Vor­steu­er­ab­zug einer geschäfts­lei­ten­den Hol­ding – und die umsatz­steu­er­li­che Organ­schaft

Einer geschäfts­lei­ten­den Hol­ding, die an der Ver­wal­tung einer Toch­ter­ge­sell­schaft teil­nimmt und inso­weit eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit aus­übt, steht für Vor­steu­er­be­trä­ge, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Betei­li­gun­gen an die­ser Toch­ter­ge­sell­schaft ste­hen, grund­sätz­lich der vol­le Vor­steu­er­ab­zug zu. § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG kann in einer mit Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG zu ver­ein­ba­ren­den Wei­se richt­li­ni­en­kon­form dahin­ge­hend aus­ge­legt wer­den, dass der Begriff „juris­ti­sche Per­son” auch eine GmbH & Co. KG umfasst.

Vor­steu­er­ab­zug einer geschäfts­lei­ten­den Hol­ding – und die umsatz­steu­er­li­che Organ­schaft

Der geschäfts­lei­ten­den Hol­ding steht der begehr­te Vor­steu­er­ab­zug zu. Aller­dings kommt das Vor­lie­gen einer Organ­schaft in Betracht, so dass ggf. die Umsät­ze der Toch­ter­ge­sell­schaf­ten im ange­foch­te­nen Umsatz­steu­er­be­scheid zu erfas­sen sind.

Vor­steu­er­ab­zug für die bezo­ge­nen Ein­gangs­leis­tun­gen der geschäfts­lei­ten­den Hol­ding

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unter­neh­mer die gesetz­lich geschul­de­te Steu­er für Lie­fe­run­gen und sons­ti­ge Leis­tun­gen, die von einem ande­ren Unter­neh­mer für sein Unter­neh­men aus­ge­führt wor­den sind, als Vor­steu­er abzie­hen. Aus­ge­schlos­sen ist der Vor­steu­er­ab­zug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leis­tun­gen, die der Unter­neh­mer für steu­er­freie Umsät­ze ver­wen­det, wobei aller­dings u.a. bei steu­er­frei­en Umsät­zen für die See­schiff­fahrt (§ 4 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 1 UStG) die Vor­steu­er nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG abzieh­bar ist.

Die­se Vor­schrif­ten beruh­ten im Streit­jahr auf Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern1, wonach der Steu­er­pflich­ti­ge (Unter­neh­mer), der Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen für Zwe­cke sei­ner besteu­er­ten Umsät­ze ver­wen­det, befugt ist, die im Inland geschul­de­te oder ent­rich­te­te Mehr­wert­steu­er für Gegen­stän­de und Dienst­leis­tun­gen, die ihm von einem ande­ren Steu­er­pflich­ti­gen gelie­fert wur­den oder gelie­fert wer­den bzw. erbracht wur­den oder erbracht wer­den, von der von ihm geschul­de­ten Steu­er abzu­zie­hen. Bei Umsät­zen für die See­schiff­fahrt sind Art. 17 Abs. 3 Buchst. b i.V.m. Art. 15 Nr. 5 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG zu beach­ten (jetzt: Art. 169 Buchst. b i.V.m. Art. 148 Buchst. c der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem ‑MwSt­Sys­tRL-).

Der Unter­neh­mer ist nach die­sen Vor­schrif­ten zum Vor­steu­er­ab­zug berech­tigt, soweit er Leis­tun­gen für sein Unter­neh­men (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 4 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG) und damit für sei­ne wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten zur Erbrin­gung ent­gelt­li­cher Leis­tun­gen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, Art. 2 Nr. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG) zu ver­wen­den beab­sich­tigt.

Dazu hat der EuGH im vor­lie­gen­den Rechts­streit in sei­nem Urteil Laren­tia + Miner­va2 Fol­gen­des ent­schie­den:

1. Art. 17 Abs. 2 und 5 der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern – Gemein­sa­mes Mehr­wert­steu­er­sys­tem: ein­heit­li­che steu­er­pflich­ti­ge Bemes­sungs­grund­la­ge in der durch die Richt­li­nie 2006/​69/​EG des Rates vom 24.07.2006 geän­der­ten Fas­sung ist wie folgt aus­zu­le­gen:

  • Kos­ten, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Betei­li­gun­gen an ihren Toch­ter­ge­sell­schaf­ten von einer Hol­ding­ge­sell­schaft getra­gen wer­den, die an deren Ver­wal­tung teil­nimmt und inso­weit eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit aus­übt, sind als Teil der all­ge­mei­nen Auf­wen­dun­gen der Hol­ding­ge­sell­schaft anzu­se­hen, und die für die­se Kos­ten bezahl­te Mehr­wert­steu­er ist grund­sätz­lich voll­stän­dig abzu­zie­hen, es sei denn, dass bestimm­te nach­ge­la­ger­te Umsät­ze gemäß der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388 in der durch die Richt­li­nie 2006/​69 geän­der­ten Fas­sung mehr­wert­steu­er­frei sind. Im letz­te­ren Fall darf das Abzugs­recht nur nach den in Art. 17 Abs. 5 der Richt­li­nie vor­ge­se­he­nen Moda­li­tä­ten vor­ge­nom­men wer­den.
  • Kos­ten, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Betei­li­gun­gen an ihren Toch­ter­ge­sell­schaf­ten von einer Hol­ding­ge­sell­schaft getra­gen wer­den, die nur bei eini­gen von ihnen an der Ver­wal­tung teil­nimmt, hin­sicht­lich der übri­gen dage­gen kei­ne wirt­schaft­li­che Tätig­keit aus­übt, sind nur zum Teil als Teil der all­ge­mei­nen Auf­wen­dun­gen der Hol­ding­ge­sell­schaft anzu­se­hen, so dass die für die­se Kos­ten bezahl­te Mehr­wert­steu­er nur im Ver­hält­nis zu den der wirt­schaft­li­chen Tätig­keit inhä­ren­ten Kos­ten nach von den Mit­glied­staa­ten fest­ge­leg­ten Auf­tei­lungs­kri­te­ri­en abge­zo­gen wer­den kann, die bei der Aus­übung die­ser Befug­nis Zweck und Sys­te­ma­tik der Sechs­ten Richt­li­nie berück­sich­ti­gen und inso­weit eine Berech­nungs­wei­se vor­se­hen müs­sen, die objek­tiv wider­spie­gelt, wel­cher Teil der Ein­gangs­auf­wen­dun­gen der wirt­schaft­li­chen und der nicht­wirt­schaft­li­chen Tätig­keit tat­säch­lich zuzu­rech­nen ist, was zu prü­fen Sache der natio­na­len Gerich­te ist.”

