Die nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a der FGO n.F. bestehende Befugnis der rechtsfähigen Personenvereinigung, für ihre Gesellschafter Rechtsbehelfe gegen den Gewinnfeststellungsbescheid einzulegen, erlischt mit deren liquidationsloser Vollbeendigung. Die Klagebefugnis geht nicht auf den Rechtsnachfolger über.
In dem hier entschiedenen Fall hatte das Finanzamt einen Gewinnfeststellungsbescheid für eine aufgrund Verschmelzung vollbeendeten Kommanditgesellschaft erlassen, in dem die Gesamtrechtsnachfolgerin der KG als solche benannt wurde und der an die Empfangsbevollmächtigte der KG bekanntgegeben wurde. Gegen diesen Gewinnfeststellungsbescheid hatten nicht die seinerzeitigen Gesellschafter der KG, sondern deren Gesamtrechtsnachfolgerin geklagt. Anders als erstinstanzlich noch das Finanzgericht Düsseldorf1 wies der Bundesfinanzhof die Klage letztinstanzlich als unzulässig ab:
Die Klage wurde von der Gesamtrechtsnachfolgerin erhoben. Der Wortlaut des Klageschriftsatzes ist eindeutig und lässt keinen Raum für eine Auslegung, zumal auch die dem Klageschriftsatz beigefügte Prozessvollmacht von der Gesamtrechtsnachfolgerin erteilt worden ist.
Daran ändert der Umstand, dass der Gewinnfeststellungsbescheid und die Einspruchsentscheidung -gegen die sich die Klage gerichtet hat- die zum Zeitpunkt der Klageerhebung nicht mehr existente KG benennen, nichts. Zwar kann eine fehlerhafte Bezeichnung des Klägers, die durch eine fehlerhafte Rubrumsbezeichnung in der Einspruchsentscheidung veranlasst worden ist, Grund für eine rechtsschutzgewährende Auslegung der Klage gegen ihren Wortlaut sein. So kann die im Namen einer vollbeendeten KG erhobene Klage gegen den Wortlaut als Klage des ehemaligen Gesellschafters ausgelegt werden, wenn die fehlerhafte Klägerbezeichnung durch eine fehlerhafte Rubrumsbezeichnung in der Einspruchsentscheidung veranlasst worden ist2.
Ein solcher Fall liegt jedoch nicht vor. Die Gesamtrechtsnachfolgerin ist nicht durch ein unzutreffendes Rubrum der Einspruchsentscheidung zur Klageerhebung veranlasst worden, sondern durch ihre eigene, rechtsirrtümliche Annahme, sie sei als Gesamtrechtsnachfolgerin der KG klagebefugt. Zudem ist die dem Klageschriftsatz beigefügte Prozessvollmacht von der Gesamtrechtsnachfolgerin erteilt worden. Anhaltspunkte dafür, dass die Gesamtrechtsnachfolgerin nicht nur als Gesamtrechtsnachfolgerin der KG, sondern auch als Vertreterin der Beigeladenen Klage erheben wollte, fehlen.
Die Gesamtrechtsnachfolgerin war indes nicht klagebefugt. Dies hat das Finanzgericht verkannt. Es hat rechtsfehlerhaft ein Sachurteil erlassen, anstatt die Klage durch Prozessurteil als unzulässig abzuweisen. Das FG, Urteil war daher aufzuheben.
Das Vorliegen der Sachurteilsvoraussetzungen hat der Bundesfinanzhof als Revisionsgericht von Amts wegen in jeder Lage des Verfahrens zu prüfen3. Zum Vorliegen der Sachurteilsvoraussetzungen kann er eigene Feststellungen treffen4.
Nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a FGO i.d.F. des Art. 27 des Kreditzweitmarktförderungsgesetzes vom 22.12.20235 -FGO n.F.-, der auch für im Zeitpunkt des Inkrafttretens bereits anhängige Klageverfahren gilt6, ist die rechtsfähige Personenvereinigung (vgl. dazu § 14a Abs. 2 AO n.F.) befugt, als Prozessstandschafterin für ihre Gesellschafter Klage gegen den Gewinnfeststellungsbescheid zu erheben. Besteht die rechtsfähige Personenvereinigung nicht mehr, kann jeder Gesellschafter oder Gemeinschafter Klage erheben, gegen den der Gewinnfeststellungsbescheid ergangen ist oder zu ergehen hätte (§ 48 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b FGO n.F.). Insoweit gelten bei einer zivilrechtlichen Vollbeendigung der Personengesellschaft im Ergebnis dieselben Grundsätze wie vor der Änderung des § 48 FGO7. Danach erlischt die Befugnis der Personengesellschaft, für ihre Gesellschafter Rechtsbehelfe gegen den Gewinnfeststellungsbescheid einzulegen, mit der liquidationslosen Vollbeendigung der Personengesellschaft. Klagebefugt sind in diesem Fall diejenigen ehemaligen Gesellschafter, die im Streitjahr Gesellschafter der (zwischenzeitlich vollbeendeten) Personengesellschaft waren und die nach § 40 Abs. 2 FGO eine eigene Rechtsverletzung durch die angefochtenen selbständigen Feststellungen geltend machen beziehungsweise machen können. Ihre -bis zum Zeitpunkt der Vollbeendigung der Personengesellschaft überlagerte- Klagebefugnis lebt insoweit wieder auf. Die Klagebefugnis geht nicht auf den Rechtsnachfolger der Personengesellschaft über8.
Zu einer liquidationslosen Vollbeendigung einer Personengesellschaft kommt es zum Beispiel durch das Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters9 oder durch formwechselnde Umwandlung der Personengesellschaft in eine GmbH10. Aber auch eine Anteilsvereinigung in einer Hand hat die liquidationslose Vollbeendigung der Personengesellschaft zur Folge11.
Nach Maßgabe dieser Grundsätze war die Gesamtrechtsnachfolgerin nicht klagebefugt.
Mit Vertrag vom 23.05.2019 wurden die D GmbH und die F GmbH auf die Gesamtrechtsnachfolgerin verschmolzen. Dies hatte -mit Wirksamwerden der Verschmelzungen am xx.08.2019- zur Folge, dass sich sämtliche Anteile an der KG in der Hand der Gesamtrechtsnachfolgerin vereinigt haben und die KG liquidationslos vollbeendet wurde. Dies hatte wiederum -wie dargelegt- zur Folge, dass die bis dahin bestehende Befugnis der KG, in Prozessstandschaft für ihre Gesellschafter gegen den Gewinnfeststellungsbescheid Klage zu erheben, mit ihrer Vollbeendigung erloschen ist. Die Klagebefugnis jener ehemaligen Gesellschafter der KG, die im Streitjahr Gesellschafter der KG waren und die nach § 40 Abs. 2 FGO in ihren Rechten verletzt waren, lebte wieder auf. Die Klagebefugnis ging nicht auf die Gesamtrechtsnachfolgerin als Rechtsnachfolgerin der KG über.
Eine Klagebefugnis der Gesamtrechtsnachfolgerin ergibt sich auch nicht aus § 48 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b FGO n.F. Ihr gegenüber ist weder der Gewinnfeststellungsbescheid vom 23.04.2020 noch die Einspruchsentscheidung vom 30.09.2020 ergangen. Ihr gegenüber hatte auch kein Gewinnfeststellungsbescheid für das Streitjahr zu ergehen, denn sie war im Streitjahr keine Gesellschafterin der KG.
Klagebefugt gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b FGO n.F. war danach in Bezug auf den Gewinnfeststellungsbescheid vom 23.04.2020 und die Einspruchsentscheidung vom 30.09.2020 allein die Beigeladene. Sie war im Streitjahr Gesellschafterin der KG. Sie ist Inhaltsadressatin des Gewinnfeststellungsbescheids vom 23.04.2020 und der Einspruchsentscheidung vom 30.09.2020. Sie ist im Gewinnfeststellungsbescheid als Mitunternehmerin genannt; ihr werden laufende Einkünfte und Veräußerungsgewinne zugerechnet.
Allein die Beigeladene kann nach § 40 Abs. 2 FGO eine eigene Rechtsverletzung durch die angefochtenen selbständigen Feststellungen geltend machen. Die Klage zielt darauf, den nach § 3 Nr. 40 EStG bzw. § 8b KStG steuerfreien Anteil am Gewinn der Beigeladenen aus der Veräußerung der Beteiligung an der F GmbH um … € zu erhöhen und deren tarifbegünstigten Veräußerungsgewinn im Sinne des § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG entsprechend herabzusetzen12.
