Insolvenzrecht im Januar 2015

Prozesskostenhilfe für den Insolvenzverwalter, Rechtsfragen zur Restschuldbefreiung und jede Menge Insolvenzanfechtungen.

Gemäß § 251 Abs. 1 Satz 1 AO bleiben die Vorschriften der Insolvenzordnung unberührt; sie gehen daher den Regelungen der Abgabenordnung vor. Abweichend wiederum von den Vorschriften der Insolvenzordnung können die Befriedigung der absonderungsberechtigten Gläubiger und der Insolvenzgläubiger, die Verwertung der Insolvenzmasse und deren Verteilung an die Beteiligten sowie die Verfahrensabwicklung und die Haftung des Schuldners in einem Insolvenzplan geregelt werden (§ 217 Satz 1 InsO). Mit der Rechtskraft der Bestätigung eines solchen Planes treten die in dessen gestaltendem Teil festgelegten Wirkungen für und gegen alle Beteiligten ein (§ 254 Abs. 1 InsO). Der Plan bildet fortan die allein maßgebliche Grundlage für die gesamte Vermögens- und Haftungsabwicklung und auch die betroffenen Abgabenforderungen unterliegen nur noch dessen Festlegungen¹.

Gemäß § 257 Abs. 1 Satz 1 InsO können die Insolvenzgläubiger, deren Forderungen festgestellt und nicht vom Schuldner im Prüftermin bestritten worden sind, aus dem rechtskräftig bestätigten Insolvenzplan in Verbindung mit der Eintragung in die Tabelle wie aus einem vollstreckbaren Urteil die Zwangsvollstreckung gegen den Schuldner betreiben.

Die Finanzbehörden werden mit ihren Forderungen mangels abweichender gesetzlicher Regelungen im Insolvenzplanverfahren wie andere Insolvenzgläubiger behandelt. Sie unterliegen wie diese der Gruppenbildung gemäß § 222 InsO und sind innerhalb ihrer Gruppe mit allen Beteiligten gleichzubehandeln (§ 226 InsO). Ergänzend zu den Regelungen der Insolvenzordnung bestimmt § 251 Abs. 2 Satz 2 AO lediglich, dass die Finanzbehörde nach Beendigung des Insolvenzverfahrens berechtigt ist, im Fall des § 257 InsO gegen den Schuldner im Verwaltungsweg zu vollstrecken. Mit dieser Regelung hat der Gesetzgeber klargestellt, dass die nachinsolvenzliche Beitreibung der festgestellten Steuerforderung nicht nach den Regeln des zivilprozessualen Vollstreckungsrechts erfolgen muss, sondern im Verwaltungszwangsverfahren durchgeführt werden darf².

Nach diesen Grundsätzen ist nach der rechtskräftigen Bestätigung eines Insolvenzplanes und der damit verbundenen Aufhebung des Insolvenzverfahrens eine Änderung der Steuerfestsetzung gemäß § 164 Abs. 2 AO, die zum Wegfall der bereits in der Tabelle und dem Insolvenzplan festgestellten Forderung des Finanzamt führen soll, unzulässig. Einwendungen des Steuerpflichtigen gegen die Forderung sind durch Bestreiten im Prüfungstermin geltend zu machen. Ob und unter welchen Voraussetzungen sonstige Änderungen einer bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens erfolgten Steuerfestsetzung in Betracht zu ziehen sind (z.B. zwecks Berücksichtigung eines rückwirkenden Ereignisses oder eines später ergangenen Grundlagenbescheids gemäß § 175 AO), bedarf im Streitfall keiner Entscheidung, da vorliegend allein die Korrekturvorschrift des § 164 Abs. 2 AO einschlägig ist.

Die rechtsgestaltenden und abschließenden Regelungen des Insolvenzplanes stehen einer nachträglichen Änderung der Steuerfestsetzung gemäß § 164 Abs. 2 AO, die zu einer Erhöhung, Verringerung oder dem Wegfall der Steuerforderung führen würde, entgegen³.

