Bierdeckel: sammeln fürs Finanzamt

Der kontinuierliche Verkauf einer privaten Bierdeckelsammlung über eBay unterliegt der Umsatz- und Einkommensteuer.

In dem hier vom Finanzgericht Köln entschiedenen Fall bestritt der Sammler seinen Lebensunterhalt im Wesentlichen durch den eBay-Verkauf von Bierdeckeln und Bieretiketten aus der privaten Sammlung seines Vaters. Die geerbte Sammlung umfasste etwa 320.000 Einzelteile und wurde von ihm durch Zukäufe fortgeführt. Veräußert wurden lediglich doppelte Exemplare. Hiermit erzielte er jährlich eBay-Umsätze zwischen 18.000 € und 66.000 €. Das Finanzamt schätzte den von ihm erzielten Gewinn mit 20% des Umsatzes und setzte gleichzeitig Umsatzsteuer fest.

Mit seiner beim Finanzgericht Köln erhobenen Klage machte der Sammler geltend, er sei kein Händler, der an- und verkaufe. Er versteigere lediglich privat gesammelte Vermögensgegenstände. Doch selbst wenn er als Gewerbetreibender anzusehen wäre, würde durch den Verkauf kein Gewinn entstehen, da Einlage- und Verkaufswert identisch seien. Dem folgte das Finanzgericht Köln jedoch nicht und wies die Klage ab:

Das Finanzgericht stufte den Sammler aufgrund seiner intensiven und langjährigen Verkaufsaktivitäten als Unternehmer und Gewerbetreibenden ein. Der Fall sei nicht mit dem Verkauf einer privaten Sammlung „en bloc“ vergleichbar, die der Bundesfinanzhof als umsatzsteuerfrei eingestuft habe. Auch handele es sich um gewerbliche Einkünfte des Sammlers, weil er über viele Jahre für den Verkauf bestimmte Artikel entgeltlich und unentgeltlich erworben habe.

Schließlich sei auch die Gewinnschätzung mit 20% des Umsatzes nicht zu beanstanden. Die Wertsteigerung der doppelten Exemplare sei im Betriebsvermögen erfolgt, da diese von Anfang an zum Verkauf bestimmt gewesen seien. Der Sammler habe diese folglich mit der Aufnahme der Verkaufstätigkeit in seinen Gewerbebetrieb eingelegt.

Umsatzsteuerpflicht[↑]

Nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Der Sammler war Unternehmer im Sinne des § 2 Abs. 1 S. 1 UStG. Danach ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbstständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist nach § 2 Abs. 1 S. 3 UStG jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt.

Bei richtlinienkonformer Anwendung dieser Legaldefinition muss dabei eine wirtschaftliche Tätigkeit i.S. des Art. 4 Abs. 1, Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWGausgeübt werden¹. Dabei ist zu berücksichtigen, dass Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG der Mehrwertsteuer einen sehr breiten Anwendungsbereich zuweist². Dementsprechend umfasst der Begriff „wirtschaftliche Tätigkeit“ nach Art. 9 Abs. 1 Unterabs. 2 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie – MwStSystRL – (Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) alle Tätigkeiten eines Erzeugers, Händlers oder Dienstleistenden, insbesondere Umsätze, die die Nutzung von körperlichen oder nicht körperlichen Gegenständen zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen umfassen.

Eine solche – nachhaltige gewerbliche oder berufliche – wirtschaftliche Tätigkeit ist von der bloßen privaten Vermögensverwaltung abzugrenzen. Nach der Rechtsprechung des EuGH „können der bloße Erwerb und der bloße Verkauf eines (einzelnen) Gegenstands oder einzelner Gegenstände keine Nutzung eines Gegenstands zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen i.S. von Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL (Art. 4 der Richtlinie 77/388/EWG) darstellen, da das einzige Entgelt aus diesen Vorgängen in einem etwaigen Gewinn beim Verkauf des Gegenstands besteht. Derartige Vorgänge können nämlich als solche grundsätzlich keine wirtschaftlichen Tätigkeiten im Sinne dieser Richtlinie darstellen“³. Keine private Vermögensverwaltung, sondern eine in den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer fallende Tätigkeit liegt dagegen vor, wenn der Betreffende aktive Schritte zum Vertrieb von Gegenständen unternimmt, indem er sich ähnlicher Mittel bedient wie ein Erzeuger, Händler oder Dienstleistender i.S. von Art. 4 Abs. 2 der Richtlinie 77/388/EWG, wobei derartige aktive Schritte insbesondere in der Durchführung bewährter Vertriebsmaßnahmen bestehen können⁴.

Der Bundesfinanzhofs⁵ hat als nicht der Umsatzsteuer unterliegende private Vermögensverwaltung auch den Verkauf einer privaten Sammlung oder Teilen hiervon angesehen, die aufgegeben und en bloc zur Versteigerung gelangen, und zwar auch dann, wenn die Versteigerung sich über einen längeren Zeitraum erstreckt und die Sammlungsstücke letztlich an eine Vielzahl von Erwerbern veräußert werden. Solche Sammler sind aber nur dann nicht als Unternehmer anzusehen, wenn sie sich nicht wie Händler verhalten.

