Inlän­di­sche Gesell­schaf­tern einer aus­län­di­schen Per­so­nen­ge­sell­schaft – und die beschränk­te Ein­spruchs­be­fug­nis

Eine nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 AO nur beschränk­te Ein­spruchs­be­fug­nis besteht auch bei inlän­di­schen Gesell­schaf­tern einer aus­län­di­schen Per­so­nen­ge­sell­schaft.

Inlän­di­sche Gesell­schaf­tern einer aus­län­di­schen Per­so­nen­ge­sell­schaft – und die beschränk­te Ein­spruchs­be­fug­nis

Obgleich ein Bescheid über die ein­heit­li­che und geson­der­te Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen ‑also bei­spiels­wei­se über die Fest­stel­lung gewerb­li­cher Ein­künf­te einer Per­so­nen­ge­sell­schaft- inhalt­lich an die Gesell­schaf­ter gerich­tet ist (§ 179 Abs. 2 Satz 1 und 2 i.V.m. § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst a AO), kann er nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 AO grund­sätz­lich nur von den zur Ver­tre­tung beru­fe­nen Geschäfts­füh­rern ange­foch­ten wer­den. Letz­te­re Bestim­mung ist dahin zu ver­ste­hen, dass der Geschäfts­füh­rer namens der ein­spruchs­be­fug­ten Gesell­schaft han­delt und die­se damit ‑obwohl selbst nicht beschwert- im eige­nen Namen die Rech­te ihrer Gesell­schaf­ter wahr­nimmt. Dem­entspre­chend ord­net § 48 Abs. 1 Nr. 1 der Finanz­ge­richts­ord­nung (FGO) die Pro­zess­stand­schaft der Per­so­nen­ge­sell­schaft an 1.

Die Ein­spruchs­be­fug­nis der Gesell­schaf­ter ist des­halb an das Vor­lie­gen einer der in § 352 Abs. 1 Nr. 2 bis 5 AO genann­ten Son­der­tat­be­stän­de gebun­den, die wie­der­um mit den per­sön­li­chen Kla­ge­rech­ten in § 48 Abs. 1 Nr. 2 bis 5 FGO kor­re­spon­die­ren 2. Die fest­stel­lungs­be­tei­lig­ten Gesell­schaf­ter sind hier­nach zwar (u.a.) dann rechts­be­helfs­be­fugt (d.h. ein­spruchs- oder kla­ge­be­fugt), wenn eine Fra­ge umstrit­ten ist, die den Gesell­schaf­ter "per­sön­lich angeht" und die ihn in sei­nen Rech­ten "berührt" (§ 352 Abs. 1 Nr. 5 AO, § 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO). Aller­dings wird die­ser Tat­be­stand nach der Recht­spre­chung nicht allein dadurch eröff­net, dass die ein­heit­lich und geson­dert fest­ge­stell­ten Besteue­rungs­grund­la­gen Ein­fluss auch auf die Besteue­rung des Gesell­schaf­ters neh­men. Ins­be­son­de­re dann, wenn Unei­nig­keit über die Qua­li­fi­ka­ti­on und/​oder die Höhe der gemein­schaft­lich erziel­ten Ein­künf­te besteht, ist nach § 352 Abs. 1 Nr. 1 AO nur die Gesell­schaft selbst rechts­be­helfs­be­fugt 3. Kenn­zei­chen der in § 352 Abs. 1 Nr. 5 AO (§ 48 Abs. 1 Nr. 5 FGO) ange­spro­che­nen per­sön­li­chen Streit­fra­gen ist des­halb, dass sie nicht dem Bereich der gemein­schaft­li­chen Ein­kunfts­er­zie­lung, son­dern ‑wie bspw. die Fra­ge über das Vor­lie­gen oder die Höhe von Son­der­be­triebs­ein­nah­men- der eige­nen Sphä­re des Gesell­schaf­ters zuge­ord­net sind 4.

Ziel die­ser Anfech­tungs­be­schrän­kun­gen ist neben der Wah­rung der Belan­ge der Gesell­schaft (ins­be­son­de­re also der Geschäfts­füh­rungs- und Ver­tre­tungs­be­fug­nis­se) vor allem, die Rechts­be­hel­fe im Inter­es­se der Ver­fah­rens­öko­no­mie zu kon­zen­trie­ren und damit über die strei­ti­gen und gegen­über allen Betei­lig­ten ein­heit­lich zu tref­fen­den Fest­stel­lun­gen in mög­lichst nur einem Ein­spruchs- bzw. Kla­ge­ver­fah­ren zu ent­schei­den 5.

Dem­entspre­chend ist in der Recht­spre­chung auch geklärt, dass die Rege­lun­gen der §§ 352 AO und 48 FGO ‑im Ein­klang mit ihrem unmiss­ver­ständ­li­chen Wort­laut- auch dann zum Tra­gen kom­men, wenn die im Inland unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­ti­gen Ein­künf­te aus der Betei­li­gung an einer aus­län­di­schen Per­so­nen­ge­sell­schaft erzielt und die­se nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO ein­heit­lich und geson­dert fest­ge­stellt wer­den. Glei­ches gilt dar­über hin­aus, wenn die frag­li­chen Ein­künf­te zwar nach einem Abkom­men zur Ver­mei­dung einer dop­pel­ten Besteue­rung (DBA) von der inlän­di­schen Bemes­sungs­grund­la­ge aus­zu­neh­men, jedoch mit Rück­sicht auf den Pro­gres­si­ons­vor­be­halt (§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG 2009) in das Fest­stel­lungs­ver­fah­ren nach § 180 Abs. 5 Nr. 1 (i.V.m. Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a) AO ein­zu­be­zie­hen sind; auch ist es in letz­te­rem Fall ohne Bedeu­tung, dass ein sol­ches Fest­stel­lungs­ver­fah­ren nur für die der inlän­di­schen Besteue­rung unter­lie­gen­den Gesell­schaf­ter durch­ge­führt wird 6.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. August 2015 – I R 42/​14

  1. vgl. BFH, Urteil vom 23.02.2011 – I R 52/​10, BFH/​NV 2011, 1354[]
  2. vgl. hier­zu auch Bran­dis in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 352 AO Rz 1; BFH, Urteil vom 29.06.2004 – IX R 39/​03, BFH/​NV 2004, 1371[]
  3. z.B. BFH, Urteil vom 11.03.1982 – IV R 46/​79, BFHE 135, 457, BSt­Bl II 1982, 542[]
  4. zu Bei­spie­len aus der Recht­spre­chung auch Dum­ke in Schwarz/​Pahlke, AO, § 352 Rz 37[]
  5. vgl. z.B. Bran­dis in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 48 FGO Rz 2; Stein­hauff in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, a.a.O., § 48 FGO Rz 16 f., jeweils m.w.N.[]
  6. BFH, Beschluss vom 11.09.2013 – I B 79/​13, BFH/​NV 2014, 161, m.w.N.[]