Danach war die von der Gesamtrechtsnachfolgerin erhobene Klage unzulässig. Der Erlass des Gewinnfeststellungsbescheids vom 13.11.2020 ändert hieran nichts. Er kann weder zur Auslegung der bereits zuvor eingelegten Klage herangezogen werden, noch führt der Erlass dieses Bescheids dazu, dass die unzulässige Klage „in die Zulässigkeit hineingewachsen“ sein könnte.
Zum einen ist nicht ersichtlich, dass der Gewinnfeststellungsbescheid vom 13.11.2020 eine Klagebefugnis der Gesamtrechtsnachfolgerin begründet hat. Der Gewinnfeststellungsbescheid vom 13.11.2020 ist nicht an die Gesamtrechtsnachfolgerin als Gesellschafterin der KG gerichtet; ihr werden keine Einkünfte zugerechnet. Die Gesamtrechtsnachfolgerin ist mithin nicht Inhaltsadressatin des Bescheids. Auch im Übrigen ist eine aus diesem Gewinnfeststellungsbescheid resultierende Beschwer der Gesamtrechtsnachfolgerin nicht ersichtlich. Zum anderen konnte der Gewinnfeststellungsbescheid vom 13.11.2020 wegen der Unzulässigkeit der Klage nicht gemäß § 68 FGO zum Gegenstand des (laufenden) Klageverfahrens werden13. Über die Rechtmäßigkeit dieses Gewinnfeststellungsbescheids konnte daher nicht in diesem finanzgerichtlichen Verfahren entschieden werden.
Die Sache war spruchreif. Die Klage war aus den dargelegten Gründen unzulässig. Sie war daher vom Bundesfinanzhof abzuweisen.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 7. Mai 2025 – IV R 10/23
- FG Düsseldorf, Urteil vom 14.03.2023 – 13 K 27880/20 F[↩]
- vgl. z.B. BFH, Urteile vom 23.04.2009 – IV R 87/05, BFH/NV 2009, 1650, Rz 26 f.; vom 11.04.2013 – IV R 20/10, BFHE 241, 132, BStBl II 2013, 705, Rz 21; vom 10.09.2015 – IV R 8/13, BFHE 251, 25, BStBl II 2015, 1046, Rz 8; vom 10.09.2020 – IV R 6/18, BFHE 270, 87, BStBl II 2021, 197, Rz 21, m.w.N.[↩]
- z.B. BFH, Urteil vom 10.09.2020 – IV R 14/18, BFHE 270, 363, BStBl II 2021, 367, Rz 10, m.w.N.[↩]
- BFH, Urteil vom 20.02.2025 – IV R 23/22, Rz 19, m.w.N.[↩]
- BGBl2023 – I Nr. 411[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 08.08.2024 – IV R 1/20, BStBl II 2025, 122, Rz 25[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 08.08.2024 – IV R 1/20, BStBl II 2025, 122, Rz 26[↩]
- vgl. z.B. BFH, Urteile vom 10.07.2024 – IV R 8/22, Rz 41; vom 11.04.2013 – IV R 20/10, BFHE 241, 132, BStBl II 2013, 705, Rz 19[↩]
- z.B. BFH, Urteil vom 17.04.2019 – IV R 12/16, BFHE 264, 306, BStBl II 2019, 745, Rz 26 ff., m.w.N.[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 11.04.2013 – IV R 20/10, BFHE 241, 132, BStBl II 2013, 705, Rz 19[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 18.05.2017 – IV R 36/14, BFHE 258, 135, BStBl II 2017, 905, Rz 3; vgl. auch Scheller in Scholz, GmbHG, 13. Aufl., § 60 Rz 132; Oberlandesgericht Düsseldorf, Urteil vom 09.03.2010 – I-21 U 46/09, 21 U 46/09, Rz 36[↩]
- zur selbständigen Anfechtbarkeit dieser Feststellungen vgl. BFH, Urteile vom 28.05.2015 – IV R 26/12, BFHE 249, 536, BStBl II 2015, 797, Rz 17; vom 25.07.2019 – IV R 47/16, BFHE 265, 273, BStBl II 2020, 142, Rz 14 ff.; vom 27.07.2023 – IV R 15/20, BFHE 281, 45, BStBl II 2023, 1032, Rz 20, m.w.N.[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 16.12.2008 – I R 29/08, BFHE 224, 195, BStBl II 2009, 539, unter II. 2.d bb [Rz 16]; BFH, Beschluss vom 31.01.2008 – IV B 153/06, BFH/NV 2008, 1135, unter 2.b [Rz 7][↩]
