hier auch einer Entscheidung des Senats im Rahmen eines nur auf eine summarische Rechtsprüfung angelegten vorläufigen Rechtsschutzverfahrens. Dies zeichnet es vor, in dieser Beziehung die Aussetzung der Vollziehung zu bestimmen.

Ferner wird im Anschluss an eine Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union6 vertreten, dass ein Gesellschafter einer unternehmerisch tätigen Handelsgesellschaft den Vorsteuerabzug aus Leistungen geltend machen könne, die er im Interesse der Gesellschaft beziehe und die die Gesellschaft für vorsteuergünstige Umsätze verwende7. Der Bundesfinanzhof hält diese Thesen für erwägenswert und sieht eine Klärung durch den Gerichtshof der Europäischen Union als erforderlich an8.

Im Streitfall hat die Antragstellerin die streitbefangenen Beteiligungen erworben, um das Geschäft der A..-KG, an der sie unmittelbar als Komplementärin und mittelbar als Kommanditistin beteiligt war, zu stärken. Ein Interesse, von den erworbenen Gesellschaften Dividenden zu erzielen, ist nicht erkennbar. Die A..-KG erbringt nach Aktenlage ausschließlich Umsätze, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen. Durch die faktische Übernahme des Geschäftsbetriebs der B..-, C..- und E.. Gesellschaften hat sie die Aufwendungen für den Erwerb der Beteiligungen für ihren Geschäftsbetrieb eingesetzt, weil die Übernahme des Geschäftsbetriebs ohne die Beherrschung durch die Antragstellerin nicht möglich gewesen wäre. In gleicher Weise hat die A..-KG eine Verwendung der Beratungsleistungen für die Übernahme der D…-Gesellschaft angestrebt, was ausreicht. Daher sieht der hier beschließende Senat die Versagung des Abzugs der Vorsteuer, die im Zusammenhang mit dem Erwerb der oben genannten [o.g.] Beteiligungen steht, als ernstlich zweifelhaft an.

Von den o.g. Quellen9 wird keine gegenläufige Umsatzsteuererhöhung im Hinblick auf tauschähnliche Umsätze (Einlage gegen Erhöhung des Beteiligungswerts) oder bezüglich unentgeltlicher Wertabgaben im Sinne von § 3 Abs. 1b) oder Abs. 9a) UStG befürwortet.

Für eine Entgeltvereinbarung zwischen der Antragstellerin und der A..-KG bestehen keine Anhaltspunkte. Der Annahme unentgeltlicher Wertabgaben steht entgegen, dass nach der oben dargestellten, bei der im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes nach § 69 Abs. 3 FGO bloß möglichen und gebotenen summarischen Rechtsprüfung als vertretbar zugrunde zu legenden Auffassung die streitigen Aufwendungen im Zusammenhang mit den Managementdienstleistungen stehen können, so dass es sich nicht um Leistungen für unternehmensfremde Zwecke handeln würde. Die Annahme unentgeltlicher Wertabgaben würde ferner dem Zweck des Vorsteuerabzugs beim Gesellschafter, die Neutralität der Umsatzsteuer zu gewährleisten, zuwiderlaufen, da der A..-KG wohl kein korrespondierender Vorsteueranspruch zustehen würde (vgl. Abschnitt 15.20 Abs. 1 Satz 7 USt-AE). Jedenfalls kann vor einer weitergehenden Klärung der Auswirkungen des „Polski Trawertyn“-Urteil des EuGH10 nicht mit der für das Verfahren nach § 69 Abs. 3 FGO erforderlichen Gewissheit davon ausgegangen werden, dass unentgeltliche Wertabgaben vorliegen.

Die vorstehenden Erwägungen gelten entsprechend für die Vorsteuer im Zusammenhang mit dem Börsengang der Antragstellerin und der von ihr ausgegebenen Wandelanleihen.

