Die Haf­tung des Steu­er­be­ra­ters einer GbR – und die Ein­be­zie­hung der GbR-Gesell­schaf­ter in die Scha­dens­be­rech­nung

Hat die steu­er­li­che Bera­tung einer Gesell­schaft bür­ger­li­chen Rechts nach dem Inhalt des Ver­tra­ges auch die Inter­es­sen der Gesell­schaf­ter zum Gegen­stand, ist der Scha­den unter Ein­be­zie­hung der Ver­mö­gens­la­gen der Gesell­schaf­ter zu berech­nen 1.

Die Haf­tung des Steu­er­be­ra­ters einer GbR – und die Ein­be­zie­hung der GbR-Gesell­schaf­ter in die Scha­dens­be­rech­nung

Im vor­lie­gen­den Fall hat­ten es die Steu­er­be­ra­ter einer Psys­io­the­ra­peu­ten-GbR unter­las­sen, der GbR auf die Umsatz- und Gewer­be­steu­er­pflicht ihrer Ein­nah­men aus der von die­ser geson­dert ange­bo­te­nen (gewer­be­steu­er­pflich­ti­gen) Well­ness­be­hand­lun­gen hin­zu­wei­sen und eine Aus­glie­de­rung jener Leis­tun­gen in eine neu zu grün­den­de, per­so­nen­iden­ti­sche Gesell­schaft zu emp­feh­len, so dass auf­grund der Infek­ti­ons­re­ge­lung des § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG die gesam­ten Ein­nah­men der – ansons­ten frei­be­ruf­lich täti­gen – Phy­sio­the­ra­peu­ten gewer­be­steu­er­pflich­tig wur­den.

Der Bun­des­ge­richts­hof bejah­te eine Scha­dens­er­satz­pflicht der Steu­er­be­ra­ter­so­zie­tät nicht hin­sicht­lich der gesam­ten nach­zu­zah­len­den Gewer­be­steu­er:

Grund­la­ge des von der Man­dan­tin gel­tend gemach­ten Scha­dens­er­satz­an­spruchs ist § 280 BGB in Ver­bin­dung mit dem zwi­schen den Par­tei­en geschlos­se­nen Bera­tungs­ver­trag. Nach dem revi­si­ons­recht­lich zugrun­de zu legen­den Sach­ver­halt ist für die Scha­dens­be­trach­tung aller­dings nicht aus­schließ­lich die Ver­mö­gens­la­ge der Man­dan­tin ent­schei­dend. Viel­mehr sind auf­grund der Aus­ge­stal­tung des den Steu­er­be­ra­ter erteil­ten Man­dats auch die Ver­mö­gens­in­ter­es­sen der Gesell­schaf­te­rin­nen der Man­dan­tin zu berück­sich­ti­gen. Danach ist das Beru­fungs­ge­richt im Ergeb­nis zutref­fend davon aus­ge­gan­gen, dass die Man­dan­tin grund­sätz­lich den ihr durch die Pflicht­ver­let­zung der Steu­er­be­ra­ter ent­stan­de­nen Gewer­be­steu­er­scha­den ersetzt ver­lan­gen kann. Aller­dings sind auch die bei den Gesell­schaf­te­rin­nen der Man­dan­tin ange­fal­le­nen Anrech­nungs­vor­tei­le im Rah­men einer kon­so­li­dier­ten Scha­dens­be­trach­tung in die Gesamt­be­wer­tung ein­zu­be­zie­hen.

Aus­gangs­punkt jeder Scha­dens­be­rech­nung ist die Dif­fe­renz­hy­po­the­se. Ob und inwie­weit ein nach §§ 249 ff BGB zu erset­zen­der Ver­mö­gens­scha­den vor­liegt, beur­teilt sich regel­mä­ßig nach einem Ver­gleich der infol­ge des haf­tungs­be­grün­den­den Ereig­nis­ses ein­ge­tre­te­nen Ver­mö­gens­la­ge mit der­je­ni­gen, die ohne jenes Ereig­nis ein­ge­tre­ten wäre 2. Erfor­der­lich ist ein Gesamt­ver­mö­gens­ver­gleich, der alle von dem haf­tungs­be­grün­den­den Ereig­nis betrof­fe­nen finan­zi­el­len Posi­tio­nen umfasst. Die­ser erfor­dert nicht ledig­lich eine Berück­sich­ti­gung von Ein­zel­po­si­tio­nen, son­dern eine Gegen­über­stel­lung der hypo­the­ti­schen und der tat­säch­li­chen Ver­mö­gens­la­ge 3.