Der EuGH hat dies im Wesent­li­chen wie folgt begrün­det: Ein­grif­fe einer Hol­ding­ge­sell­schaft in die Ver­wal­tung von Gesell­schaf­ten, an denen sie Betei­li­gun­gen erwor­ben hat, sind eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit im Sin­ne von Art. 4 Abs. 2 der Sechs­ten Richt­li­nie, wenn sie die Durch­füh­rung von Trans­ak­tio­nen ein­schlie­ßen, die gemäß Art. 2 der Richt­li­nie der Mehr­wert­steu­er unter­lie­gen, wie etwa das Erbrin­gen von admi­nis­tra­ti­ven, finan­zi­el­len, kauf­män­ni­schen und tech­ni­schen Dienst­leis­tun­gen der Hol­ding­ge­sell­schaft an ihre Toch­ter­ge­sell­schaf­ten3. Wie der Gene­ral­an­walt in sei­nen Schluss­an­trä­gen aus­ge­führt hat, sind daher die Kos­ten, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Betei­li­gun­gen an ihren Toch­ter­ge­sell­schaf­ten von einer Hol­ding­ge­sell­schaft getra­gen wer­den, die an deren Ver­wal­tung teil­nimmt und – wie oben in Rn. 21 des vor­lie­gen­den Urteils aus­ge­führt wor­den ist – inso­weit eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit aus­übt, als der wirt­schaft­li­chen Tätig­keit die­ser Gesell­schaft zuge­ord­net anzu­se­hen. Folg­lich eröff­net die für die­se Kos­ten bezahl­te Mehr­wert­steu­er gemäß Art. 17 Abs. 2 der Sechs­ten Richt­li­nie ein Recht auf voll­stän­di­gen Vor­steu­er­ab­zug.

Bezo­gen auf den vor­lie­gen­den Streit­fall hat der EuGH aus­ge­führt: Im vor­lie­gen­den Fall ergibt sich aus den Aus­füh­run­gen des vor­le­gen­den Gerichts, dass in den Aus­gangs­ver­fah­ren die Hol­ding­ge­sell­schaf­ten auf­grund der wirt­schaft­li­chen Tätig­keit mehr­wert­steu­er­pflich­tig sind, die aus den Leis­tun­gen besteht, die sie an alle ihre Toch­ter­ge­sell­schaf­ten gegen Ent­gelt erbrin­gen. Daher müss­te die für die Kos­ten des Erwerbs die­ser Leis­tun­gen gezahl­te Mehr­wert­steu­er voll­stän­dig abge­zo­gen wer­den, es sei denn, dass nach­ge­la­ger­te Umsät­ze gemäß der Sechs­ten Richt­li­nie mehr­wert­steu­er­frei sind. Im letz­te­ren Fall dürf­te das Abzugs­recht nur nach den in Art. 17 Abs. 5 der Richt­li­nie vor­ge­se­he­nen Moda­li­tä­ten vor­ge­nom­men wer­den. Somit könn­te nur in dem Fall, dass das vor­le­gen­de Gericht fest­stel­len soll­te, dass die Betei­li­gun­gen, die sich aus den Kapi­tal­trans­ak­tio­nen der Hol­ding­ge­sell­schaf­ten der Aus­gangs­ver­fah­ren erge­ben haben, zum Teil ande­ren Toch­ter­ge­sell­schaf­ten zuge­ord­net wor­den sind, an deren Ver­wal­tung sie nicht teil­ge­nom­men haben, die für die Kos­ten die­ser Trans­ak­tio­nen gezahl­te Mehr­wert­steu­er nur antei­lig abge­zo­gen wer­den, wie in der ers­ten Fra­ge des vor­le­gen­den Gerichts in Betracht gezo­gen wird. Denn in die­sem Fall könn­te das blo­ße Hal­ten ihrer Antei­le an die­sen Toch­ter­ge­sell­schaf­ten nicht als eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit die­ser Hol­ding­ge­sell­schaf­ten ange­se­hen wer­den, und die Vor­steu­er wäre in die Mehr­wert­steu­er auf­zu­tei­len, die zu den wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten der Hol­ding­ge­sell­schaf­ten gehört, und in die, die zu ihren nicht­wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten gehört.

Aus­ge­hend davon steht der geschäfts­lei­ten­den Hol­ding nach den vom EuGH auf­ge­stell­ten Grund­sät­zen der begehr­te Vor­steu­er­ab­zug zu.

Die Hol­ding ist nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs4 und des EuGH5 Unter­neh­me­rin, deren Tätig­keit dar­in besteht, dass sie an alle ihre Toch­ter­ge­sell­schaf­ten gegen Ent­gelt die im Dienst­leis­tungs­ver­trag genann­ten admi­nis­tra­ti­ven und kauf­män­ni­schen Dienst­leis­tun­gen erbringt.

Soweit der Bun­des­fi­nanz­hof im Vor­la­ge­be­schluss6 nach dem fest­ge­stell­ten Sach­ver­halt gleich­wohl eine nur teil­wei­se Gewäh­rung des Vor­steu­er­ab­zugs für mög­lich gehal­ten haben, wider­spricht dies Rz 28 und 29 des EuGH, Urteils Laren­tia + Miner­va2. Die Hol­ding hat kei­ne Leis­tun­gen an ande­re Toch­ter­ge­sell­schaf­ten erbracht, an deren Ver­wal­tung sie nicht teil­nimmt.

Zwar trifft die Auf­fas­sung des Finanz­amt, der Vor­steu­er­ab­zug kön­ne zur Ver­mei­dung einer miss­bräuch­li­chen Pra­xis ver­sagt wer­den, grund­sätz­lich zu7.

Aller­dings sind nach den tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt, die den Bun­des­fi­nanz­hof nach § 118 Abs. 2 FGO bin­den, kei­ne Anhalts­punk­te für eine miss­bräuch­li­che Pra­xis ersicht­lich. Dass die Hol­ding gegen Ent­gelt die in § 1 des Dienst­leis­tungs­ver­trags genann­ten Dienst­leis­tun­gen an ihre Toch­ter­ge­sell­schaf­ten erbringt, wird vom Finanz­amt nicht in Zwei­fel gezo­gen.