Maßgeblich für die Beurteilung, ob eine Vermögensverwaltung oder eine unternehmerische Betätigung vorliegt, sind die Umstände des jeweiligen Einzelfalls. Dabei ist eine Reihe verschiedener (nicht abschließend festgelegter) Kriterien zu würdigen, die je nach dem Einzelfall in unterschiedlicher Gewichtung für oder gegen die Nachhaltigkeit der Einnahmeerzielung sprechen können⁶.

Insbesondere sind zu würdigen: die Dauer und die Intensität des Tätigwerdens, die Höhe der Entgelte, die Beteiligung am Markt, die Zahl der ausgeführten Umsätze, das planmäßige Tätigwerden, die Vielfalt des Warenangebots⁷, das Unterhalten eines Geschäftslokals⁸. Dass bereits beim Einkauf eine Wiederverkaufsabsicht bestanden hat, ist kein für die Nachhaltigkeit einer Tätigkeit alleinentscheidendes Merkmal⁹. Dass Zahl und Umfang der Verkäufe für sich genommen nicht allein maßgeblich sind¹⁰, entspricht der ständigen Rechtsprechung des BFH, derzufolge die Zahl der Geschäftsvorfälle nur eines von mehreren zu würdigenden Kriterien ist¹¹.

Bei Würdigung der gesamten Umstände des Streitfalles nach Maßgabe dieser Grundsätze hat der Sammler im Streitzeitraum mit den Verkäufen nicht lediglich privates Vermögen verwaltet bzw. veräußert, sondern eine wirtschaftliche, d.h. nachhaltige gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 UStG entfaltet. Der Sammler hat nicht nur ähnlich wie ein Händler agiert; er hat vielmehr Handel mit Bierdeckeln und anderen Artikeln betrieben und war damit Händler.

Die Verkaufstätigkeit des Sammlers ist über viele Jahre ausgeübt worden. Allein der eBay-Handel wurde nach Aktenlage ununterbrochen von 2005 an bis mindestens 2011 ausgeübt. Die Äußerungen des Sammlers sind in Ihrer Gesamtheit dahingehend zu würdigen, dass er auch schon lange Zeit vor Aufnahme des Internethandels mit Bierdeckeln und anderen Artikeln gehandelt hat. Nach eigenen Angaben beruhte die Entscheidung, welcher Bierdeckel verkauft werden könne und welcher keinen Abnehmer finden könne, auf jahrzehntelange Erfahrung. Schon isoliert betrachtet legt diese Äußerung die Schlussfolgerung nahe, dass die Erfahrung aus einer Verkaufstätigkeit stammt. Zwar mag es zutreffen, dass die Erfahrung über die konkrete Veräußerbarkeit einzelner Sammlungsgegenstände auch auf andere Weise als durch eigene Verkäufe gewonnen werden kann. Solche Umstände hat der Sammler trotz Vorhalts indessen nicht dargelegt. Gestützt wird die Annahme einer langjährigen Verkaufstätigkeit auch durch die Äußerungen vom Oktober 2006, nämlich dass er „seit geraumer Zeit“ neben seiner Berufstätigkeit Objekte aus den Sammlungen seines Vaters, hauptsächlich Bieretiketten, Bierdeckel und Spielzeug aus Überraschungseiern verkaufe, und dass er die Sammlung seines Vaters als vorgezogenes Erbe veräußern könne sowie tausende Einzelbeträge aus Verkäufen erfassen und zuordnen müsse. Die Äußerung über den Verkauf von Objekten aus dem „vorgezogenen Erbe“ seines Vaters deutet auf Zeiträume vor dem Eintritt des Erbfalls und damit vor 2002 als dem Todesjahr des Vaters hin.

Zwar hat der Sammler in der mündlichen Verhandlung angegeben, nicht mehr zu wissen, seit wann er Bierdeckel verkaufe. Auch auf Vorhalt hat er keine näheren Angaben gemacht. In dieser nicht statthaften Erklärung mit Nichtwissen liegt eine Verletzung der prozessualen Mitwirkungspflicht, als deren Folge das Finanzgericht berechtigt ist, die aktenkundigen Tatsachen dahingehend zu würdigen, dass er den wahrscheinlichsten Geschehensablauf zugrunde legt. Dieser liegt in einer schon langjährigen Verkaufstätigkeit des Sammlers. Soweit der Bevollmächtigte des Sammlers in der mündlichen Verhandlung geäußert hat, der Sammler habe erst 2004 mit der Verkaufstätigkeit begonnen, entbehrt dies offenbar jeder Grundlage. Jedenfalls hat der Bevollmächtigte nach Vorhalt des angeblichen Nichtwissens des Sammlers über den Zeitpunkt des Beginns der Verkaufstätigkeit keine Angaben dazu gemacht, auf welchen Erkenntnissen seine Behauptung beruht.

