Investitionszulage für Datensätze

Eine Investitionszulage kann für Datensätze als immaterielle Wirtschaftsgüter nicht gewährt werden.

Investitionszulage für Datensätze

Für die Anschaffung und Herstellung abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter wird nach Maßgabe des § 2 InvZulG 1999 eine Investitionszulage gewährt. Immaterielle Wirtschaftsgüter sind keine beweglichen Wirtschaftsgüter und investitionszulagenrechtlich nicht begünstigt1.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs2 sind materielle Wirtschaftsgüter körperliche Gegenstände wie z.B. Sachanlagen, Grundstücke, Gebäude, Maschinen, maschinelle Anlagen, Kraftfahrzeuge, Betriebsvorrichtungen, Geschäftsausstattungen, Roh, Hilfs- und Betriebsstoffe. Ohne Bedeutung ist, ob es sich dabei um Sachen i.S. des § 90 BGB, Bestandteile von Sachen gemäß § 93 BGB, oder Zubehör nach § 97 BGB handelt. Immaterielle Wirtschaftsgüter unterscheiden sich von den materiellen Wirtschaftsgütern durch ihre “Unkörperlichkeit”; es handelt sich zumeist um “geistige Werte” (z.B. Ideen) und Rechte (Berechtigungen). Immaterielle Wirtschaftsgüter sind z.B. Konzessionen, gewerbliche Schutzrechte, Urheberrechte, Lizenzrechte, aber auch ungeschützte Erfindungen, Software, Rechte aus vertraglichen Wettbewerbsverboten, Belieferungsrechte, Kauf- und Verkaufsoptionen sowie der Geschäftswert3. Der Bundesfinanzhof hat weiterhin bei der Einordnung von Wirtschaftsgütern mit materiellen und immateriellen Komponenten, die nicht nur für die Investitionszulage, sondern z.B. auch für das Aktivierungsverbot des § 5 Abs. 2 EStG, für geringwertige Wirtschaftsgüter i.S. des § 6 Abs. 2 EStG sowie die Abgrenzung von Lieferungen und sonstigen Leistungen im Umsatzsteuerrecht von Bedeutung ist, vorrangig auf das wirtschaftliche Interesse abgestellt, d.h. wofür der Kaufpreis gezahlt wird (Wertrelation) und ob es dem Erwerber überwiegend auf den materiellen oder den immateriellen Gehalt ankommt4.

Daneben wird auch danach unterschieden, ob der Verkörperung eine eigenständige Bedeutung zukommt oder ob sie lediglich als “Träger” den immateriellen Gehalt festhalten soll5. Nach diesen Grundsätzen hat der Bundesfinanzhof bereits entschieden6, dass auf Datenträgern (hier: CDs) in Form von Zahlenkolonnen gespeicherte Koordinaten des Gebäudebestandes der Bundesrepublik (sog. Geopunkte) immaterielle Wirtschaftsgüter sind, für deren Anschaffung keine Investitionszulage gewährt wird. Daran änderte sich auch nichts durch die fehlenden Befehlsstrukturen auf den CDs. Des Weiteren durfte die Insolvenzverwalterin in dem dort entschiedenen Fall die Daten auch vervielfältigen, entgeltlich Dritten überlassen, bearbeiten und ändern.

In Übereinstimmung mit diesen Grundsätzen sind eine digitale Luftbildkarte, das Basishöhenmodell und auch die Triangulations-Datensätze nicht als abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter i.S. des § 2 InvZulG 1999 einzustufen.

Die vom Bundesfinanzhof herausgestellten Grundsätze haben auch zu einer hinreichenden Klärung der Rechtsfrage geführt, inwieweit digitale Datensammlungen ein immaterielles Wirtschaftsgut und damit nicht zulagebegünstigt sein können. Der Bundesfinanzhof sieht auch keine Veranlassung, mit Rücksicht auf die Entwicklung der Informationstechnologie oder der zunehmenden Digitalisierung im Wirtschaftsleben digitale Datensätze als zulagenbegünstigte materielle Wirtschaftsgüter zu behandeln7.

An der nach Auffassung des Bundesfinanzhofs ausreichenden Klärung ändert auch das Urteil des IX. Senats des Bundesfinanzhofs in BFHE 223, 228, BStBl II 2009, 527 sowie die vom Insolvenzverwalter angeführte Rechtsprechung des BGH nichts.

Der IX. Senat des Bundesfinanzhofs hatte im Urteil in BFHE 223, 228, BStBl II 2009, 527 über den Begriff der “Ware” i.S. von § 2a Abs. 2 EStG für eine Internet-Infrastruktursoftware zu entscheiden. Wegen der unterschiedlichen Begriffe “Ware” in § 2a EStG und dem “abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgut” in § 2 InvZulG 1999 bestehen hier keine unterschiedlichen Auffassungen. Der Begriff “Ware” ist anders als der Begriff “immaterielles Wirtschaftsgut” im Sinne des InvZulG 1999 auszulegen8. Der Begriff “Ware” ist sowohl im allgemeinen als auch im gesetzlichen Sprachgebrauch vieldeutig und keineswegs auf körperliche Gegenstände (Sachen) beschränkt, so dass sich aus der Bezeichnung eines Wirtschaftsgutes als “Ware” keine zwingenden Schlüsse auf seine investitionszulagenrechtliche Einordnung als materielles oder immaterielles Wirtschaftsgut ziehen lassen8.

Soweit der Bundesgerichtshof9 davon ausgeht, dass es sich bei der Software um einen körperlichen Gegenstand gemäß § 90 BGB und um eine Ware handelt, führt dies nicht dazu, die von der ständigen Rechtsprechung des BFH getroffene Definition eines immateriellen Wirtschaftsgutes in Frage zu stellen10.