Weder die Höhe des Ent­gelts der Hol­ding für ihre Dienst­leis­tun­gen noch der Umstand, dass das Finanz­amt die Vor­aus­set­zun­gen des Abschn.02.3 Abs. 4 UStAE im Streit­fall ver­neint, weil die Betei­li­gun­gen nicht als Hilfs­um­satz für die wirt­schaft­li­che Tätig­keit (Dienst­leis­tun­gen) der Hol­ding anzu­se­hen sei­en, spre­chen für das Vor­lie­gen eines Miss­brauchs. Zudem regelt Abschn.02.3 Abs. 4 UStAE nicht den Aus­schluss des Vor­steu­er­ab­zugs wegen Miss­brauchs, son­dern ledig­lich ‑und zwar abwei­chend vom EuGH, Urteil Laren­tia + Miner­va2-, unter wel­chen Vor­aus­set­zun­gen aus Sicht der Finanz­ver­wal­tung das Inne­ha­ben einer gesell­schafts­recht­li­chen Betei­li­gung eine unter­neh­me­ri­sche Tätig­keit dar­stellt und die Vor­aus­set­zun­gen des Vor­steu­er­ab­zugs vor­lie­gen. Abge­se­hen davon bin­den nor­min­ter­pre­tie­ren­de Ver­wal­tungs­vor­schrif­ten wie Abschn.02.3 Abs. 4 UStAE die Gerich­te ohne­hin nicht8.

Umsatz­steu­er­li­che Organ­schaft

Gleich­wohl kommt in Betracht, dass zwi­schen der Hol­ding ‑wie von ihr gel­tend gemacht- und ihren Toch­ter­ge­sell­schaf­ten eine Organ­schaft besteht. Dies könn­te Aus­wir­kun­gen auf die Höhe der gegen die Hol­ding für das Streit­jahr fest­zu­set­zen­den Umsatz­steu­er haben.

Besteht eine Organ­schaft, sind die im Inland gele­ge­nen Unter­neh­mens­tei­le als ein Unter­neh­men zu behan­deln (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG). Dies führt dazu, dass der Organ­trä­ger Steu­er­schuld­ner für alle Leis­tun­gen ist, die die Unter­neh­mens­tei­le des Organ­krei­ses gegen­über Drit­ten erbrin­gen; die von der Organ­ge­sell­schaft gegen­über Drit­ten aus­ge­führ­ten Umsät­ze sind dem Organ­trä­ger zuzu­rech­nen9. Leis­tungs­be­zü­ge der Organ­ge­sell­schaft von Drit­ten wer­den dem Organ­trä­ger gleich­falls zuge­rech­net und berech­ti­gen die­sen zum Vor­steu­er­ab­zug10.

Ob eine Organ­schaft zwi­schen der Hol­ding und ihren Toch­ter­ge­sell­schaf­ten besteht, ist auch im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren zu prü­fen, da Streit­ge­gen­stand im finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­ren nicht das ein­zel­ne Besteue­rungs­merk­mal, son­dern die Recht­mä­ßig­keit des Steu­er­be­scheids ist11. Wären der Hol­ding die Umsät­ze und Leis­tungs­be­zü­ge ihrer Toch­ter­ge­sell­schaf­ten zuzu­rech­nen, wäre die Umsatz­steu­er im Rah­men der Bin­dung an das Kla­ge­be­geh­ren (§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO) ggf. in ande­rer Höhe fest­zu­set­zen.

Ob eine Organ­schaft besteht und wei­ter dazu führt, dass die Umsatz­steu­er höher oder nied­ri­ger fest­zu­set­zen ist, kann nicht beur­teilt wer­den, da das Finanz­ge­richt ‑aus sei­ner Sicht kon­se­quen­ter­wei­se- nicht fest­ge­stellt hat, wie hoch die bis­her (mög­li­cher­wei­se zu Unrecht) gegen­über den Toch­ter­ge­sell­schaf­ten fest­ge­setz­te Umsatz­steu­er ist.

Auch eine GmbH & Co. KG kann Organ­ge­sell­schaft i.S. von § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG sein.

Nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG wird die gewerb­li­che oder beruf­li­che Tätig­keit nicht selb­stän­dig aus­ge­übt, wenn eine juris­ti­sche Per­son nach dem Gesamt­bild der tat­säch­li­chen Ver­hält­nis­se finan­zi­ell, wirt­schaft­lich und orga­ni­sa­to­risch in das Unter­neh­men des Organ­trä­gers ein­ge­glie­dert ist (Organ­schaft).

§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG beruh­te im Streit­jahr auf Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG (jetzt: Art. 11 MwSt­Sys­tRL), wonach es vor­be­halt­lich der Kon­sul­ta­ti­on nach Art. 29 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG jedem Mit­glied­staat frei steht, im Inland ansäs­si­ge Per­so­nen, die zwar recht­lich unab­hän­gig, aber durch gegen­sei­ti­ge finan­zi­el­le, wirt­schaft­li­che und orga­ni­sa­to­ri­sche Bezie­hun­gen eng mit­ein­an­der ver­bun­den sind, zusam­men als einen Steu­er­pflich­ti­gen zu behan­deln (sog. Mehr­wert­steu­er­grup­pe).

Der EuGH hat zur Aus­le­gung die­ser Bestim­mun­gen ‑für den BFH bin­dend- Fol­gen­des ent­schie­den12: Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388 in der durch die Richt­li­nie 2006/​69 geän­der­ten Fas­sung ist dahin aus­zu­le­gen, dass er einer natio­na­len Rege­lung ent­ge­gen­steht, die die in die­ser Bestim­mung vor­ge­se­he­ne Mög­lich­keit, eine Grup­pe von Per­so­nen zu bil­den, die als ein Mehr­wert­steu­er­pflich­ti­ger behan­delt wer­den kön­nen, allein den Ein­hei­ten vor­be­hält, die juris­ti­sche Per­so­nen sind und mit dem Organ­trä­ger die­ser Grup­pe durch ein Unter­ord­nungs­ver­hält­nis ver­bun­den sind, es sei denn, dass die­se bei­den Anfor­de­run­gen Maß­nah­men dar­stel­len, die für die Errei­chung der Zie­le der Ver­hin­de­rung miss­bräuch­li­cher Prak­ti­ken oder Ver­hal­tens­wei­sen und der Ver­mei­dung von Steu­er­hin­ter­zie­hung oder ‑umge­hung erfor­der­lich und geeig­net sind, was das vor­le­gen­de Gericht zu prü­fen hat.