Die Verkaufstätigkeit des Sammlers war auch bezüglich der Anzahl der Verkäufe von beträchtlichem Umfang; und vom administrativen Aufwand für den Sammler sehr intensiv. Allein in den Jahren 2005 bis 2008 hat der Sammler mehr als 29.000 Einzelverkäufe über eBay abgewickelt. Hinzu kommen weitere Verkäufe, vermutlich über die bereits zuvor genutzten Verkaufswege. Die Tatsache dieser zusätzlichen Verkäufe steht aufgrund des Umstands, dass die auf dem Konto des Sammlers eingegangenen Zahlungen der Käufer die Summen der Verkäufe über eBay übersteigen, fest. Aber auch in der Zeit vor der Aufnahme der eBay-Verkäufe war die Anzahl der Verkäufe nicht unbeträchtlich. Der Sammler selbst hat im Schreiben vom 09.10.2006 ausgeführt, es seien tausende von Beträgen für den Verkauf von Bierdeckeln und sonstigen Sammlungsgegenständen eingegangen.

Die hohe Anzahl der Einzelverkäufe verlangte dem Sammler einen einer beruflichen Tätigkeit vergleichbaren Zeitaufwand ab. Er musste nicht nur die einzelnen Objekte aus dem nach seinem eigenen Vortrag sehr hohen Bestand auswählen und fotografieren und bei eBay über das Internet zum Verkauf anbieten. Er musste auch die täglichen Lieferungen an die zahlreichen Abnehmer im In- und Ausland versandfertig machen und tatsächlich versenden und sodann den Zahlungseingang prüfen. Es liegt auf der Hand, dass dies angesichts von durchschnittlich zwischen 10 und 40 Verkäufen je Kalendertag in den Streitjahren einen erheblichen Aufwand erforderte, und zwar selbst dann, wenn einzelne Käufer jeweils mehrere Stücke erworben haben.

Der Sammler musste sich auch nach seinem eigenen Vortrag für jeden einzelnen zur Internet-Versteigerung anstehenden Gegenstand Gedanken zu dessen Auswahl und Verkäuflichkeit, zu seiner Bezeichnung und über ein Mindestgebot machen und zur Erhöhung der Verkaufschancen und des erzielbaren Erlöses für den Gegenstand ein digitales Bild anfertigen. Außerdem musste er den Auktionsablauf auf eBay überwachen, um rechtzeitig auf Nachfragen von Kaufinteressenten reagieren zu können, sofern diese die auf der Auktionsseite eingestellten Wareninformationen als nicht ausreichend erachten. Nach Beendigung der jeweiligen Auktion musste er zudem die Zahlungseingänge überwachen, um die Ware anschließend zügig verpacken und versenden zu können. Es handelte sich damit nach dem Gesamtbild der Verhältnisse um eine intensive und langfristige Verkaufstätigkeit unter Nutzung bewährter Vertriebsmaßnahmen („eBay“-Plattform), die deshalb als nachhaltig i.S. des § 2 Abs. 1 UStG zu beurteilen ist¹².

Schon deshalb ist der vorliegende Sachverhalt nicht mit den vom BFH in BStBl II 1987, 744 und 752, entschiedenen Fällen vergleichbar, in denen Sammlungen bzw. Teile davon en bloc aufgegeben und zur Versteigerung gegeben wurden. Denn in den BFH-Fällen sind die Sammler nicht wie Händler aktiv geworden. Vielmehr haben sie den Verkauf in einem Akt gewerblichen Auktionatoren übertragen. Es trifft entgegen der Darstellung des Sammlers auch nicht zu, dass die Sammler in den BFH-Verfahren ähnlich intensive Handlungen wie der Sammler zur Vorbereitung der Verkäufe ausgeführt haben. So wird in dem Urteil in BStBl II 1987, 744 ausgeführt, die zu veräußernden Briefmarken seien, als sie dem Auktionator übersandt wurden, nicht handelsgerecht sortiert gewesen. Hierfür sei eine zusätzliche Provision an den Auktionator gezahlt. Hiermit ist entgegen der Ansicht des Sammlers der im Streitfall erfolgte selbständige Verkauf über eBay mit der gesamten damit auf ihn persönlich entfallenden Verkaufs- und Abwicklungstätigkeiten nicht zu vergleichen. Dem BFH-Urteil in BStBl II 1987, 752, ist nicht zu entnehmen, welche konkreten Aktivitäten der Verkäufer zur Vorbereitung der Versteigerungen unternommen hat. Gerade deshalb hat der BFH indessen die Sache aufgehoben und an das Finanzgericht zurückverwiesen.

Der Sammler hat seinen Handel auch am Markt betrieben. Nach eigenen Angaben hat er Verkäufe im Inland und im Ausland, und zwar auch im Ausland außerhalb der EU getätigt. Die Vielzahl der Einzelverkäufe und die langjährige Verkaufstätigkeit belegen, dass es für die vom Sammler veräußerten Gegenstände einen Markt gibt. Der vom Sammler selbst hervorgehobene Umstand, dass es besonderer Marktkenntnisse bedarf, um am Markt erfolgreich verkaufen zu können, steht dem nicht entgegen. Dies ist in vielen Bereichen der Fall und bedeutet im Übrigen, dass der Sammler selbst von der Existenz eines Marktes ausgeht.

