Doppelte Haushaltsführung – und Vorfälligkeitsentschädigung für den Verkauf der Zweitwohnung

Wird die Wohnung am Beschäftigungsort anlässlich der Beendigung einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung veräußert, ist eine dabei anfallende Vorfälligkeitsentschädigung nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen.

Doppelte Haushaltsführung – und Vorfälligkeitsentschädigung für den Verkauf der Zweitwohnung

Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) sind notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, Werbungskosten und zwar unabhängig davon, aus welchen Gründen die doppelte Haushaltsführung beibehalten wird.

Eine doppelte Haushaltsführung liegt nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG vor, wenn der Arbeitnehmer -wie im Streitfall nach den unangefochtenen und bindenden Feststellungen des Finanzgericht (§ 118 Abs. 2 FGO)- außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt.

Aufwendungen entstehen wegen einer doppelten Haushaltsführung, wenn sie durch diese veranlasst sind, d.h. hiermit in einem steuerrechtlich anzu wirtschaftlichen Zurechnungszusammenhang stehen. Maßgebend dafür, ob ein solcher Zusammenhang besteht, ist zum einen die wertende Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen auslösenden Moments, zum anderen die Zuweisung dieses maßgebenden Besteuerungsgrunds zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre1. Ein lediglich abstrakter Kausalzusammenhang i.S. einer conditio sine qua non reicht hingegen nicht aus.

Zu den notwendigen Mehraufwendungen, die wegen einer doppelten Haushaltsführung entstehen und nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG als Werbungskosten abziehbar sind, zählen insbesondere Aufwendungen für wöchentliche Familienheimfahrten, (zeitlich befristete) Verpflegungsmehraufwendungen und die tatsächlichen Kosten der Unterkunft am Beschäftigungsort.

Zu den Unterkunftskosten am Beschäftigungsort zählen u.a. der Mietzins sowie die mit dem Vorhalten und der Nutzung der Unterkunft einhergehenden Aufwendungen für Heizung, Strom, Reinigung u.Ä. und damit sämtliche kalten und warmen Betriebskosten2.

Wohnt der Steuerpflichtige in einer eigenen Wohnung am Beschäftigungsort, kann er anstelle des Mietzinses Absetzung für Abnutzung und Finanzierungskosten als Werbungskosten geltend machen3, soweit diese Aufwendungen mit der doppelten Haushaltsführung in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen. Der Veranlassungszusammenhang der Finanzierungskosten, hier der Schuldzinsen, bestimmt sich dabei nach der tatsächlichen Verwendung des Darlehens. Ein bloßer rechtlicher Zusammenhang reicht nicht aus4. Für den Werbungskostenabzug von Schuldzinsen im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung ist insoweit maßgeblich, dass die Darlehensvaluta zum Erwerb einer Wohnung am Beschäftigungsort verwendet wird.

Der Begriff der Schuldzinsen umfasst auch eine zur vorzeitigen Ablösung eines Darlehens gezahlte Vorfälligkeitsentschädigung. Denn die Vorfälligkeitsentschädigung ist ein Nutzungsentgelt für das auf die verkürzte Laufzeit in Anspruch genommene Fremdkapital5.

Der Veranlassungszusammenhang eines Darlehens, das zur Finanzierung der Anschaffungskosten einer am Beschäftigungsort genutzten Wohnung aufgenommen worden ist, kann allerdings durch spätere Ereignisse überlagert oder ersetzt werden. So hat der BFH den Werbungskostenabzug einer Vorfälligkeitsentschädigung, die auf Grund der vorzeitigen Ablösung eines Darlehens anlässlich des Verkaufs einer bis dahin vermieteten Immobilie zu leisten war, abgelehnt. Dem stand nicht entgegen, dass das Darlehen zunächst zur Finanzierung der vermieteten Immobilie aufgenommen worden ist und die dafür geleisteten Schuldzinsen während der Zeit der Vermietung im Zusammenhang mit der steuerbaren Vermietungstätigkeit standen. Denn durch die Veräußerung wurde der ursprünglich bestehende wirtschaftliche Zusammenhang der Darlehensaufnahme mit der Vermietungstätigkeit überlagert bzw. ersetzt6. Soweit dieser Veräußerungsvorgang -etwa nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG- steuerbar ist, ist die Vorfälligkeitsentschädigung als Veräußerungskosten in die Ermittlung des Veräußerungsgewinns oder -verlusts einzustellen. Ist der Veräußerungsvorgang nicht steuerbar, kann die Vorfälligkeitsentschädigung nicht “ersatzweise” als Werbungskosten im Zusammenhang mit der bisherigen steuerbaren Tätigkeit -der Vermietung- geltend gemacht werden7.