Zur Beschrän­kung von Organ­ge­sell­schaf­ten auf juris­ti­sche Per­so­nen in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG hat der EuGH aus­ge­führt13:

Was die Ant­wort anbe­langt, die in der Sache auf die zwei­te Fra­ge zu geben ist, ist dar­auf hin­zu­wei­sen, dass der Gerichts­hof hin­sicht­lich der Aus­le­gung von Art. 11 Abs. 1 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem14, des­sen Wort­laut dem von Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 der Sechs­ten Richt­li­nie ent­spricht, fest­ge­stellt hat, dass die­se Bestim­mun­gen, die jedem Mit­glied­staat gestat­ten, meh­re­re Per­so­nen, die im Gebiet die­ses Mit­glied­staats ansäs­sig und recht­lich unab­hän­gig, aber durch gegen­sei­ti­ge finan­zi­el­le, wirt­schaft­li­che und orga­ni­sa­to­ri­sche Bezie­hun­gen eng mit­ein­an­der ver­bun­den sind, zusam­men als einen Steu­er­pflich­ti­gen zu behan­deln, ihre Anwen­dung nicht von wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen abhän­gig machen15.

Daher ist ers­tens fest­zu­stel­len, dass Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 der Sechs­ten Richt­li­nie im Unter­schied zu ande­ren Bestim­mun­gen der Sechs­ten Richt­li­nie, ins­be­son­de­re ihren Art. 28a und 28b, die sich aus­drück­lich auf ‚juris­ti­sche Per­so­nen’ bezie­hen, nicht per se die Ein­hei­ten von sei­nem Anwen­dungs­be­reich aus­schließt, die – wie die Kom­man­dit­ge­sell­schaf­ten der Aus­gangs­ver­fah­ren – kei­ne juris­ti­schen Per­so­nen sind.

Abs. 4 Unter­abs. 2 der Sechs­ten Richt­li­nie sieht für die Mit­glied­staa­ten auch kei­ne aus­drück­li­che Mög­lich­keit vor, den Wirt­schafts­teil­neh­mern wei­te­re Bedin­gun­gen für die Bil­dung einer Mehr­wert­steu­er­grup­pe auf­zu­bür­den16, ins­be­son­de­re nicht, dass die Mit­glied­staa­ten ver­lan­gen könn­ten, dass aus­schließ­lich juris­ti­sche Per­so­nen Mit­glie­der einer Mehr­wert­steu­er­grup­pe sein könn­ten.

Des­halb ist zu prü­fen, ob der Spiel­raum der Mit­glied­staa­ten, die die Mög­lich­keit haben, die Bil­dung sol­cher Mehr­wert­steu­er­grup­pen in ihrem Gebiet zu gestat­ten, es ihnen erlaubt, die Ein­hei­ten, die kei­ne juris­ti­schen Per­so­nen sind; vom Anwen­dungs­be­reich des Art. 4 Abs. 4 der Sechs­ten Richt­li­nie aus­zu­schlie­ßen.

Aus der Begrün­dung des Kom­mis­si­ons­vor­schlags17, der zum Erlass der Sechs­ten Richt­li­nie geführt hat, geht her­vor, dass der Uni­ons­ge­setz­ge­ber durch den Erlass von Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 die­ser Richt­li­nie es den Mit­glied­staa­ten ermög­li­chen woll­te, die Eigen­schaft des Steu­er­pflich­ti­gen nicht sys­te­ma­tisch an das Merk­mal der rein recht­li­chen Selb­stän­dig­keit zu knüp­fen, und zwar aus Grün­den der Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung oder zur Ver­hin­de­rung bestimm­ter Miss­bräu­che, wie z. B. die Auf­spal­tung eines Unter­neh­mens zwi­schen meh­re­ren Steu­er­pflich­ti­gen, um in den Genuss einer Son­der­re­ge­lung zu gelan­gen18.

Inso­weit hat der Gerichts­hof bereits ent­schie­den, dass die Mit­glied­staa­ten bei der Anwen­dung von Art. 11 Abs. 1 der Richt­li­nie 2006/​112 im Rah­men ihres Ermes­sens­spiel­raums die Anwen­dung der Rege­lung über die Mehr­wert­steu­er­grup­pe bestimm­ten Beschrän­kun­gen unter­wer­fen kön­nen, sofern die­se den Zie­len der Richt­li­nie ent­spre­chen, die auf die Ver­hin­de­rung miss­bräuch­li­cher Prak­ti­ken oder Ver­hal­tens­wei­sen und die Ver­mei­dung von Steu­er­hin­ter­zie­hung oder ‑umge­hung abzielt19.

Zwar ent­hielt die Sechs­te Richt­li­nie bis zum Inkraft­tre­ten ihres durch die Richt­li­nie 2006/​69 ein­ge­führ­ten Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 3 kei­ne mit Art. 11 Abs. 2 der Richt­li­nie 2006/​112 ver­gleich­ba­ren aus­drück­li­chen Bestim­mun­gen, doch war den Mit­glied­staa­ten dadurch nicht die Mög­lich­keit genom­men, vor die­sem Inkraft­tre­ten gleich­wer­ti­ge sach­dien­li­che Maß­nah­men zu erlas­sen, da die Ver­mei­dung von Steu­er­hin­ter­zie­hung und ‑umge­hung durch die Mit­glied­staa­ten ein Ziel dar­stellt, das von der Sechs­ten Richt­li­nie aner­kannt und geför­dert wird, selbst wenn eine aus­drück­li­che Ermäch­ti­gung durch den Uni­ons­ge­setz­ge­ber fehlt20.

Es obliegt jedoch dem vor­le­gen­den Gericht, zu prü­fen, ob der Aus­schluss der Ein­hei­ten, die kei­ne juris­ti­schen Per­so­nen sind, von der Rege­lung über die Mehr­wert­steu­er­grup­pe, wie er sich aus dem in den Aus­gangs­ver­fah­ren anwend­ba­ren natio­na­len Recht ergibt, eine für die­se Zie­le der Ver­hin­de­rung miss­bräuch­li­cher Prak­ti­ken oder Ver­hal­tens­wei­sen und der Ver­mei­dung von Steu­er­hin­ter­zie­hung oder ‑umge­hung erfor­der­li­che und geeig­ne­te Maß­nah­me ist.