Soweit der BFH in dem Urteil in BStBl II 1987, 752 als Argument gegen eine unternehmerische Tätigkeit u.a. darauf abgestellt hat, dass Briefmarken, Münzen und andere Sammlungsstücke anders als Gebrauchsgegenstände, wie z.B. Teppiche, nur einen Liebhaberwert hätten und deshalb regelmäßig anzunehmen sei, dass sie aus privaten Gründen zusammengetragen werden, führt dies nicht zu einer anderen Beurteilung. Dem vom BFH entschiedenen Fall liegt der Sachverhalt zugrunde, dass eine Sammlung ganz oder in geschlossenen Teilen aufgegeben wurde und die Verkaufstätigkeit den letzten Akt der Sammlertätigkeit darstellt. Ein solcher Sachverhalt ist im Streitfall nicht gegeben. Vielmehr ist aus den langjährig fortgeführten Verkaufs- und Einkaufsaktivitäten des Sammlers zu schließen, dass nicht lediglich eine Abwicklungstätigkeit vorliegt.

Abgesehen davon könnte das Finanzgericht der Betrachtung des BFH insoweit auch nicht folgen. Der Gesichtspunkt des Liebhaberpreises ist kein für die umsatzsteuerliche Beurteilung maßgebliches Kriterium, weil damit in der Sache auf die Motive des (entgeltlichen) Erwerbers abgestellt wird. Hierfür gibt es indessen keine Rechtsgrundlage. Vielmehr hängt die Umsatzsteuerpflicht für eine Lieferung nicht davon ab, ob der Erwerber einen Gegenstand aus Liebhaberinteresse oder anderen privaten Motiven oder etwa zur Weiterveräußerung erwirbt. Bei dem Kriterium der „Liebhaberei“ handelt es sich vielmehr um einen für das Tatbestandsmerkmal der Gewinnerzielungsabsicht in § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG maßgeblichen Aspekt des Ertragsteuerrechts, für den es im Umsatzsteuerrecht keine Entsprechung gibt. Sollte der BFH mit dem Aspekt des Liebhaberpreises lediglich gemeint haben, dass es für die entsprechenden Produkte keinen Markt gibt, könnte das Finanzgericht dem ebenfalls weder folgen noch Bedeutung beimessen. Denn auch ein Liebhabermarkt ist ein Markt. Die mögliche Begrenztheit des Marktes steht dem nicht entgegen. Überdies sind die Kriterien des BFH durch den Internethandel überholt. Dieser hat nämlich in Bereichen, in denen es wegen der geringen Zahl erreichbarer potentieller Marktteilnehmer faktisch kein aktives Marktgeschehen gab, durch die problemlose Möglichkeit weltweiter Angebote auch in klassischen Liebhaberbereichen neue Märkte eröffnet.

Aus entsprechenden Erwägungen führt auch die Überlegung, dass Tauschvorgänge oder An- und Verkaufsvorgänge mit dem Ziel, eine Sammlung zu vervollständigen, der Qualifizierung einer Tätigkeit als nicht unternehmerischer privater Sammlertätigkeit nicht entgegenstehe, und zwar auch nicht bei ständiger Wiederholung der Vorgänge¹³, nicht zu einem anderen Ergebnis. Die Verkaufstätigkeit des Sammlers diente nicht lediglich der Vervollständigung einer Sammlung. Vielmehr hat der Sammler aus den Verkäufen den wesentlichen Teil seines Lebensunterhalts bestritten. Auch insoweit entspricht die Tätigkeit des Sammlers einer beruflichen bzw. gewerblichen Tätigkeit i.S. des § 1 Abs. 1 Satz 2 UStG. Überdies kommt dem Tauschhandel im Internethandel kaum noch Bedeutung zu, da die Entgelte typischerweise – so auch im Streitfall – in Geld geleistet werden. Schließlich ist ein Tauschhandel kein Aspekt, der einer Umsatzbesteuerung entgegensteht, wie schon aus § 3 Abs. 12, § 10 Abs. 2 Satz 2 UStG folgt.

Soweit der Sammler unter Berufung auf das BFH-Urteil in BStBl II 2012, 634, Rn. 39, geltend macht, er sei schon deshalb kein Unternehmer, weil er anders als in dem Urteil kein breites Spektrum von Waren im Internet angeboten habe, ist dem nach Ansicht des Finanzgerichts Köln nicht zu folgen: Der Sammler verkennt, dass das Urteil lediglich ausführt, die Annahme des – nicht umsatzsteuerbaren – Verkaufs einer Sammlung scheitere schon an einem über einen langen Zeitraum erfolgten Verkauf von mehr als 40 verschiedenen Warenarten über eBay, nicht hingegen, dass beim Verkauf nur weniger Warenarten eine nicht steuerbare Tätigkeit vorliege.

Zudem hat auch der Sammler nicht lediglich mit einer Art von Gegenständen, nämlich Bierdeckel, sondern auch mit anderen Gegenständen, wie Sammelkarten, Überraschungseierspielzeug und (gebrauchten) Modelleisenbahnen, gehandelt.

Dem Umstand, dass der Sammler kein Ladenlokal unterhalten hat, kommt angesichts der übrigen dargelegten Umstände kein solches Gewicht zu, dass die Unternehmereigenschaft zu negieren wäre. Vielmehr ist das Fehlen eines Ladenlokals für den überregionalen Versandhandel, insbesondere den Internethandel, und zwar auch den auf wenige besondere Artikel spezialisierten, wesenstypisch. Als Kehrseite der steigenden Bedeutung des Internethandels verliert der Gesichtspunkt des Ladenlokals für die Beurteilung einer Tätigkeit als Handel zunehmend an Gewicht.

