Vermächtnisnießbrauch – und die AfA

Ein Vermächtnisnießbraucher kann zwar keine AfA auf die vom früheren Eigentümer und Erblasser getragenen Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Gebäudes in Anspruch nehmen. Diese Kosten sind nicht dem Nießbraucher, sondern dem Erben als Gesamtrechtsnachfolger zuzurechnen. Der Nießbraucher kann vom Erben nur die Einräumung eines dinglichen Nutzungsrechts verlangen¹.

Hiervon abzugrenzen ist der Fall, dass ein Nießbraucher für sein Nutzungsrecht eine Gegenleistung zu erbringen hat. So hat der Bundesfinanzhof für einen Zuwendungsnießbrauch an einem vermieteten Grundstück entschieden, dass der Nießbraucher zwar nicht auf das Gebäude, wohl aber auf das entgeltlich erworbene Nießbrauchsrecht AfA nach § 7 Abs. 1 EStG vorzunehmen hat, die nach der Dauer des Nießbrauchs zu verteilen sind². Gleiches gilt, wenn ein solcher Nießbrauch teilentgeltlich eingeräumt wird³.

Soweit die Finanzverwaltung abweichend zur Rechtsprechung inzwischen die Ansicht vertritt, die Zahlungen des Nießbrauchers seien unter den Voraussetzungen des § 11 Abs. 2 Satz 3 EStG periodisiert zu verteilen, beachtet sie nicht, dass der Aufwand keine Ausgabe „für eine Nutzungsüberlassung“ ist. Vielmehr erwirbt der Nießbraucher ein immaterielles Wirtschaftsgut „Nießbrauchsrecht“, dessen Anschaffungskosten nach den vorrangigen Regelungen in § 7 Abs. 1 EStG zu verteilen sind⁴.

Nach diesen -sinngemäß auch für einen Vermächtnisnießbrauch geltenden- Rechtsgrundsätzen hätte hier berücksichtigen werden müssen, dass die Nießbraucherin nach Maßgabe des festgestellten Erbvertrags vom … verpflichtet gewesen war, etwaige zum Zeitpunkt des Vermächtnisanfalls zu Lasten des Grundstücks eingetragene Grundpfandrechte einschließlich der zugrunde liegenden Verbindlichkeiten zu übernehmen. Nur die Übernahme von Zinsen, nicht aber die der den Zinsen zugrunde liegenden Darlehensverbindlichkeit, gehört zur gesetzlichen Lastentragung des Nießbrauchers gemäß § 1047 BGB⁵. Die Verpflichtung, dies dennoch zu tun und damit die Erben nach L von der Tilgung des Darlehens freizustellen, löste bei der Nießbraucherin Anschaffungskosten für das Nießbrauchsrecht aus. Hierzu bedarf es Feststellungen zur Höhe der Darlehensverbindlichkeiten zum Zeitpunkt der Erfüllung des Vermächtnisses sowie zur Laufzeit des Nießbrauchs.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 23. Januar 2024 – IX R 14/23

1. allgemeine Ansicht, vgl. BFH, Urteil vom 28.09.1993 – IX R 156/88, BFHE 172, 439, BStBl II 1994, 319, unter 1.b und c; BMF, Schreiben vom 30.09.2013, BStBl I 2013, 1184, Rz 32; HHR/Anzinger, § 7 EStG Rz 116[↩]
2. BFH, Urteil vom 26.11.1996 – IX R 33/94, BFH/NV 1997, 643, unter 3.a[↩]
3. BFH, Urteil vom 24.01.1995 – IX R 40/92, BFH/NV 1995, 770, unter 2.a[↩]
4. zutreffend Schmidt/Kulosa, EStG, 42. Aufl., § 7 Rz 73; HHR/Anzinger, § 7 EStG Rz 113; Brandis/Heuermann/Brandis, § 7 EStG Rz 180[↩]
5. vgl. MünchKomm-BGB/Pohlmann, 9. Aufl., § 1047 Rz 14; Staudinger/Heinze (2021) BGB § 1047 Rz 14; FG Köln, Urteil vom 27.01.2016 – 7 K 2894/14, EFG 2016, 581, Rz 25[↩]