Bezugs­punkt des Gesamt­ver­mö­gens­ver­gleichs ist grund­sätz­lich das Ver­mö­gen des Geschä­dig­ten, nicht aber das­je­ni­ge Drit­ter 4. Daher kann auf Grund eines Ver­tra­ges regel­mä­ßig nur der­je­ni­ge Scha­dens­er­satz ver­lan­gen, bei dem der Scha­den tat­säch­lich ein­ge­tre­ten ist und dem er recht­lich zur Last fällt 5. Dies führt im Rah­men der Bera­ter­haf­tung dazu, dass der zum Ersatz ver­pflich­te­te Steu­er­be­ra­ter grund­sätz­lich nur für den Scha­den sei­nes Man­dan­ten ein­zu­ste­hen hat, wobei die Dritt­scha­dens­li­qui­da­ti­on und der Ver­trag zuguns­ten Drit­ter sowie mit Schutz­wir­kung für Drit­te eine Aus­nah­me bil­den 6. Eben­so ist es dem ersatz­pflich­ti­gen Steu­er­be­ra­ter ver­wehrt, sich auf Vor­tei­le zu beru­fen, die Drit­te infol­ge der schä­di­gen­den Hand­lung erlangt haben mögen 7.

Aus­nah­men von die­sem Grund­satz hat der Bun­des­ge­richts­hof jedoch ins­be­son­de­re im Zusam­men­hang mit der Über­tra­gung von Ver­mö­gens­wer­ten an Fami­li­en­an­ge­hö­ri­ge oder inner­halb eines Unter­neh­mens­ver­bun­des aner­kannt. Hier­für ist der kon­kre­te Auf­trag ent­schei­dend, den der Man­dant dem Bera­ter aus­drück­lich oder den Umstän­den nach erteilt hat. Wenn der Man­dant im Rah­men einer Gestal­tungs­be­ra­tung die Berück­sich­ti­gung der Inter­es­sen eines Drit­ten zum Gegen­stand der Bera­tungs­leis­tung gemacht hat, ist die Scha­dens­be­rech­nung auch unter Ein­be­zie­hung die­ser Drit­tin­ter­es­sen vor­zu­neh­men 8.

Das Beru­fungs­ge­richt ist dem­nach zutref­fend von der Ent­ste­hung eines Scha­dens in Höhe der zu viel ent­rich­te­ten Gewer­be­steu­er aus­ge­gan­gen. Der Umstand, dass der Man­dan­tin Ein­nah­men auch aus den Well­ness­be­hand­lun­gen zuge­flos­sen sind, die sie im Fall der Aus­glie­de­rung nicht erzielt hät­te, wirkt sich ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Revi­si­on nicht scha­dens­min­dernd aus.

Der zwi­schen der Man­dan­tin und den Steu­er­be­ra­ter abge­schlos­se­ne Bera­tungs­ver­trag umfass­te nach dem revi­si­ons­recht­lich zugrun­de zu legen­den Sach­ver­halt auch die Ver­mö­gens­in­ter­es­sen der Gesell­schaf­te­rin­nen der Man­dan­tin. Weil auf­grund des steu­er­recht­li­chen Trans­pa­renz­prin­zips der von der Man­dan­tin als Per­so­nen­ge­sell­schaft erwirt­schaf­te­te Gewinn antei­lig bei den Gesell­schaf­te­rin­nen zu erfas­sen war 9, schloss die steu­er­li­che Bera­tung der Man­dan­tin auch ein­kom­men­steu­er­li­che Fra­gen sowie die Anfer­ti­gung der Ein­kom­men­steu­er­erklä­run­gen der Gesell­schaf­te­rin­nen ein. Die Steu­er­be­ra­ter hat­ten dem­nach die wirt­schaft­li­chen Fol­gen einer Aus­glie­de­rung der nicht der Rege­lung des § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG unter­fal­len­den Leis­tun­gen sowohl im Hin­blick auf das Ver­mö­gen der GbR als auch ihrer Gesell­schaf­te­rin­nen zu prü­fen.

Die aus den Well­ness­be­hand­lun­gen gezo­ge­nen Vor­tei­le sind der Man­dan­tin nicht scha­dens­min­dernd ent­ge­gen­zu­hal­ten. Die­se Ein­nah­men sind wirt­schaft­lich den Gesell­schaf­te­rin­nen zuzu­rech­nen und wären die­sen als Ein­nah­men einer neu zu grün­den­den Gesell­schaft wei­ter­hin zuzu­ord­nen gewe­sen, ohne dass für die Ein­nah­men aus phy­sio­the­ra­peu­ti­schen Heil­be­hand­lun­gen gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG Gewer­be­steu­er ange­fal­len wäre 10.