Mit Rechtskraft des Bestätigungsbeschlusses haben die Gläubiger nur noch den Anspruch aus dem Plan⁴. Dies bedeutet zugleich aber auch, dass eben dieser Anspruch in der angemeldeten Höhe durch den Plan positiv bestätigt wird⁵ und er -mit anderen Ansprüchen- die alleinige Grundlage der Vermögens- und Haftungsabwicklung bildet. Der gestaltende Teil des streitgegenständlichen Planes sieht für die nicht nachrangigen Gläubiger, zu denen auch das Finanzamt gehört, vor, dass sie (schuldrechtlich) als Abfindungsbetrag auf ihre festgestellten Forderungen eine Quote in Höhe von X. % erhalten. Unter der Zwischenüberschrift „Dinglicher Vollzug“ ist geregelt, dass unter der aufschiebenden Bedingung einer nach dem vorliegenden Insolvenzplan zu zahlenden Quote auf festgestellte Forderungen in Höhe von X. % alle Gläubiger gegenüber der dies annehmenden Schuldnerin den Verzicht auf alle bis zum 31.08.2009 entstandenen Forderungen erklären. Es kann dahinstehen, ob durch diese Regelungen die Forderungen der nicht nachrangigen Gläubiger teilweise in sogenannte Naturalobligationen umgewandelt wurden (Umkehrschluss aus § 254 Abs. 3 InsO)⁶, die gegen den Schuldner nicht mehr durchsetzbar sind, oder die Insolvenzforderungen in voller Höhe -bedingt durch die Zahlung des Abfindungsbetrages- gemäß § 397 Abs. 1 BGB erloschen sind⁷. In beiden Fällen wird auf die Forderung des Finanzamt und die Forderungen der anderen Gläubiger in rechtsgestaltender Weise mit Geltung für alle Beteiligten eingewirkt. Daran kann eine spätere Änderung der Steuerfestsetzung, die zu einer Erhöhung, Verminderung oder dem Wegfall der Steuerforderung führen würde, nichts mehr ändern. Für die in der Literatur vertretene Auffassung, wonach die aufgrund einer nachträglich geänderten Steuerfestsetzung verminderte Steuerforderung ipso iure die bisher im Insolvenzplan berücksichtigte Steuerforderung ersetzen soll⁸, fehlt die Rechtsgrundlage.

§ 251 Abs. 2 Satz 2 AO i.V.m. § 257 InsO ist schließlich auch zu entnehmen, dass der Eintragung der Steuerforderung in die Tabelle in Verbindung mit der rechtskräftigen Bestätigung des Insolvenzplanes nicht lediglich Bedeutung für die Behandlung der Steuerforderung als Insolvenzforderung im Insolvenzverfahren (insbesondere Verfahrensteilnahmeberechtigung und Berücksichtigung bei der Vermögensverteilung) zukommt⁹. Vielmehr werden durch den Insolvenzplan im Hinblick auf die Altschulden die Beziehungen zwischen dem Schuldner und seinen Gläubigern gerade auch mit Wirkung für die Zeit nach dem Insolvenzverfahren auf eine neue Rechtsgrundlage gestellt.

Die bereicherungsrechtlichen Regelungen des Insolvenzplanverfahrens zeigen, dass das Finanzamt materiell berechtigt ist, das auf die angemeldete Forderung Gezahlte zu behalten und Rückforderungsverlangen in Gestalt eines auf § 164 Abs. 2 AO gestützten Änderungsbegehrens zurückzuweisen.

Die rechtsgestaltende Umwandlung der Forderung in eine sogenannte Naturalobligation führt dazu, dass die Forderung ihre Durchsetzbarkeit verliert, sie aber nach wie vor den Rechtsgrund für das Behaltendürfen von Zahlungen bildet¹⁰. § 254 Abs. 3 InsO bestimmt daher, dass der Schuldner die Zuvielleistung nicht zurückverlangen kann, wenn Gläubiger weiter gehend befriedigt worden sind, als sie nach dem Plan zu beanspruchen haben. Können aber selbst auf die Naturalobligation geleistete Zahlungen nicht zurückverlangt werden, dann gilt dies erst recht für den vom Finanzamt aufgrund des Insolvenzplanes empfangenen Abfindungsbetrag in Höhe von – X % der festgestellten Forderung. Der Insolvenzplan bildet den Rechtsgrund für das Behaltendürfen. Damit streitet § 254 Abs. 3 InsO entgegen der Auffassung der Revision nicht für die spätere Änderbarkeit der Steuerfestsetzung, sondern dagegen.