Die dem Bun­des­fi­nanz­hof vom EuGH in Leit­satz 2 eines Urteils Laren­tia + Miner­va auf­ge­ge­be­ne Prü­fung führt zu dem Ergeb­nis, dass der in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG nor­mier­te gene­rel­le Aus­schluss von Ein­hei­ten, die kei­ne juris­ti­schen Per­so­nen sind, kei­ne erfor­der­li­che und geeig­ne­te Maß­nah­me zur Ver­hin­de­rung miss­bräuch­li­cher Prak­ti­ken oder Ver­hal­tens­wei­sen und der Ver­mei­dung von Steu­er­hin­ter­zie­hung oder ‑umge­hung ist.

Davon ist der Bun­des­fi­nanz­hof bereits in sei­nem Vor­la­ge­be­schluss aus­ge­gan­gen21.

Dem sind die Kom­mis­si­on und der Gene­ral­an­walt gefolgt.

Der Gene­ral­an­walt des EuGH hat hier­zu u.a. aus­ge­führt22: Auch wenn die Prü­fung die­ser Punk­te dem vor­le­gen­den Gericht obliegt, ist anzu­mer­ken, dass es im Wesent­li­chen bereits in sei­ner Vor­la­ge­ent­schei­dung klar­ge­stellt hat, dass es zum einen kei­ne Ver­bin­dung zwi­schen der in § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG auf­ge­stell­ten Bedin­gung, nach der alle Mit­glie­der einer Mehr­wert­steu­er­grup­pe Rechts­per­sön­lich­keit besit­zen müs­sen, und der Ver­fol­gung der in Art. 4 Abs. 4 der Sechs­ten Richt­li­nie genann­ten Zie­le sieht und dass die­ses Erfor­der­nis zum ande­ren dem Grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät zuwi­der­lau­fen könn­te, soweit allein auf­grund der Rechts­form bestimm­te Unter­neh­men von der Mög­lich­keit der Betei­li­gung an einer Mehr­wert­steu­er­grup­pe aus­ge­schlos­sen wer­den. Der Gene­ral­an­walt des EuGH teilt die­se Ansicht. Wie für das vor­le­gen­de Gericht und die Kom­mis­si­on ist jedoch auch für mich nur schwer ersicht­lich, inwie­fern eine Unter­schei­dung in Abhän­gig­keit von der Rechts­form oder dem Vor­lie­gen bzw. Nicht­vor­lie­gen von Rechts­per­sön­lich­keit der Unter­neh­men zur Bekämp­fung von Steu­er­hin­ter­zie­hung und ‑umge­hung erfor­der­lich und geeig­net sein soll­te.”

Weder das Finanz­amt noch das BMF sind die­ser Beur­tei­lung ent­ge­gen­ge­tre­ten.

Auch aus der Geset­zes­be­grün­dung zu § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG erge­ben sich kei­ne Hin­wei­se dar­auf, dass mit der Beschrän­kung der Organ­ge­sell­schaf­ten auf „juris­ti­sche Per­so­nen” miss­bräuch­li­che Prak­ti­ken oder Ver­hal­tens­wei­sen und Steu­er­hin­ter­zie­hung oder ‑umge­hung ver­hin­dert wer­den soll­ten.

§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG geht im Wesent­li­chen auf das Umsatz­steu­er­ge­setz vom 29.05.1967 (UStG 1967) zurück. Der Bericht des Finanz­aus­schus­ses zum Gesetz­ent­wurf ent­hält ledig­lich die Aus­sa­ge, dass das Insti­tut der Organ­schaft „zur Ver­mei­dung unnö­ti­ger Ver­wal­tungs­ar­beit in der Wirt­schaft” bei­be­hal­ten wird23.

In der Geset­zes­be­grün­dung zum UStG 1980 heißt es zu § 2 Abs. 1 und 2 UStG nur24: „Die Absät­ze 1 und 2 stim­men mit § 2 Abs. 1 und 2 UStG 1973 über­ein. Arti­kel 4 Abs. 1 bis 4 der 6. Richt­li­nie erfor­dert kei­ne Ände­rung die­ser Vor­schrif­ten.” Aus der Beschluss­emp­feh­lung und dem Bericht des Finanz­aus­schus­ses zu die­sem Gesetz­ent­wurf folgt nichts ande­res25. Aller­dings sol­len sich bei der Vor­be­rei­tung des UStG 1980 sowohl die Finanz­ver­wal­tung als auch die Wirt­schaft ein­hel­lig für die Bei­be­hal­tung der Organ­schaft aus­ge­spro­chen haben. Die Orga­ni­sa­ti­ons­struk­tur vie­ler Unter­neh­men sei seit lan­gem auf die Organ­schaft aus­ge­rich­tet. Auf Sei­ten der Finanz­ver­wal­tung füh­re die Organ­schaft zu einer gewis­sen Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung. Der Organ­kreis wer­de unter einer Steu­er­num­mer geführt und gebe nur eine Umsatz­steu­er­erklä­rung ab. Der Ver­zicht auf die Organ­schaft hät­te daher bei Wirt­schaft und Ver­wal­tung nicht nur erheb­li­che Mehr­ar­beit, son­dern auch Kos­ten­stei­ge­run­gen mit sich gebracht26.

Selbst wenn man des­halb davon aus­geht, die „Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung” sei „auch” das Motiv des Gesetz­ge­bers gewe­sen, die Rechts­fi­gur der Organ­schaft im UStG 1980 bei­zu­be­hal­ten27, ergibt sich dar­aus nichts für die hier zu prü­fen­de Fra­ge. Die­ses Ziel der „Ver­wal­tungs­ver­ein­fa­chung” fin­det sich zwar (neben dem Ziel der Ver­hin­de­rung von Miss­bräu­chen) eben­falls in der Begrün­dung zu Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG28. Es kann aber die Beschrän­kung der Organ­ge­sell­schaf­ten auf juris­ti­sche Per­so­nen in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG nicht recht­fer­ti­gen; viel­mehr kommt es inso­fern ‑allein- dar­auf an, ob die­se Beschrän­kung eine erfor­der­li­che und geeig­ne­te Maß­nah­me zur Ver­hin­de­rung miss­bräuch­li­cher Prak­ti­ken oder Ver­hal­tens­wei­sen und der Ver­mei­dung von Steu­er­hin­ter­zie­hung oder ‑umge­hung ist29.

Aller­dings ent­fal­tet Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG kei­ne unmit­tel­ba­re Wir­kung und ist des­halb auch nicht beruf­bar30.

Aus­ge­hend davon hat der Bun­des­fi­nanz­hof im Streit­fall zu prü­fen, ob § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG richt­li­ni­en­kon­form dahin­ge­hend aus­ge­legt wer­den kann, dass der Begriff „juris­ti­sche Per­son” i.S. die­ser Vor­schrift auch Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten umfasst31.