Unabhängig davon war der Sammler aber nachhaltig und beruflich tätig, weil er als Händler auch planmäßig Gegenstände erworben hat, um sie zu verkaufen. Der Sammler hat allein in dem kurzen Zeitraum vom 23.05. bis zum 16.08.2011 insgesamt 2.491 Artikel, über eBay erworben. Auch zuvor hat der Sammler schon in erheblichem Umfang Gegenstände über eBay erworben. Dabei kann dahingestellt bleiben, wie viele Käuferbewertungen der Sammler tatsächlich abgegeben hat. Denn der Sammler selbst hat eingeräumt, dass er in zwölf Jahren vor der Steuerfahndungsprüfung mehr als 1.600 Gegenstände über eBay erworben hat. Dabei lässt der Umstand, dass der Sammler erst ab 2004 begonnen hat, Verkäufe über eBay abzuwickeln, den Schluss zu, dass der wesentliche Anteil der Einkäufe auch erst ab 2004 erfolgt ist. Zwar hat der Sammler behauptet, er habe keine Gegenstände eingekauft um sie zu verkaufen. Über eBay habe er lediglich Gegenstände für den privaten Bedarf gekauft. Die hohe Anzahl der erfolgten Einkäufe, die allein mit privatem Bedarf nicht zu erklären ist, begründet indes auch angesichts der umfangreichen Verkäufe die tatsächliche Vermutung, dass der Sammler in nicht unerheblichem Umfang Gegenstände zum Weiterverkauf gekauft hat. Das bloße unsubstantiierte Bestreiten solcher Käufe ist nicht geeignet, diese Vermutung zu entkräften.

Selbst wenn der Sammler nicht oder nur in geringem Umfang Gegenstände zum Weiterverkauf angekauft haben sollte, wäre die Beschaffung der verkauften Gegenstände zumindest zu einem erheblichen Teil schon in der Absicht erfolgt sie zu verkaufen. Dies folgt aus dem eigenen Vorbringen des Sammlers. Der Sammler hat nämlich angegeben, lediglich Unikate der Bierdeckel zu behalten. Hierbei handelt es sich nach seinen Angaben um etwa 70.000 Stück. Der weitaus größere Teil der Sammlung, nämlich nach seinen Angaben etwa 250.000 Stück, besteht aus sog. Dubletten, die grundsätzlich zum Verkauf angeboten werden. Dabei kann dahingestellt bleiben, ob und wann der Sammler tatsächlich eine Sammlung seines Vaters und/oder seines Onkels erhalten bzw. geerbt hat. Denn nach eigenen Angaben hat der Sammler auch selbst gesammelt. Dabei waren die Dubletten von vornherein zum Verkauf vorgesehen. Eine Trennung zwischen dem Verkauf von ihm selbst erworbener Stücke einerseits und von seinem Vater oder Onkel andererseits erworbener Stücke andererseits hat der Sammler weder substantiiert dargelegt noch nachgewiesen, so dass schon aus diesem Grunde eine Differenzierung zwischen privaten und unternehmerischen Verkäufen ausscheidet. Vielmehr sind damit alle Verkäufe dem Unternehmen zuzuordnen. Die mögliche und sogar wahrscheinliche Unentgeltlichkeit des Erwerbs von erheblichen Teilen der verkauften Stücke steht der unternehmerischen Tätigkeit nicht entgegen. Eine solche setzt einen entgeltlichen Erwerb, also eine Tätigkeit als Wiederverkäufer, nicht voraus. Ein solcher ist lediglich Voraussetzung für die Anwendung der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG, nicht hingegen für die Unternehmereigenschaft. Entscheidend ist allein, dass Gegenstände zu Verkaufszwecken beschafft werden.

Schätzung der Umsatzsteuer[↑]

Das Finanzamt hat die Umsätze mangels Abgabe von Steuererklärungen nach § 162 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 AO zu Recht geschätzt. Dabei hat er entsprechend dem Steuerfahndungsbericht die Umsätze zugrunde gelegt, die sich aus den Kontenunterlagen des Sammlers ergeben. Einen Sicherheitszuschlag hat das Finanzamt nicht hinzugerechnet. Damit sind die Umsätze jedenfalls nicht zu hoch angesetzt worden. Der Sammler hat hiergegen auch keine substantiierten Einwendungen vorgebracht.