Die den Gesell­schaf­te­rin­nen durch die Ermä­ßi­gung ihrer Ein­kom­men­steu­er gemäß § 35 Abs. 1 EStG erwach­sen­den Vor­tei­le sind aller­dings grund­sätz­lich auf den Scha­den der GbR anzu­rech­nen. Dies hat das Beru­fungs­ge­richt zu Unrecht abge­lehnt. Wird die Haf­tung des Steu­er­be­ra­ters durch die Ein­be­zie­hung der Ver­mö­gens­in­ter­es­sen Drit­ter in das steu­er­li­che Bera­tungs­man­dat erwei­tert, muss es ihm auch mög­lich sein, sich auf die infol­ge der feh­ler­haf­ten Bera­tung ent­stan­de­nen Vor­tei­le die­ser Drit­ten zu beru­fen.

Aller­ding müs­sen jeweils die tat­säch­li­chen Vor­aus­set­zun­gen einer mög­li­chen Anrech­nung der den Gesell­schaf­te­rin­nen ent­stan­de­nen Vor­tei­le fest­ge­stellt wer­den. Die Anrech­nung von Steu­er­vor­tei­len schei­det regel­mä­ßig aus, wenn die dem Geschä­dig­ten zuflie­ßen­de Scha­dens­er­satz­leis­tung ihrer­seits zu ver­steu­ern ist 11. Etwas ande­res gilt nur dann, wenn der Schä­di­ger Umstän­de dar­legt, auf deren Grund­la­ge dem Geschä­dig­ten auch unter Berück­sich­ti­gung der Ersatz­leis­tung außer­ge­wöhn­li­che Steu­er­vor­tei­le ver­blei­ben 12.

Für das Vor­lie­gen mög­li­cher außer­ge­wöhn­li­cher Steu­er­vor­tei­le tra­gen die Steu­er­be­ra­ter als Schä­di­ger die Dar­le­gungs- und Beweis­last 13.

Bun­des­ge­richts­hof, Urteil vom 8. Sep­tem­ber 2016 – IX ZR 255/​13

  1. Fort­füh­rung von BGH, Urteil vom 18.02.2016 – IX ZR 191/​13, ZIP 2016, 1541[]
  2. BGH, Urteil vom 14.06.2012 – IX ZR 145/​11, BGHZ 193, 297 Rn. 42; vom 06.06.2013 – IX ZR 204/​12, WM 2013, 1323 Rn.20; vom 05.02.2015 – IX ZR 167/​13, WM 2015, 790 Rn. 7; vom 10.12 2015 – IX ZR 56/​15, ZIP 2016, 371 Rn. 12; vom 18.02.2016 – IX ZR 191/​13, ZIP 2016, 1541 Rn. 9[]
  3. vgl. BGH, Urteil vom 20.11.1997 – IX ZR 286/​96, WM 1998, 142 f; vom 20.01.2005 – IX ZR 416/​00, WM 2005, 999, 1000; vom 07.02.2008 – IX ZR 149/​04, WM 2008, 946 Rn. 24; vom 05.02.2015, aaO; vom 10.12 2015, aaO; vom 18.02.2016, aaO[]
  4. vgl. BGH, Urteil vom 05.02.2015, aaO Rn. 8; vom 10.12 2015, aaO Rn. 13; vom 18.02.2016, aaO Rn. 10[]
  5. vgl. BGH, Urteil vom 26.11.1968 – VI ZR 212/​66, BGHZ 51, 91, 93[]
  6. vgl. G. Fischer in G. Fischer/​Vill/​D. Fischer/​Rinkler/​Chab, Hand­buch der Anwalts­haf­tung, 4. Aufl., § 5 Rn. 138 zur Anwalts­haf­tung[]
  7. BGH, Urteil vom 05.02.2015, aaO[]
  8. vgl. BGH, Urteil vom 05.02.2015, aaO Rn. 11 f; vom 10.12 2015, aaO Rn. 15; vom 18.02.2016, aaO Rn. 12[]
  9. vgl. BFHE 165, 398, 401 mwN; Gummert/​Weipert/​Inhester/​Herrmann, Mün­che­ner Hand­buch des Gesell­schafts­rechts, 4. Aufl., § 9 Rn. 1; Prinz/​Hoffmann/​Schiffers, Beck’sches Hand­buch der Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten, 4. Aufl., § 1 Rn.20 f[]
  10. vgl. BGH, Urteil vom 18.02.2016 – IX ZR 191/​13, ZIP 2016, 1541 Rn. 16[]
  11. vgl. BGH, Urteil vom 22.03.1979 – VII ZR 259/​77, BGHZ 74, 103, 114; vom 28.01.2014 – XI ZR 495/​12, BGHZ 200, 110 Rn. 11 mwN[]
  12. vgl. BGH, Urteil vom 15.07.2010 – III ZR 336/​08, BGHZ 186, 205 Rn. 45; vom 01.03.2011 – XI ZR 96/​09, WM 2011, 740 Rn. 8; vom 28.01.2014, aaO[]
  13. vgl. BGH, Urteil vom 31.05.2010 – II ZR 30/​09, WM 2010, 1310 Rn. 26; vom 15.07.2010, aaO; vom 28.01.2014, aaO[]