Dies ist jeden­falls für eine GmbH & Co. KG ‑wie dies für die Toch­ter­ge­sell­schaf­ten der Hol­ding zutrifft- zu beja­hen.

Die Fra­ge, ob eine richt­li­ni­en­kon­for­me Aus­le­gung des Tat­be­stands­merk­mals „juris­ti­sche Per­son” in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG mög­lich ist, wird in der Lite­ra­tur bis­her nicht ein­heit­lich beant­wor­tet32. Das bei­getre­te­ne BMF hält eine richt­li­ni­en­for­me Aus­le­gung nicht für mög­lich.

Für die vor­zu­neh­men­de Prü­fung, ob eine richt­li­ni­en­kon­for­me Aus­le­gung einer natio­na­len Vor­schrift mög­lich ist, gel­ten nach der Recht­spre­chung des Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richts (BVerfG) fol­gen­de Grund­sät­ze:

Aus dem Grund­satz der Uni­ons­treue (Art. 4 Abs. 3 des Ver­trags über die Euro­päi­sche Uni­on) folgt die Ver­pflich­tung der Gerich­te, die­je­ni­ge Aus­le­gung des natio­na­len Rechts zu wäh­len, die dem Inhalt der Richt­li­nie (in der vom EuGH ent­schie­de­nen Aus­le­gung) ent­spricht33. Besteht ein Aus­le­gungs­spiel­raum, ist das natio­na­le Gericht ver­pflich­tet, die­sen so weit wie mög­lich aus­zu­schöp­fen; meh­re­re mög­li­che Aus­le­gungs­me­tho­den sind daher hin­sicht­lich des Richt­li­ni­en­ziels best­mög­lich anzu­wen­den i.S. eines Opti­mie­rungs­ge­bo­tes34. Auch die Befug­nis zur Rechts­fort­bil­dung steht dem natio­na­len Rich­ter zu, und zwar auch im Steu­er­recht35.

Eine richt­li­ni­en­kon­for­me Aus­le­gung des Tat­be­stands­merk­mals „juris­ti­sche Per­son” in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG, in dem Sin­ne, dass es auch eine GmbH & Co. KG umfasst, steht im Ein­klang mit der Recht­spre­chung des BVerfG.

Denn steu­er­recht­li­che Tat­be­stands­merk­ma­le sind, auch wenn sie einem ande­ren Rechts­ge­biet ‑wie hier dem Zivil­recht- ent­nom­men sind, nach dem steu­er­recht­li­chen Bedeu­tungs­zu­sam­men­hang, nach dem Zweck des jewei­li­gen Steu­er­ge­set­zes und dem Inhalt der ein­schlä­gi­gen Ein­zel­re­ge­lung zu inter­pre­tie­ren; es besteht weder eine Ver­mu­tung für ein über­ein­stim­men­des noch für ein abwei­chen­des Ver­ständ­nis36.

Im Übri­gen gibt es auch außer­halb des Steu­er­rechts Bei­spie­le für eine von der zivil­recht­li­chen Ter­mi­no­lo­gie abwei­chen­de Aus­le­gung des Begriffs „juris­ti­sche Per­son”.

So hat das BVerfG für Art.19 Abs. 3 des Grund­ge­set­zes (GG) aner­kannt, dass juris­ti­sche Per­so­nen i.S. die­ser Vor­schrift auch Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten sein kön­nen37.

In sei­nem Beschluss vom 19.07.200038 führt das Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt in Bezug auf zwei GmbH & Co. KGs39 sogar aus­drück­lich aus, bei einem wei­ten, nicht per­so­nal gebun­de­nen Berufs­be­griff sei das Grund­recht der Berufs­frei­heit aus Art. 12 Abs. 1 GG gemäß Art.19 Abs. 3 GG auch auf „juris­ti­sche Per­so­nen des Pri­vat­rechts” anwend­bar. Danach ist eine GmbH & Co. KG eine juris­ti­sche Per­son i.S. des Art.19 Abs. 3 GG.

Fer­ner geht das Bun­des­ver­wal­tungs­ge­richt davon aus, dass „juris­ti­sche Per­so­nen” i.S. des § 3 Abs. 10 des Kreis­lauf­wirt­schafts­ge­set­zes auch Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten sein kön­nen und der Wort­laut „juris­ti­sche Per­son” die­ser Aus­le­gung nicht ent­ge­gen­steht40.

Bezo­gen auf § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG hat Gene­ral­an­walt Men­goz­zi in Rz 115 sei­ner Schluss­an­trä­ge41 ange­merkt, die Kom­mis­si­on habe in ihren schrift­li­chen Erklä­run­gen dar­auf hin­ge­wie­sen, dass das Finanz­ge­richt Mün­chen42 mit der Fest­stel­lung, dass „kapi­ta­lis­tisch struk­tu­rier­te” Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten ‑wie die Toch­ter­ge­sell­schaf­ten in den Aus­gangs­ver­fah­ren- in den per­sön­li­chen Anwen­dungs­be­reich von § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG fal­len könn­ten, den Ver­such einer sol­chen mit dem Uni­ons­recht ver­ein­ba­ren Aus­le­gung unter­nom­men habe.

Der Bun­des­fi­nanz­hof folgt mit Blick auf das Uni­ons­recht ‑ins­be­son­de­re unter Berück­sich­ti­gung des Grund­sat­zes der Rechts­form­neu­tra­li­tät43- der offen­bar sowohl von der Kom­mis­si­on als auch vom Gene­ral­an­walt unter­stütz­ten Auf­fas­sung des Finanz­ge­richts Mün­chen.

Denn eine Per­so­nen­ge­sell­schaft in der Rechts­form einer GmbH & Co. KG hat eine „kapi­ta­lis­ti­sche Struk­tur„44. In der Recht­spre­chung wird die GmbH & Co. KG der Form nach als Per­so­nen­ge­sell­schaft gese­hen; der Sache nach wird sie jedoch eher als GmbH gewer­tet45. Steu­er­recht­lich sind die ehe­mals erheb­li­chen Unter­schie­de zwi­schen einer GmbH und einer GmbH & Co. KG in vie­ler­lei Hin­sicht mitt­ler­wei­le durch den Gesetz­ge­ber ein­ge­eb­net wor­den46. Die GmbH & Co. KG unter­liegt außer­dem auf­grund der §§ 264a ff. des Han­dels­ge­setz­buchs (HGB) weit­ge­hend den­sel­ben Regeln der Rech­nungs­pu­bli­zi­tät und Prü­fungs­pflicht wie eine Kapi­tal­ge­sell­schaft47. Sie kann wie eine juris­ti­sche Per­son unselb­stän­dig dem Wil­len eines ande­ren Rechts­trä­gers (näm­lich des Organ­trä­gers) unter­wor­fen sein, da bei ihr ledig­lich eine GmbH und damit eine juris­ti­sche Per­son als Kom­ple­men­tä­rin gemäß § 164 HGB die Geschäf­te führt48.