Das Finanzamt hat im Ergebnis zu Recht auch nicht die Regeln der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG angewandt. Nach § 25a Abs. 1 Nr. 1 UStG gilt für die Lieferungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG von beweglichen körperlichen Gegenständen eine Besteuerung nach Maßgabe der nachfolgenden Vorschriften (Differenzbesteuerung), wenn der Unternehmer ein Wiederverkäufer ist. Als Wiederverkäufer gilt, wer gewerbsmäßig mit beweglichen körperlichen Gegenständen handelt oder solche Gegenstände im eigenen Namen öffentlich versteigert. Nach § 25a Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 1 UStG wird der Umsatz nach dem Betrag bemessen, um den der Verkaufspreis den Einkaufspreis für den Gegenstand übersteigt. Der Wiederverkäufer kann nach § 25a Abs. 4 Satz 1 Halbsatz 1 UStG die gesamten innerhalb eines Besteuerungszeitraums ausgeführten Umsätze nach dem Gesamtbetrag bemessen, um den die Summe der Verkaufspreise und der Werte nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG die Summe der Einkaufspreise dieses Zeitraums übersteigt (Gesamtdifferenz). Nach § 25a Abs. 6 Satz 1 UStG gilt die Regelung des § 22 UStG über die Aufzeichnungspflichten mit der Maßgabe, dass aus den Aufzeichnungen des Wiederverkäufers die Verkaufspreise, die Einkaufspreise und die Bemessungsgrundlagen nach den Absätzen 3 und 4. zu ersehen sein müssen. Wendet der Wiederverkäufer neben der Differenzbesteuerung die Besteuerung nach den allgemeinen Vorschriften an, hat er getrennte Aufzeichnungen zu führen (§ 25a Abs. 6 Satz 2 UStG).

Ausgehend vom Sachvortrag des Sammlers, dass er keine Gegenstände zum Weiterverkauf angekauft hat, käme die Anwendung des § 25a UStG schon deshalb nicht in Betracht, weil der Sammler danach mangels Einkaufspreisen keine Differenz zwischen den Verkaufspreisen und den Einkaufspreisen ermitteln kann. Der Ansatz der Differenz zwischen Verkaufspreisen und den tatsächlichen Selbstkosten nach § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG kommt nicht in Betracht, da dieser nach § 25a Abs. 3 UStG nur für die im Streitfall nicht vorliegenden Fälle von Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b UStG und des § 10 Abs. 5 UStG vorgesehen ist.

Allerdings ist angesichts der hohen Anzahl von Einkäufen die Behauptung des Sammlers, er habe keine Gegenstände zum Zwecke des Wiederverkaufs gekauft, nicht plausibel. Danach käme dem Grunde nach die Differenzbesteuerung in Betracht, indessen nur, soweit der Sammler Gegenstände angekauft und wieder verkauft hat. Der Sammler hat indessen nicht die gebotenen Aufzeichnungen geführt bzw. zumindest nicht vorgelegt, die nach § 25a Abs. 6 UStG zu führen gewesen wären.

Es kann dahingestellt bleiben, ob angesichts der fehlenden Aufzeichnungen die Anwendung der partiellen Differenzbesteuerung im Wege der Schätzung überhaupt in Betracht kommen kann. Denn jedenfalls könnte eine solche Schätzung nicht zu einer Herabsetzung der Steuer führen. Legt man die (im Wesentlichen) unstreitigen 1.700 Bewertungen des Sammlers als Käufer bei eBay als gesicherte Ankaufsfälle der Jahre 2005 bis 2010 zugrunde, entfielen durchschnittlich 283 Ankäufe auf ein Kalenderjahr. Unter Zugrundelegung des von der Steuerfahndung für mehr als 2.400 Einkäufe im Zeitraum von Mai bis August 2011 ermittelten Durchschnittspreises von 0,98 € je angekauftem Einzelstück ergäbe sich dementsprechend zwar eine Minderung der jährlichen Bemessungsgrundlage um 277 €. Im Rahmen der mündlichen Verhandlung ist indessen der Sachverhalt bekannt geworden, dass der Sammler außer dem über eBay und sein Bankkonto erzielten Verkaufserlösen auch Barverkäufe bzw. mit Briefmarken vergütete Verkäufe getätigt hat. Diese liegen ersichtlich dem Ergebnis der Steuerfahndung nicht zugrunde. Im Wege der Schätzung ist davon auszugehen, dass diese 277 € nicht unterschritten haben, so dass mit einer eventuellen Minderung der Bemessungsgrundlage in entsprechender Höhe zu saldieren wäre.

Umsatzsteuersatz[↑]

Die Umsätze des Sammlers waren nach dem Regelsteuersatz des § 12 Abs. 1 UStG zu besteuern. Die vom Sammler begehrte Steuerermäßigung nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 bzw. Nr. 2 UStG, Anlage 2 Nr. 54 Buchst. b für Sammlungsstücke von geschichtlichem Wert war im Streitfall nicht zu gewähren. Bei der Anwendung des ermäßigten Steuersatzes nach § 12 Abs. 2 UStG ist zu berücksichtigen, dass die Tatbestände des § 12 Abs.2 UStG als Ausnahmeregelungen eng auszulegen sind¹⁴ und dass der Steuerpflichtige die Feststellungslast für das Vorliegen der Merkmale der Steuerermäßigung trägt.