Gegenstand eines Kaufvertrages können nach allgemeiner Auffassung nicht nur die in § 433 BGB ausdrücklich erwähnten Sachen und Rechte sein, sondern vielmehr verkehrsfähige Güter jeglicher Art wie z.B. ungeschützte Erfindungen, know-how u.ä., also immaterielle Werte. Somit kann allein aus einer zivilrechtlichen Qualifikation eines Vertrages als Kaufvertrag kein zwingender Rückschluss auf den Gegenstand des Vertrages als materielles oder immaterielles Wirtschaftsgut geschlossen werden8. Wenn der BGH11 die auf einem Datenträger verkörperte geistige Leistung auch als eine Sache i.S. des § 90 BGB ansieht, war ihm sehr wohl bewusst, dass die dem Anwender zur Nutzung des Computerprogramms überlassene Werkverkörperung vom urheberrechtlich geschützten Werk zu trennen ist. Er hat aber dieser Trennung keine besondere Bedeutung beigemessen, weil diese Trennung für die Frage, welche Rechtsnatur ein Vertrag hat, keine Rolle spielt. Dies ist aber bei der Einordnung von Wirtschaftsgütern mit materiellen und immateriellen Komponenten anders. Bei einheitlichen Wirtschaftsgütern, die aus materiellen (körperlichen) und immateriellen Elementen bestehen, entscheidet das wirtschaftlich im Vordergrund stehende Element über die Einordnung12.

Bei der Beurteilung der Frage, ob der materielle oder immaterielle Gehalt des angeschafften oder anzuschaffenden Wirtschaftsgutes überwiegt, kommt es entscheidend darauf an, auf welches Wirtschaftsgut sich der Anschaffungsvorgang bezieht. Gerade in der Einräumung eines uneingeschränkten Verwertungsrechts zeigt sich, dass es dem Erwerber um den umfassenden Erwerb (hier) der flächendeckenden, geometrisch und farblich homogen gestalteten Luftbilddaten für das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland (DLK) und das Basishöhenmodell, mit denen die flächendeckende DLK entzerrt werden konnte, geht. Hierfür war die Insolvenzschuldnerin bereit, den erheblichen Kaufpreis zu zahlen. Der Insolvenzverwalter trägt insoweit vor, dass die Insolvenzschuldnerin die Absicht gehabt habe, die erworbenen Datenbestände im regelmäßigen Geschäftsverkehr und in Verfolgung ihres Unternehmensgegenstandes nach entsprechender kundenorientierter Be- und Verarbeitung zu vervielfältigen und an einen breiten Kundenkreis zu veräußern. Die Insolvenzschuldnerin war somit nicht vordergründig an dem Erwerb der Speichermedien interessiert. Die Datenträger dienten lediglich dazu, die geodäsierten Daten zu transportieren und auf einen Computer zu übertragen, um sie dann nach den Kundenwünschen be- und verarbeiten zu können. Eine weitere Funktion oder einen nennenswerten wirtschaftlichen Wert besaßen die Datenträger nicht13. Die spätere Häufigkeit der Bearbeitung und Vervielfältigung kann daher -selbst wenn man ihr bei dem Erwerb von digitalisierten Büchern oder Tonträgern eine Bedeutung bei der Einordnung zumessen würde- im Streitfall nicht zu einer Umwandlung in ein materielles Wirtschaftsgut führen14.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 2. Juni 2014 – III B 7/14

  1. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteile vom 03.07.1987 – III R 7/86, BFHE 150, 259, BStBl II 1987, 728, zu Standardsoftware; vom 28.07.1994 – III R 47/92, BFHE 175, 184, BStBl II 1994, 873, m.w.N., zu Systemsoftware []
  2. Urteil in BFHE 223, 567, BStBl II 2009, 421, m.w.N. []
  3. BFH, Beschluss vom 04.12 2006 – GrS 1/05, BFHE 216, 168, BStBl II 2007, 508, m.w.N. []
  4. BFH, Urteile in BFHE 223, 567, BStBl II 2009, 421, m.w.N.; in BFHE 154, 573, BStBl II 1989, 160, zu Datenträgern []
  5. Wolffgang, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 5 Rz C 69 ff., C 76, m.w.N. []
  6. BFH, Urteil in BFHE 223, 567, BStBl II 2009, 421 []
  7. vgl. schon BFH, Urteil in BFHE 234, 42, BStBl II 2011, 865 []
  8. BFH, Urteil in BFHE 150, 259, BStBl II 1987, 728 [] [] []
  9. BGH, NJW 2007, 2394 []
  10. so schon BFH, Urteil in BFHE 234, 42, BStBl II 2011, 865, mit ausführlicher Begründung []
  11. BGH, NJW 2007, 2394 []
  12. ständige Rechtsprechung des BFH, s.o.; vgl. auch BFH, Urteil vom 22.10.2009 – III R 14/07, BFHE 228, 556, BStBl II 2010, 361; FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 14.08.2012 13 K 13012/09, EFG 2012, 2310; Krumm in Blümich, § 5 EStG, Rz 532, m.w.N.; Anzinger in Herrmann/Heuer/Raupach, § 5 EStG Rz 1709 []
  13. vgl. Förster, BFH/PR 2011, 408 []
  14. vgl. BFH, Urteil in BFHE 234, 42, BStBl II 2011, 865; vgl. Sächsisches Finanzgericht, Urteil vom 06.10.2004 4 K 172/02, EFG 2005, 1217 []