Des­halb kann § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG in einer mit Art. 4 Abs. 4 Unter­abs. 2 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG zu ver­ein­ba­ren­den Wei­se richt­li­ni­en­kon­form dahin­ge­hend aus­ge­legt wer­den, dass der Begriff „juris­ti­sche Per­son” (jeden­falls) auch eine GmbH & Co. KG umfasst.

Die Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs, dass auch eine GmbH & Co. KG als „juris­ti­sche Per­son” i.S. des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 UStG anzu­se­hen ist, weicht zwar in der Begrün­dung, nicht aber im Ergeb­nis von dem BFH, Urteil vom 02.12 201549 ab.

Der BFH hat in die­sem Urteil ent­schie­den, dass neben einer juris­ti­schen Per­son auch eine Per­so­nen­ge­sell­schaft in das Unter­neh­men des Organ­trä­gers ein­ge­glie­dert sein kann. Dies setzt zwar nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs vor­aus, dass Gesell­schaf­ter der Per­so­nen­ge­sell­schaft neben dem Organ­trä­ger nur Per­so­nen sind, die nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG in das Unter­neh­men des Organ­trä­gers finan­zi­ell ein­ge­glie­dert sind (Ände­rung der Recht­spre­chung). Der Bun­des­fi­nanz­hof geht aber eben­falls davon aus, dass eine GmbH & Co. KG ‑um die es auch im dor­ti­gen Ver­fah­ren ging- Organ­ge­sell­schaft sein kann. Andern­falls hät­te er die Kla­ge abwei­sen müs­sen. Inso­weit besteht Über­ein­stim­mung.

Zwar hat­te der Bun­des­fi­nanz­hof im Urteil vom 08.02.197950 u.a. ent­schie­den, eine KG kön­ne auch dann nicht unselb­stän­dig i.S. von § 2 Abs. 2 UStG sein, wenn ihr per­sön­lich haf­ten­der Gesell­schaf­ter eine juris­ti­sche Per­son ist. Die­se Aus­sa­ge ist aber durch das BFH, Urteil in BFHE 251, 534, DStR 2016, 219 über­holt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 1. Juni 2016 – XI R 17/​11