Sammlungsstücke von geschichtlichem Wert in diesem Sinne sind allein Stücke, die nicht mehr „nur“ Kunstgegenstände oder Antiquitäten sind, sondern Gegenstände von (kunst-)historisch-wissenschaftlichem Interesse. Maßgebend ist, ob der Gegenstand einen charakteristischen Schritt in der Entwicklung menschlicher Errungenschaften dokumentiert oder einen Abschnitt dieser Entwicklung veranschaulicht. Nicht jede Neuentwicklung oder Weiterentwicklung stellt notwendigerweise einen solchen charakteristischen Schritt oder Entwicklungsabschnitt dar. Nicht jedes Kunstwerk oder jede Antiquität, auch nicht zwingend solche von Rang, erfüllen diese Voraussetzungen. Das Stück muss exemplarische Bedeutung haben. Die Vergleichbarkeit mit Museumsexponaten genügt nicht; erforderlich ist die besondere Eignung zur Darstellung einstiger Sitten und Gebräuche¹⁵. Der Nachweis, dass es sich tatsächlich um ein Sammlungsstück in diesem Sinne handelt, ist für jedes Einzelstück zu erbringen¹⁶.

Im Streitfall hat der Sammler die Voraussetzungen der Steuerermäßigung schon nicht substantiiert dargelegt, geschweige denn nachgewiesen.

Vorsteuerabzug[↑]

Bezüglich des Vorsteuerabzugs hat der Sammler keine Einwendungen erhoben. Angesichts des Umstands, dass der Sammler den wesentlichen Teil des Warenbestands ohne ausgewiesene Vorsteuer erworbenen haben muss, gibt es keinen Anlass, von Amts wegen höhere Vorsteuern zu berücksichtigen.

Einkommensteuerpflicht[↑]

Das Finanzamt hat den Sammler auch zu Recht als Gewerbetreibenden behandelt und seinen Gewinn der Einkommensteuer unterworfen.

Nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen. Nach Abs. 2 S. 1 der Vorschrift ist eine nachhaltige selbstständige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbstständige Arbeit anzusehen ist.

Der Sammler hat aus den darlegten Gründen mit der über Jahre mit tausenden Verkäufen betriebenen Händlertätigkeit nachhaltig und selbständig am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilgenommen.

Allerdings wäre die Tätigkeit des Sammlers nicht als gewerblich zu qualifizieren, wenn er nahezu ausschließlich eigene Vermögensgegenstände verkauft und damit lediglich privates Vermögen umgeschichtet hätte. Insoweit gilt auch im Rahmen der Einkommenbesteuerung nichts anderes als im Umsatzsteuerrecht: Eine Tätigkeit, die derjenigen eines Händlers entspricht, erfolgt nicht mehr innerhalb der Grenzen privater Vermögensverwaltung, sondern stellt einen Gewerbebetrieb dar. Die Tätigkeit des Sammlers hat die Grenzen der Vermögensverwaltung aus den dargelegten Gründen überschritten.

Die Handelstätigkeit des Sammlers ist auch in der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen worden. Bei der Gewinnerzielungsabsicht handelt es sich um eine innere Tatsache, die nur aufgrund objektiver Umstände festgestellt werden kann. Im Streitfall sprechen schon die tatsächlich erzielten Gewinne für das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht. Diese ergibt sich zudem daraus, dass der Sammler mit seiner Handelstätigkeit im Wesentlichen seinen Lebensunterhalt bestreiten musste.

Schätzung der Einkommensteuer[↑]

Die vom Finanzamt als Einkünfte aus Gewerbebetrieb des Sammlers angesetzten Gewinne in Höhe von 20% der Nettoumsätze sind nicht zu beanstanden.

Der Sammler hat selbst keine Gewinnermittlungen nach steuerlichen Vorschriften erstellt und keine Steuererklärungen eingereicht, so dass das Finanzamt nach § 162 Abs. 1, Abs. 2 S. 1 bzw. S. 2 AO die Besteuerungsgrundlagen und damit auch den Gewinn zu schätzen hatte.

Das Finanzamt hat zu Recht den Gewinn ausgehend vom sich aus den Unterlagen des Sammlers ergebenden Umsatz ermittelt. Die Schätzung von Betriebsausgaben für den Wareneinsatz und sonstiger Betriebsausgaben in Höhe von 80% des Nettoumsatzes ist nicht zu niedrig. Zu Unrecht wendet der Sammler ein, er habe keinen Gewinn erzielt, weil die Einlagen der verkauften Gegenstände in den Betrieb jeweils erst unmittelbar vor dem Verkauf und damit zum Verkaufspreis erfolgt sei. Gegenstände, die der Sammler angeboten und dann doch nicht habe verkaufen können, habe er sodann sofort wieder entnommen und bei erneutem Angebot erneut eingelegt. Diese Betrachtungsweise entspricht nicht den tatsächlichen auch vom Sammler selbst geschilderten Umständen. Der Sammler hat über viele Jahre Artikel entgeltlich oder unentgeltlich erworben, die von Anfang an zum Verkauf bestimmt waren. Entsprechend waren aus der übernommenen Sammlung frühzeitig Gegenstände zum Verkauf bestimmt. Dies waren jedenfalls die verkaufsfähigen Dubletten von Bierdeckeln. Nach Angaben des Sammlers stammte der größte Teil der Sammlung aus Dubletten. Für andere Verkaufsgegenstände hat der Sammler schon nicht schlüssig behauptet, dass diese jemals zu einem anderen Zweck als zum Weiterverkauf erworben worden seien.