Soweit die Insolvenzschuldnerin davon ausgeht, dass ihr – ausgehend von einer gemäß § 164 Abs. 2 AO noch festzusetzenden Körperschaftsteuer 2008 in Höhe von 0,- € – materiell ein Bereicherungsanspruch in Höhe der an das Finanzamt geleisteten Zahlungen aufgrund einer teleologischen Reduktion des § 254 Abs. 3 InsO zusteht, beruht dies auf einem falschen Verständnis der im insolvenzrechtlichen Schrifttum vertretenen Auffassung. Die von Teilen der Literatur befürwortete teleologische Reduktion betrifft den Fall, dass der Insolvenzgläubiger mehr erhalten hat, als ihm nach seiner ursprünglichen Forderung -ohne die Beschränkungen des Planes- zustand. Das zuviel Erlangte ist dann nach Bereicherungsrecht (§ 812 BGB) herauszugeben, wobei allerdings die Grenze des § 254 Abs. 3 InsO zu beachten ist. Daher ist nur der die ursprüngliche Forderung übersteigende Betrag zurückzuerstatten¹¹. Die Insolvenzschuldnerin übersieht bei ihrer Übertragung dieser Rechtssätze auf den Streitfall, dass mit der ursprünglichen Forderung nicht die Körperschaftsteuerforderung von 0 € gemeint ist, sondern die Forderung, die das Finanzamt zunächst angemeldet hat und die zum Anmeldezeitpunkt noch nicht den Beschränkungen des Planes (Teilerlass) unterlegen hat. Erhält das Finanzamt -aus welchen Gründen auch immer- mehr (z.B. 120.000 €) als ihr aufgrund der Anmeldung (z.B. 100.000 €) zugestanden hat, dann ist dieses zuviel Erlangte (im Beispiel 20.000 €) nach § 812 BGB zurück zu gewähren. Das was sie auf dem vom Teilerlass (z.B. in Höhe von 90 %) betroffenen Forderungsteil erhalten hat, darf sie aber gemäß § 254 Abs. 3 InsO behalten (im Beispiel 90.000 €). Zahlungen, die der Gläubiger auf seine Ansprüche nach dem Insolvenzplan (im Beispiel 10.000 € bei einer Quote von 10 % der angemeldeten Forderung) erhalten hat, sind mit „vollem“ Rechtsgrund geleistet und dürfen ohnehin behalten werden. Der Zahlungspflicht aus einer von Anfang an unberechtigten Forderung kann der Schuldner somit nicht durch eine nachträgliche Kondiktion entgehen, sondern nur durch ein Bestreiten der Forderung im Prüfungstermin. Versäumt er dies, dann wird die Forderung mit urteilsgleicher Wirkung festgestellt mit der Folge, dass der Gläubiger die Zahlung aufgrund des Planes zu beanspruchen hat und diese vom Schuldner später nicht mehr bereicherungsrechtlich zurückverlangt werden kann.

Der Rechtsschutz der Schuldnerin ist trotz Versagung einer nachträglichen Änderung gemäß § 164 Abs. 2 AO gewährleistet. Die urteilsgleiche Wirkung des rechtskräftig bestätigten Insolvenzplanes tritt nur ein, wenn der Schuldner die Forderung im Prüftermin nicht bestritten hat (§ 257 Abs. 1 Satz 1 InsO). Die Insolvenzschuldnerin hätte ihre Einwendungen gegen die Höhe der angemeldeten Körperschaftsteuerforderung 2008, die auf einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen beruhte, ohne Weiteres durch Widerspruch geltend machen können¹².

Das Vorbringen, wonach der Tabelleneintrag einem finanzgerichtlichen Urteil gleichstehe, dessen Rechtskraftwirkung die Korrekturvorschriften der Abgabenordnung grundsätzlich unberührt lasse (§ 110 Abs. 2 FGO) und somit eine Korrektur nach § 164 Abs. 2 AO ermögliche, überzeugt nicht. Denn vorliegend geht es nicht um die Rechtskraftwirkungen des Tabelleneintrags im Regelinsolvenzverfahren, sondern um die Rechtskraft, die dem Insolvenzplan in Verbindung mit dem Tabelleneintrag zukommt. Der Insolvenzplan wirkt rechtsgestaltend für und gegen alle Beteiligten und betrifft im Streitfall damit nicht nur die Insolvenzschuldnerin als Schuldnerin und das Finanzamt als Insolvenzgläubiger, sondern sämtliche verfahrensbeteiligten Gläubiger und sogar alle Gläubiger, die ihre Forderungen nicht angemeldet haben (§ 254 Abs. 1 Satz 3 InsO a.F.; jetzt: § 254b InsO¹³). Dagegen wirkt das finanzgerichtliche Urteil -wie der Tabelleneintrag im Regelinsolvenzverfahren (vgl. § 201 Abs. 1 InsO; K. Schmidt/Jungmann, a.a.O., § 201 Rz 2)- nicht rechtsgestaltend¹⁴ und es gilt auch nur inter partes, es bindet also ausschließlich die Beteiligten (§ 110 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 FGO). Den Bestand der Forderung betreffende Änderungsmöglichkeiten in der Sonderbeziehung des Schuldners zu einem einzelnen Gläubiger zu erwägen, widerspricht im Übrigen dem Grundgedanken des Insolvenzplanverfahrens, in dem das Finanzamt ohne jedes Vorrecht allen anderen Gläubigern seiner Gruppe gleichgestellt wird, es sei denn die Betroffenen stimmen einer unterschiedlichen Behandlung zu (§ 226 Abs. 1 und 2 InsO).

