“Summe der Einkünfte”

Unter der “Summe der Einkünfte” im Sinne des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG ist derjenige Saldo zu verstehen, der nach horizontaler und vertikaler Verrechnung der Einkünfte verbleibt. Versagt das Gesetz –wie in § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG im Falle eines Verlustes aus privaten Veräußerungsgeschäften– die Verrechnung eines Verlustes aus einer Einkunftsart mit Gewinnen bzw. Überschüssen aus anderen Einkunftsarten, fließt dieser Verlust nicht in die “Summe der Einkünfte” ein.

“Summe der Einkünfte”

Besteht das Einkommen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, wird eine Veranlagung nur unter den in § 46 Abs. 2 Nrn. 1 bis 8 EStG genannten Voraussetzungen durchgeführt.

Nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes (JStG) 2007 wird eine Veranlagung nur durchgeführt, wenn die positive Summe der einkommensteuerpflichtigen Einkünfte, die nicht dem Steuerabzug vom Arbeitslohn zu unterwerfen waren, vermindert um die darauf entfallenden Beträge nach § 13 Abs. 3 und § 24a EStG, mehr als 410 EUR beträgt. § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des JStG 2007 ist nach § 52 Abs. 55j EStG auch auf Veranlagungszeiträume vor 2006 anzuwenden.

Die Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG bestimmen sich nach Grund und Höhe nach Maßgabe der §§ 2 bis 24 EStG1. Für den Streitfall bedeutet dies, dass in die Berechnung der Summe der Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG dem Grunde nach auch Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 EStG einzubeziehen sind2. Einkünfte können grundsätzlich auch vorliegen, wenn die Erwerbsaufwendungen die Einnahmen übersteigen3. Da die in die Summe der Einkünfte einzurechnenden Beträge sich nicht nur dem Grunde nach, sondern auch bezüglich ihrer Höhe nach den §§ 2 bis 24 EStG bestimmen, ist für den Ansatz von Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften auch § 23 Abs. 3 EStG anzuwenden. Die Höhe eines Veräußerungsgewinns oder –verlustes errechnet sich danach aus dem Unterschiedsbetrag zwischen Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits (§ 23 Abs. 3 Satz 1 EStG). Weiter dürfen nach § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG Verluste nur bis zur Höhe des Gewinns, den der Steuerpflichtige im gleichen Kalenderjahr aus privaten Veräußerungsgeschäften erzielt hat, ausgeglichen werden. Ein negativer Saldo aus Veräußerungspreis, Anschaffungs- und Werbungskosten i.S. des § 23 Abs. 3 Satz 1 EStG ist danach im Rahmen der Ermittlung der Summe der Einkünfte eines Streitjahres i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG nur anzusetzen, wenn und soweit hierdurch ein Gewinn aus privaten Veräußerungsgeschäften ausgeglichen wird. Fehlt es hieran, ist ein Veräußerungsverlust nicht in die Berechnung der Summe der Einkünfte einzubeziehen.

Für diese Auslegung des Begriffs der Summe der Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG spricht auch, dass sie zu einer einheitlichen Auslegung der Begriffe der “Summe der Einkünfte” in § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG und § 2 Abs. 3 EStG führt. Unter der “Summe der Einkünfte” i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG und des § 2 Abs. 3 EStG ist derjenige Saldo zu verstehen, der nach horizontaler und vertikaler Verrechnung der Einkünfte verbleibt. Versagt das Gesetz –wie hier in § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG– die Verrechnung eines Verlustes aus einer Einkunftsart mit Gewinnen bzw. Überschüssen aus anderen Einkunftsarten, fließt dieser Verlust nicht in die “Summe der Einkünfte” ein. Dies geschieht erst, wenn und soweit in folgenden Veranlagungszeiträumen eine Verrechnung mit positiven Einkünften zulässig ist. Eine einheitliche Auslegung von Grundbegriffen des Einkommensteuerrechts innerhalb desselben Gesetzes ist geboten, soweit nicht zwingende Gründe eine unterschiedliche Auslegung erfordern4.

Im Streitfall erscheint eine von den für das Streitjahr geltenden Vorschriften für die Ermittlung der Summe der Einkünfte abweichende Auslegung des Begriffs der Summe der Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG nicht geboten. Vielmehr fordert der Sinn und Zweck des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG die hier vorgenommene Auslegung. Ziel der nach § 46 Abs. 2 EStG durchzuführenden Veranlagung ist die Herstellung steuerlicher Gleichheit zwischen allen Steuerpflichtigen durch Festsetzung der materiell richtigen Einkommensteuer5. Der mit der Vorschrift angestrebten Steuergerechtigkeit und Gleichmäßigkeit der Besteuerung widerspräche es, bezöge man einen nach § 23 Abs. 3 Satz 8 EStG im Streitjahr nicht anzusetzenden Verlust in die Berechnung der Summe der Einkünfte i.S. des § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG ein. Dies würde einem Steuerpflichtigen, der Nebeneinkünfte in erheblicher Höhe bezogen hat, ermöglichen, durch Gegenrechnung eines im Rahmen der Besteuerung des Streitjahres letztlich nicht zu berücksichtigenden Verlustes eine Veranlagung und damit die zutreffende Steuerfestsetzung zu vermeiden.

Eine andere rechtliche Beurteilung folgt auch nicht aus der Entscheidung des IX. Senats des Bundesfinanzhofs vom 20. Juni 20126. Insbesondere ergibt sich hieraus nicht, dass es sich bei Verlusten aus privaten Veräußerungsgeschäften um negative Einkünfte aus § 21 EStG handelt, die keiner Verlustausgleichsbeschränkung unterliegen. Darüber hinaus ist vorliegend weder vorgetragen noch ersichtlich, dass die Klägerin nach der Veräußerung ihrer Eigentumswohnung Schuldzinsen getragen hat, die als nachträgliche Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen gewesen wären.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 26. März 2013 – VI R 22/11

  1. BFH, Urteile vom 24.04.1961 – VI 246/60 U, BFHE 73, 113, BStBl III 1961, 310; vom 12.02.1976 – IV R 8/73, BFHE 118, 209, BStBl II 1976, 413; vom 21.09.2006 – VI R 52/04, BFHE 215, 144, BStBl II 2007, 45 []
  2. § 22 Nr. 2 EStG []
  3. BFH, Urteil in BFHE 215, 144, BStBl II 2007, 45 []
  4. vgl. BFH, Urteil vom 22.05.2006 – VI R 50/04, BFHE 214, 141, BStBl II 2006, 801 []
  5. vgl. BFH, Urteil in BFHE 215, 144, BStBl II 2007, 45; Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 13.12.1967 1 BvR 679/64, BVerfGE 23, 1, BStBl II 1968, 70 []
  6. BFH, Urteil vom 20.06.2012 – IX R 67/10, BFHE 237, 368, BFH/NV 2012, 1697 []