Bezüglich der entgeltlich erworbenen verkauften Artikel waren demnach die Anschaffungskosten als Wareneinsatz zugrunde zu legen. Diese lagen ausgehend von der Ermittlung des Durchschnittspreises von 0,98 € je Artikel im Zeitraum Mai bis August 2011 durch die Prüfer und Verkaufspreisen (incl. Versandkosten) von zwischen 4,33 € und 12,32 € je Artikel einschließlich Versandkosten insoweit jedenfalls nicht über 35% der Verkaufspreise. Bei unentgeltlich erworbenen zum Verkauf bestimmten Artikeln war kein Wert als Wareneinsatz abzuziehen. Es war auch kein Einlagewert abzuziehen, da insoweit keine Einlage aus dem Privatvermögen sondern ein betrieblicher Erwerb vorlag.

Soweit der Sammler Artikel aus der übernommenen bzw. vorhandenen Sammlung eingelegt hat, ist dies mangels anderer Anhaltspunkte im Wesentlichen bereits mit Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit erfolgt. Diese ist nach Aktenlage aber schon lange vor Aufnahme der eBay-Verkäufe erfolgt. Zu diesem Zeitpunkt waren nach der Lebenserwartung die nach § 6 Abs. 1 Nr. 6, Nr. 5 EStG anzusetzenden Teilwerte erheblich niedriger als die Veräußerungserlöse. Erst durch die Internetverkäufe hat sich die wesentliche Erweiterung des Marktes ergeben, die für viele Artikel überhaupt erst die Möglichkeit des Verkaufs bzw. von Preissteigerungen eröffnet hat. Bei Gesamtwürdigung unter Berücksichtigung der eBay-Gebühren von unter 10% der Verkaufserlöse und sonstiger angesichts der Art der Betriebsführung ohne angestelltes Personal und ohne Geschäftsräume relativ geringer Betriebsausgaben trifft die Auffassung des Finanzamt zu, dass der angesetzte Gewinn im unteren Bereich des Realistischen liegt.

Finanzgericht Köln, Urteil vom 4. März 2015 – 14 K 188/13

1. vgl. z.B. BFH, Urteile vom 18.12.2008 – V R 80/07, BStBl II 2011, 292, unter II. 1.; vom 11.04.2008 – V R 10/07, BStBl II 2009, 741, unter II. 1.; vom 26.04.2012 – V R 2/11, BStBl II 2012, 634, Rn. 32[↩]
2. EuGH, Urteile vom 04.12.1990 – C-186/89, Van Tiem, Slg. 1990, I-43634 Rdnr. 17; vom 29.04.2004 C 77/01, EDM, Slg. 2004, I-4295 Rn. 47[↩]
3. vgl. EuGH, Urteil vom 21.10.2004 – C-8/03, BBL, Slg. 2004, I-10157 Rn. 39; BFH, Urteil in BStBl II 2012, 634, Rn. 34[↩]
4. BFH, Urteil in BStBl II 2012, 6344, Rn. 34 m.w.N.[↩]
5. Urteile vom 29.06.1987 – X R 23/82, BStBl II 1987, 744 – Briefmarkensammler – ; vom 16.07.1987 – X R 48/82, BStBl II 1987 – X R 48/82 – Münzsammler –; und vom 27.01.2011 – V R 21/09, BStBl II 2011, 524 – Fahrzeugsammler[↩]
6. z.B. BFH, Urteile in BStBl II 2011, 524, unter II. 2.; in BStBl II 2012, 634, Rn. 35[↩]
7. vgl. BFH, Urteil in BStBl II 2012, 634, Rn. 39[↩]
8. BFH, Urteil in BStBl II 2011, 524, unter II. 2., m.w.N.[↩]
9. vgl. EuGH, Urteil vom 15.09.2011 C 180/10, C 181/10, Slaby und Kuæ, Slg 2011, I-8461, DStRE 2011, 1417, Rn. 26 und 49; BFH, Urteile vom 07.09.2006 – V R 6/05, BStBl II 2007, 148 zum Testamentsvollstrecker; vom 09.09.1993 – V R 24/89, BStBl II 1994, 57 zur Veräußerung der einem Verein mehrfach von Todes wegen zugewandten Haushaltsgegenstände durch den Verein; vom 24.11.1992 – V R 8/89, BStBl II 1993, 379 zur Veräußerung einer privaten Kunstsammlung durch den Erben eines Kunsthändlers[↩]
10. EuGH, Urteil Slaby und Kuæ in DStR 2011, 1417, Rn. 37[↩]
11. z.B. BFH, Urteil in BStBl II 2011, 524, unter II. 2.[↩]
12. vgl. BFH, Urteil in BStBl II 2012, 634, Rn. 38[↩]
13. BFH, Urteil in BStBl II 1987, 744, unter 2.[↩]
14. EuGH, Urteile vom 06.05.2010 C 94/09, Kommission/Frankreich, Deutsches Steuerrecht – DStR – 2010, 977; vom 18.03.2010 – C-3/09, Erotic Center, Slg. 2010, I-2361, m.w.N.[↩]
15. BFH, Urteile vom 07.07.1998 – VII R 118/96, BStBl II 1998, 768; – VII R 119/96 BFH/NV 1999, 89; – VII R 120/96, BFH/NV 1999, 232[↩]
16. BFH, Urteil vom 24.08.2010 – VII R 10/10, BFH/NV 2011, 345[↩]