Schließlich kann auch nicht mit der für das Verfahren nach § 69 Abs. 3 FGO nötigen Gewissheit davon ausgegangen werden, dass Anlass dazu besteht, in der vom Antragsgegner durchgeführten Weise die Vorsteuer aus den laufenden Aufwendungen nach § 15 Abs. 4 UStG um 25 v.H. zu kürzen. Denn wie bei gemischten Holdinggesellschaften eine Vorsteueraufteilung zu erfolgen hat, ist umstritten11. Insbesondere kommt im Hinblick auf den fehlenden Dividendenbezug in Betracht, die nichtwirtschaftliche Sphäre der Antragstellerin als unbeachtlich anzusehen.

Gemäß § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG 2006, 2007 wird der Umsatz bei Lieferungen und sonstigen Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG 2006/2007) nach dem Entgelt bemessen. Das diese Bemessungsgrundlage der steuerpflichtigen Umsätze ausmachende Entgelt ist dabei alles, was der Leistungsempfänger aufwendet um die Leistungen zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG 2006/2007).

Der Umsatzsteuer unterliegen ihrerseits als Umsätze die Lieferungen, das heißt [d.h.] die der Verschaffung der Verfügungsmacht an Gegenständen (§ 3 Abs. 1 UStG 2006/2007), und sonstigen Leistungen, d.h. Leistungen, die keine Lieferungen sind (§ 3 Abs. 9 UStG 2006/2007), die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Unternehmer ist nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG 2006/2007 derjenige, der eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst dabei gegebenenfalls die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers (§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG 2006/2007). Gewerblich oder beruflich ist in diesem Zusammenhang jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt (§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG 2006/2007).

Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Beschluss vom 15. Februar 2013 – 7 V 7032/12

  1. BFH, Urteile vom 27.01.2011 – V R 38/09, BFHE 232, 278, BStBl II 2012, 68, 71 Rn. 28, 29, DStR 2011, 454, UR 2011, 307; vom 09.02.2012 – V R 40/10 – BFHE 236, 258, BStBl II 2012, 844, 846 Rn. 21, DStR 2012, 518, BFH/NV 2012, 681, UR 2012, 394[]
  2. BFH, Urteil vom 09.02.2012 – V R 40/10, aaO. S. 846 Rn. 22-24[]
  3. zu diesem Ansatz: BFH, Urteile vom 27.01.2011 – V R 38/09, aaO. S. 72 Rn. 33; vom 09.02.2012 – V R 40/10, aaO. S. 846 Rn. 24[]
  4. FG Hamburg, Urteil vom 10.10.2012 – 2 K 189/10, EFG 2013, 255, Revision anhängig beim BFH – XI R 38/12[]
  5. Urteil vom 10.05.2012 – 5 K 5264/09, aaO. S. 1794/1795, Nichtzulassungsbeschwerde anhängig beim BFH unter dem Az. V B 73/12[]
  6. EuGH, Urteil vom 01.03.2012 – C-280/10 [Rs. Polski Trawertyn], UR 2012, 366[]
  7. Stadie, UR 2012, 337; Wäger, UR 2012, 911; mit gleicher Tendenz: BFH, Beschluss vom 14.11.2012 – XI R 26/10 [sog. Differenzanfrage], vorgehend: FG des Saarlandes, Urteil vom 16.06.2010 – 1 K 2111/06 DStRE 2011, 945[]
  8. BFH, Beschluss vom 06.12.2012 – V ER-S 2/12[]
  9. Stadie, aaO.; Wäger, aaO.; BFH, Beschluss vom 14.11.2012 – XI R 26/10, aaO.; FG des Saarlandes, Urteil vom 16.06.2010 – 1 K 2111/06 –aaO.[]
  10. EuGH, Urteil vom 01.03.2012 – C-280/10 [Polski Trawertyn], aaO.[]
  11. vgl: Englisch, UR 2007, 290, 297 ff.; Robisch, UR 2008, 881; Behrens, Betriebs-Berater – BB – 2012, 2147, 2151; offen lassend: BFH, Urteil vom 09.02.2012 – V R 40/10, aaO.; Niedersächsisches FG, Urteil vom 12.05.2011 – 16 K 411/07, EFG 2011, 1751, Revision anhängig beim BFH – XI R 17/11[]