Ein in Deutschland lebender und Unterhalt zahlender Vater kann bei seiner Veranlagung zur Einkommensteuer (1998 bis 2000) den verdoppelten Kinder- und den verdoppelten Betreuungsfreibetrag abziehen, wenn die in Norwegen lebende Mutter dort für das gemeinsame Kind Kindergeld erhält und die sog. Günstigerprüfung ergibt, dass das Kindergeld die gebotene steuerliche Freistellung des Kindesexistenzminimums nicht in vollem Umfang bewirkt. In diesem Fall ist das norwegische Kindergeld bei der Einkommensteuerveranlagung des Vaters der Einkommensteuer hinzuzurechnen. Dies gilt unabhängig davon, ob das in Norwegen gezahlte Kindergeld die Höhe der zivilrechtlichen Unterhaltspflicht des Vaters gemindert hat.
Für den nichtehelichen Sohn des Klägers waren der verdoppelte Kinderfreibetrag und –im Streitjahr 2000– der verdoppelte Betreuungsfreibetrag vom Einkommen abzuziehen. Die tarifliche Einkommensteuer war um die norwegische Familienleistung zu erhöhen. Da bislang nicht ermittelt wurde, in welcher Höhe der Kindsmutter norwegisches Kindergeld zugeflossen ist, wird das FG die erforderlichen Feststellungen im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben.
Nach § 31 Satz 4 EStG sind bei der Veranlagung zur Einkommensteuer der Kinderfreibetrag –in den Veranlagungszeiträumen 1998 und 1999– oder die Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG –im Veranlagungszeitraum 2000– abzuziehen, wenn die gebotene steuerliche Freistellung eines Einkommensbetrags in Höhe des Existenzminimums eines Kindes durch das Kindergeld nicht in vollem Umfang bewirkt wird. In diesen Fällen sind das Kindergeld oder vergleichbare Leistungen nach § 36 Abs. 2 EStG zu verrechnen, auch soweit sie dem Steuerpflichtigen im Wege eines zivilrechtlichen Ausgleichs zustehen (§ 31 Satz 5 EStG). Wird nach ausländischem Recht ein höheres Kindergeld als nach § 66 EStG gezahlt, so beschränkt sich die Verrechnung auf die Höhe des inländischen Kindergeldes (§ 31 Satz 6 EStG). In den Veranlagungszeiträumen 1998 und 1999 sah § 32 EStG in seinem Abs. 6 Satz 1 vor, dass für jedes zu berücksichtigende Kind des Steuerpflichtigen ein Kinderfreibetrag von 288 DM für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen vorgelegen haben, bei der Veranlagung zur Einkommensteuer abgezogen wird. Bei zusammen veranlagten Ehegatten ist dieser Betrag zu verdoppeln, wenn das Kind zu beiden Ehegatten in einem Kindschaftsverhältnis steht (§ 32 Abs. 6 Satz 2 EStG). Der verdoppelte Betrag wird auch abgezogen, wenn der andere Elternteil verstorben oder nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist (§ 32 Abs. 6 Satz 3 Nr. 1 EStG). Die im Veranlagungszeitraum 2000 geltende Fassung des § 32 EStG traf in Abs. 6 Satz 4 eine dementsprechende Regelung.
Wurde das Einkommen in den Fällen des § 31 EStG um den Kinderfreibetrag –beziehungsweise im Veranlagungszeitraum 2000 um einen Freibetrag nach § 32 Abs. 6 EStG– vermindert, so wird gemäß § 36 Abs. 2 Satz 1 EStG im entsprechenden Umfang das gezahlte Kindergeld der Einkommensteuer hinzugerechnet.
Diesen gesetzlichen Vorgaben entspricht das angegriffene Urteil bereits deshalb nicht, weil das FG lediglich den einfachen Kinderfreibetrag beim Kläger in Ansatz gebracht hat. Da die Mutter des Kindes nicht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig war, stand dem Kläger der verdoppelte Kinderfreibetrag und –bezogen auf das Streitjahr 2000– auch der verdoppelte Betreuungsfreibetrag zu. Der im Gesetz verwandte Begriff „zustehen“ ist hierbei im Sinne von „ist zu gewähren“ zu verstehen; ein Wahlrecht besteht im Hinblick auf den Ansatz der verdoppelten Beträge also nicht1.