  1. Richt­li­nie 77/​388/​EWG
  2. EuGH, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901
  3. vgl. u. a. EuGH, Urtei­le Cibo Par­ti­ci­pa­ti­ons, – C‑16/​00, EU:C:2001:495, Rn. 22, und Por­tu­gal Telecom, – C‑496/​11, EU:C:2012:557, Rn. 34
  4. BFH, Beschluss in BFHE 244, 79, BSt­Bl II 2014, 417, Rz 33
  5. EuGH, Urteil Laren­tia + Miner­va, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901, Rz 28
  6. BFHE 244, 79, BSt­Bl II 2014, 417, Fra­ge 1 sowie Rz 35 bis 38
  7. vgl. EuGH, Urtei­le Hali­fax u.a. vom 21.02.2006 – C‑255/​02, EU:C:2006:121, BFH/​NV Bei­la­ge 2006, 260; New­ey vom 20.06.2013 – C‑653/​11, EU:C:2013:409, HFR 2013, 851; Ital­mo­da u.a. vom 18.12 2014 – C‑131/​13, EU:C:2014:2455, HFR 2015, 200, Rz 43 ff.
  8. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 18.04.2012 – XI R 14/​10, BFH/​NV 2012, 1828, Rz 41; vom 16.09.2015 – XI R 27/​13, BFH/​NV 2016, 252, Rz 30; jeweils m.w.N.
  9. vgl. BFH, Urtei­le vom 19.05.2005 – V R 31/​03, BFHE 210, 167, BSt­Bl II 2005, 671, unter II. 2.a, Rz 21; vom 14.03.2012 – XI R 28/​09, BFH/​NV 2012, 1493, Rz 24; EuGH, Urteil Skan­dia of Ame­ri­ca (USA) vom 17.09.2014 – C‑7/​13, EU:C:2014:2225, HFR 2014, 1031, Rz 28
  10. BFH, Urtei­le vom 19.10.1995 – V R 71/​93, BFH/​NV 1996, 273, unter II. 2., Rz 18; vom 13.05.2009 – XI R 84/​07, BFHE 225, 282, BSt­Bl II 2009, 868, unter II. 3.a, Rz 24; EuGH, Urteil Skan­dia of Ame­ri­ca (USA), EU:C:2014:2225, HFR 2014, 1031, Rz 29
  11. vgl. Beschluss des Gro­ßen Bun­des­fi­nanz­hofs des BFH vom 17.07.1967 – GrS 1/​66, BFHE 91, 393, BSt­Bl II 1968, 344; BFH, Urteil vom 01.12 2010 – XI R 46/​08, BFHE 232, 232, BFH/​NV 2011, 712
  12. vgl. EuGH, Urteil Laren­tia + Miner­va, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901, Leit­satz 2
  13. vgl. EuGH, Urteil Laren­tia + Miner­va, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901, Rz 36 bis 43
  14. ABl. L 347, S. 1
  15. vgl. in die­sem Sin­ne EuGH, Urteil Kommission/​Irland, – C‑85/​11, EU:C:2013:217, Rn. 36
  16. vgl. in die­sem Sin­ne EuGH, Urteil Kommission/​Schweden, – C‑480/​10, EU:C:2013:263, Rn. 35
  17. KOM[73] 950 endg.
  18. vgl. in die­sem Sin­ne EuGH, Urteil Kommission/​Schweden, – C‑480/​10, EU:C:2013:263, Rn. 37
  19. vgl. in die­sem Sin­ne u. a. EuGH, Urteil Kommission/​Schweden, – C‑480/​10, EU:C:2013:263, Rn. 38 und 39
  20. vgl. in die­sem Sin­ne u. a. EuGH, Urteil Hali­fax u. a., – C‑255/​02, EU:C:2006:121, Rn. 70 und 71
  21. vgl. BFHE 244, 79, BSt­Bl II 2014, 417, Rz 68 „fern­lie­gend”
  22. vgl. EuGH, Schluss­an­trä­ge des Gene­ral­an­walts Men­goz­zi vom 26.03.2015 Laren­tia + Miner­va, EU:C:2015:212 Rz 73, 74 und 80
  23. vgl. BT-Drs. zu V/​1581, S. 10; BFH, Urteil vom 17.01.2002 – V R 37/​00, BFHE 197, 357, BSt­Bl II 2002, 373, unter II. 2.b aa, Rz 42; Sta­die in Rau/​Dürrwächter, Umsatz­steu­er­ge­setz, § 2 Rz 784
  24. vgl. BT-Drs. 8/​1779, S. 29
  25. vgl. BT-Drs. 8/​2827, S. 6, 63 ff.
  26. so Kle­z­ath, Deut­sche Steu­er-Zei­tung ‑DStZ- 1980, 5, 8; vgl. auch Kle­z­ath, DStZ 1986, 112, 114
  27. so Sta­die in Rau/​Dürrwächter, a.a.O., § 2 Rz 784
  28. vgl. EuGH, Urteil Laren­tia + Miner­va, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901, Rz 40
  29. vgl. EuGH, Urteil Laren­tia + Miner­va, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901, Leit­satz 2, Rz 43
  30. EuGH, Urteil Laren­tia + Miner­va, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901, Leit­satz 3
  31. EuGH, Urteil Laren­tia + Miner­va, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901, Leit­sät­ze 2 und 3; vgl. auch Rz 114 der Schluss­an­trä­ge des Gene­ral­an­walts Men­goz­zi, EU:C:2015:212
  32. beja­hend z.B. Die­mer, Der Betrieb 2015, 1748; Korn, Bera­ter­sicht zur Steu­er­recht­spre­chung 2015, 39; Nies­kens, Betriebs-Bera­ter 2015, 2074, 2076; Prätz­ler, juris Pra­xis­Re­port Steu­er­recht 43/​2015, Anm. 6, unter C. a.E.; wohl auch Hum­mel, Umsatz­steu­er-Rund­schau 2015, 671, 680; Streit/​Rust, Deut­sches Steu­er­recht ‑DStR- 2015, 2097, 2099 f.; ten­den­zi­ell ver­nei­nend Eggers, Neue Wirt­schafts-Brie­fe 2015, 2566, 2574; Eggers/​Korf, MwStR 2015, 710, 718; Grün­wald, MwStR 2015, 587, 588; offen Bir­ken­feld, Euro­päi­sche Zeit­schrift für Wirt­schafts­recht 2015, 757, 758; Hart­man, Die Steu­er­be­ra­tung 2016, 18
  33. BVerfG, Beschluss vom 08.04.1987 2 BvR 687/​85, BVerfGE 75, 223, unter B.02.c cc, Rz 45
  34. BVerfG, Beschluss vom 26.09.2011 2 BvR 2216/​06, 2 BvR 469/​07, BVerfGK 19, 89, unter B.II. 1.b, Rz 46
  35. BVerfG, Beschlüs­se vom 22.12 1992 1 BvR 1333/​89, HFR 1993, 327, unter II. 1., Rz 7; vom 16.02.2012 1 BvR 127/​10, HFR 2012, 545, unter IV.01.a, Rz 23 f.; vom 17.09.2013 1 BvR 1928/​12, HFR 2013, 1156, unter IV.01.a, Rz 33
  36. vgl. BVerfG, Beschluss vom 27.12 1991 2 BvR 72/​90, BSt­Bl II 1992, 212, unter 1.a cc, Rz 11, m.w.N.; BFH, Urteil vom 29.01.2015 – V R 5/​14, BFHE 249, 283, BSt­Bl II 2015, 567, Rz 36
  37. stän­di­ge Recht­spre­chung seit dem BVerfG, Urteil vom 20.07.1954 1 BvR 114/​54, BVerfGE 4, 7, unter C.03.b, Rz 15 f.; vgl. BVerfG, Urteil vom 29.07.1959 1 BvR 394/​58, BVerfGE 10, 89, unter C.I., Rz 40; BVerfG, Beschlüs­se vom 11.10.1966 2 BvR 477/​64 u.a., BVerfGE 20, 257, unter B.I. 2., Rz 27; vom 18.10.1966 2 BvR 386/​63, 2 BvR 478/​63, BVerfGE 20, 283, unter B.II. 2., Rz 47; vom 04.12 1979 2 BvR 64/​78, 2 BvR 460/​79, BVerfGE 53, 1, unter B.I. 1., Rz 55; s.a. BVerfG, Beschluss vom 02.09.2002 1 BvR 1103/​02, Neue Juris­ti­sche Wochen­schrift 2002, 3533, unter 2.a, Rz 6
  38. BVerfG, Beschluss vom 19.07.2000 – 1 BvR 539/​96, BVerfGE 102, 197, unter C.I., Rz 63
  39. BVerfG, Beschluss in BVerfGE 102, 197, unter A.II., Rz 5
  40. vgl. BVerwG, Urteil vom 01.10.2015 – 7 C 8.14, DVBl.2016, 188, unter 1.a bb (1), Rz 23
  41. EuGH, EU:C:2015:212
  42. FG Mün­chen, Urteil vom 13.03.2013 3 K 235/​10, EFG 2013, 1434
  43. vgl. dazu BFH, Vor­la­ge­be­schluss in BFHE 244, 79, BSt­Bl II 2014, 417, Rz 69 und 70
  44. FG Mün­chen, Urteil in EFG 2013, 1434, Rz 44; vgl. auch Sta­die in Rau/​Dürrwächter, a.a.O., § 2 Rz 840
  45. Ebenroth/​Boujong/​Joost/​Strohn/​Henze/​Notz, Han­dels­ge­setz­buch, 3. Aufl., § 177a Anhang A Rz 3 f.
  46. Blaum in Wes­ter­mann, Hand­buch der Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, Rz – I 3175
  47. Blaum in Wes­ter­mann, a.a.O., Rz – I 3176
  48. so zutref­fend FG Mün­chen, Urteil in EFG 2013, 1434, Rz 44
  49. BFH, Urteil vom 02.12 2015 – V R 25/​13, BFHE 251, 534, DStR 2016, 219
  50. BFH, Urteil vom 08.02.1979 – V R 101/​78, BFHE 127, 267, BSt­Bl II 1979, 362