Entsprechendes gilt, wenn die Wohnung nicht als Einkunftsquelle im Rahmen des § 21 EStG zur Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung, sondern im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung “beruflich” genutzt wurde. Auch hier wird durch die Beendigung der doppelten Haushaltsführung und die Veräußerung der Wohnung der ursprünglich in der “beruflichen” Nutzung der Immobilie wurzelnde Veranlassungszusammenhang mit den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit aufgelöst und ein neuer -regelmäßig nicht steuerbarer- Veranlassungszusammenhang mit dem Veräußerungsgeschäft begründet.

Nach diesen Maßstäben ist die Vorfälligkeitsentschädigung wegen des fehlenden Veranlassungszusammenhangs mit den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit nicht bei diesem als Werbungskosten einkünftemindernd zu berücksichtigen.

Denn die streitige Vorfälligkeitsentschädigung ist auf Grund der Veräußerung der Wohnung am Beschäftigungsort angefallen. Die Wohnungsinhaber haben die Vorfälligkeitsentschädigung nach den nicht mit Verfahrensrügen angegriffenen und den Bundesfinanzhof daher bindenden tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz (§ 118 Abs. 2 FGO) für die vorzeitige Rückzahlung eines der Darlehen geleistet, mit welchem sie die Anschaffungskosten dieser Wohnung finanzierten. Die Veräußerung der zu “beruflichen Zwecken” genutzten Wohnung am Beschäftigungsort stellt sich damit als das auslösende Moment für die Zahlung der Vorfälligkeitsentschädigung dar. Mit der Veräußerung hat das Finanzierungsdarlehen hinsichtlich der Erzielung von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit seinen Nutzen verloren. Folglich handelt es sich bei der Vorfälligkeitsentschädigung nicht um Mehraufwendungen des Wohnungsinhabers, die wegen der beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung (oder deren Beendigung) entstanden sind, sondern um das Ergebnis der auf eine vorzeitige Kreditablösung gerichteten Änderung des ursprünglichen Darlehensvertrags. Sie ist daher nicht den Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit, sondern dem -vorliegend unstreitig nicht steuerbaren- Veräußerungsgeschäft zuzuordnen.

Damit werden nicht Ursache und Wirkung verwechselt. Zwar sind das Ausscheiden des Wohnungsinhabers aus dem aktiven Dienst und die damit einhergehende Beendigung der doppelten Haushaltsführung auch mitursächlich für die Veräußerung der Wohnung am Beschäftigungsort, die vorzeitige Rückzahlung des Darlehens und die hierfür entrichtete Vorfälligkeitsentschädigung gewesen. Der Wohnungsinhaber verkennt jedoch insoweit, dass ein lediglich abstrakter Kausalzusammenhang (Ursache-Folgeverhältnis im Wesen einer conditio sine qua non) allein die einkommensteuerliche Zuordnung von Aufwendungen zur Erwerbssphäre und einer Einkunftsart noch nicht rechtfertigt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 3. April 2019 – VI R 15/17

  1. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Beschluss vom 20.10.2016 – VI R 27/15, BFHE 255, 529, BStBl II 2018, 441, Rz 14, m.w.N. []
  2. BFH, Beschluss vom 12.07.2017 – VI R 42/15, BFHE 258, 439, BStBl II 2018, 13, Rz 8 []
  3. BFH, Beschluss in BFHE 258, 439, BStBl II 2018, 13, Rz 8 []
  4. vgl. BFH, Urteil vom 28.02.2018 – VIII R 53/14, BFHE 261, 223, BStBl II 2018, 687, Rz 16, m.w.N. []
  5. BFH, Urteil vom 11.02.2014 – IX R 42/13, BFHE 245, 131, BStBl II 2015, 633, Rz 8, m.w.N. []
  6. BFH, Urteil in BFHE 245, 131, BStBl II 2015, 633, Rz 12, m.w.N. []
  7. BFH, Urteil in BFHE 245, 131, BStBl II 2015, 633 []