Für die gemäß § 31 Satz 4 EStG durchzuführende Vergleichsrechnung (sog. Günstigerprüfung) ist demnach dem verdoppelten Freibetrag die in Norwegen an die Kindsmutter gezahlte Familienleistung in voller Höhe gegenüberzustellen. Denn der Umfang des Freibetrags ist maßgeblich für die Beantwortung der Frage, in welcher Höhe das Kindergeld bei der Günstigerprüfung anzusetzen ist2. Dass die norwegischen Leistungen i.S. des § 65 EStG dem deutschen Kindergeld vergleichbar sind, hat das FG zutreffend festgestellt3. Die Tatsache, dass die norwegische Familienleistung nicht an den Kläger gezahlt wurde, ist unerheblich. Denn für die Günstigerprüfung kommt es nur darauf an, dass eine dem Kindergeld vergleichbare Leistung für das betreffende Kind erbracht wurde, unabhängig davon, wer der Empfänger der Leistung ist4. Angesichts des sehr hohen zu versteuernden Einkommens der Kläger wird die steuerliche Freistellung eines Einkommensbetrags in Höhe des Existenzminimums eines Kindes offenkundig, wie vom FG zutreffend bemerkt, durch den Kinderfreibetrag und –im Streitjahr 2000– zusätzlich durch den Betreuungsfreibetrag bewirkt.
Die norwegische Familienleistung war gemäß § 36 Abs. 2 Satz 1 EStG hinzuzurechnen. Das Gesetz verlangt die Hinzurechnung auch dann, wenn der Steuerpflichtige –wie der Kläger im Streitfall– weder das Kindergeld oder die vergleichbare ausländische Leistung erhält noch einen unterhaltsrechtlichen Ausgleichsanspruch geltend machen kann, etwa weil die ausländische Rechtsordnung eine dem § 1612b Abs. 1 BGB –in der in den Streitjahren geltenden Fassung– vergleichbare Vorschrift nicht kennt. Dieses Gesetzesverständnis hat der Bundesfinanzhof in seiner Rechtsprechung für zutreffend und verfassungsrechtlich bedenkenfrei erachtet5. Daran ist festzuhalten. Nur auf diese Weise ist eine steuerliche Doppelberücksichtigung des Kindesexistenzminimums zu vermeiden. Bei der Prüfung, ob es zu einer von § 31 Satz 5, § 36 Abs. 2 Satz 1 EStG verbotenen Doppelbegünstigung kommt, ist nicht isoliert der einzelne Steuerpflichtige (hier: der Kläger als barunterhaltspflichtiger Elternteil) in den Blick zu nehmen. Vielmehr soll –bezogen auf beide Elternteile– eine mehrfache Begünstigung für ein und dasselbe Kind durch die Freibeträge und das Kindergeld ausgeschlossen werden6. Wie der Streitfall beispielhaft zeigt, käme es zu einer solchen Doppelbegünstigung, wenn der eine Elternteil im Ausland Kindergeld bezöge und der im Inland wohnhafte Elternteil ohne Kindergeldhinzurechnung zusätzlich die verdoppelten –oder nach dem rechtlichen Ansatz des FG jedenfalls die einfachen– Freibeträge abziehen könnte. Für eine solche Bevorzugung von Eltern, die in unterschiedlichen Ländern leben, wäre kein sachlich einleuchtender Grund ersichtlich.
Die Hinzurechnung des norwegischen Kindergeldes hatte in den Streitjahren in Höhe der tatsächlich erfolgten Zahlungen zu erfolgen7.
Entgegen dieser rechtlichen Vorgabe hat in dem hier entschiedenen Fall das Finanzamt in den angegriffenen Bescheiden eine Hinzurechnung in Höhe der deutschen Kindergeldsätze vorgenommen. Die Höhe des deutschen Kindergeldes limitiert die Hinzurechnung der tatsächlich bezogenen ausländischen Familienleistung nach oben (§ 31 Satz 6 EStG). Wird nach ausländischem Recht dagegen ein niedrigeres Kindergeld als nach § 66 EStG gezahlt, dann ist lediglich der niedrigere Zahlbetrag der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 28.6.2012 – III R 86/09
- BFH, Beschluss vom 27.02.2006 – III B 26/05, BFH/NV 2006, 1089[↩]
- BFH, Urteil vom 13.08.2002 – VIII R 53/01, BFHE 200, 206, BStBl II 2002, 867; vgl. auch Kanzler in Herrmann/Heuer/Raupach, § 31 EStG Rz 33 und 35[↩]
- vgl. Bundesamt für Finanzen, Schreiben vom 26.06.2000 – St I 4 -S 2473- 11/1999, BStBl I 2000, 1128[↩]
- BFH, Urteil in BFHE 200, 206, BStBl II 2002, 867[↩]
- BFH, Urteile in BFHE 200, 206, BStBl II 2002, 867; vom 25.03.2003 – VIII R 95/02, BFH/NV 2003, 1306[↩]
- vgl. BFH, Beschluss vom 30.11.2004 – VIII R 51/03, BFHE 207, 471, BStBl II 2008, 795; Urteil vom 16.03.2004 – VIII R 88/98, BFHE 205, 465, BStBl II 2005, 594[↩]
- vgl. Pust in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 31 Rz 421 [Stand Mai 2008]; BMF, Schreiben vom 09.03.1998 – IV B 5 -S 2280- 45/98, BStBl I 1998, 347 Rz 23[↩]