Es kommt für die Entscheidung des Streitfalles nicht darauf an, ob der widerspruchslosen Tabelleneintragung der Steuerforderung dieselbe Wirkung wie der beim Bestreiten vorzunehmenden Feststellung gemäß § 185 InsO i.V.m. § 251 Abs. 3 AO zukommt und wie diese (nur) unter den Voraussetzungen des § 130 AO geändert werden kann¹⁵. Der V. Senat des Bundesfinanzhofs hat für eine dem Regelinsolvenzverfahren unterworfene Steuerforderung so entschieden¹⁶. Gegen die Anwendung dieser Rechtsgrundsätze im Insolvenzplanverfahren spricht, dass mit einer Änderung gemäß § 130 AO nicht nur unmittelbar in den für und gegen alle Beteiligten wirkenden Insolvenzplan und seine im gestaltenden Teil abschließend getroffenen Regelungen über die Vermögens- und Haftungsabwicklung eingegriffen wird, sondern auch den Willenserklärungen der Gläubiger, der Feststellung der Stimmrechte (§ 237 Abs. 1 InsO) und der Abstimmung über den Insolvenzplan (§§ 243 ff. InsO) nachträglich die „Geschäftsgrundlage“ entzogen würde¹⁷. Jedenfalls scheidet vorliegend eine Korrektur gemäß § 130 AO schon deswegen aus, weil das Finanzamt unter Betätigung des ihm eingeräumten Ermessens eine Änderung abgelehnt hat. Ermessensfehler sind von Seiten der Revision weder geltend gemacht noch sonst ersichtlich. In Übereinstimmung mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung¹⁸ hat das Finanzamt zutreffend berücksichtigt, dass für die Insolvenzschuldnerin die Möglichkeit bestand, durch Bestreiten gemäß § 178 Abs. 2 i.V.m. § 257 Abs. 1 InsO den Eintritt der Urteilswirkung zu verhindern.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 22. Oktober 2014 – I R 39/13

1. MünchKomm-InsO/Huber, 3. Aufl., Band 3, § 254 Rz 16; MünchKommInsO/Schüppen/Ruh, a.a.O., Insolvenzsteuerrecht Rz 243; ähnlich Bartone, AO-StB 2005, 155[↩]
2. vgl. BFH, Beschluss vom 20.07.2000 – VII B 12/00, BFH/NV 2001, 144; BT-Drs. VI/1982, 175[↩]
3. a.A. Bartone, AO-StB 2008, 132[↩]
4. K. Schmidt/Spliedt, InsO, 18. Aufl., § 254 Rz 2[↩]
5. vgl. BGH, Urteil vom 19.01.2012 – IX ZR 4/11, HFR 2012, 669 zum Tabelleneintrag im Regelinsolvenzverfahren[↩]
6. hierzu BGH, Urteil vom 19.05.2011 – IX ZR 222/08, HFR 2011, 1380; BFH, Beschluss vom 15.05.2013 – VII R 2/12, BFH/NV 2013, 1543[↩]
7. vgl. K. Schmidt/Spliedt, a.a.O., § 254 Rz 12; Spahlinger in Kübler/Prütting/Bork, InsO, § 254 Rz 19 f., zur streitigen Frage, ob durch ausdrückliche Regelung im Insolvenzplan das Erlöschen der Forderung geregelt werden kann[↩]
8. so Bartone, AO-StB 2008, 132, 136[↩]
9. so aber wohl Bartone, AO-StB 2008, 132: ausschließlich insolvenzmäßige Feststellung ohne Bindungswirkung für nachfolgende Steuerfestsetzungen[↩]
10. BGH, Urteil in HFR 2011, 1380[↩]
11. MünchKomm-InsO/Huber, a.a.O., § 254 Rz 35; K. Schmidt/Spliedt, a.a.O., § 254 Rz 13; Spahlinger in Kübler/Prütting/Bork, a.a.O., Rz 22[↩]
12. so schon Welzel, DStZ 1994, 331, 336[↩]
13. i.d.F. des Gesetzes zur weiteren Erleichterung der Sanierung von Unternehmen vom 07.12 2011, BGBl I 2011, 2582[↩]
14. vgl. Gräber/von Groll, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 110 Rz 4 und 5[↩]
15. BFH, Urteil vom 24.11.2011 – V R 13/11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298; so jetzt auch Anwendungserlass zur Abgabenordnung i.d.F. des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen vom 31.01.2013, BStBl I 2013, 118, zu § 251 AO Rz 5.03.4 und 5.03.6[↩]
16. a.A. Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 8. Aufl., S. 312; zum bisherigen Meinungsstand vgl. Waza/Uhländer/Schmittmann, Insolvenzen und Steuern, 10. Aufl., Rz 740 ff.[↩]
17. a.A. Waza/Uhländer/Schmittmann, a.a.O., Rz 743[↩]
18. BFH, Urteil vom 24.11.2011 – V R 20/10, BFH/NV 2012, 711; vgl. auch Frotscher, a.a.O., S. 312[↩]