Ver­gü­tung eines Ver­trags­arz­tes für mehr­jäh­ri­ge Tätig­keit – und die Teil­zah­lun­gen

Eine Nach­zah­lung der Kas­sen­ärzt­li­chen Ver­ei­ni­gung, die ins­ge­samt meh­re­re Jah­re betrifft, ist eine mehr­jäh­ri­ge Ver­gü­tung i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG. Erfolgt die Aus­zah­lung der Gesamt­ver­gü­tung in zwei Ver­an­la­gungs­zeit­räu­men in etwa gleich gro­ßen Teil­be­trä­gen, kommt eine Tarif­be­güns­ti­gung nach § 34 Abs. 1 EStG nicht in Betracht.

Ver­gü­tung eines Ver­trags­arz­tes für mehr­jäh­ri­ge Tätig­keit – und die Teil­zah­lun­gen

Die Tarif­be­güns­ti­gung des § 34 EStG knüpft an die Pro­gres­si­ons­be­las­tung durch zuge­flos­se­ne Ein­nah­men und grund­sätz­lich nicht dar­an an, ob die Moda­li­tä­ten des Zuflus­ses ver­ein­bart oder dem Zah­lungs­emp­fän­ger auf­ge­zwun­gen wur­den.

Die Nach­zah­lun­gen der Kas­sen­ärzt­li­chen Ver­ei­ni­gung stel­len in dem beschrie­be­nen Fall kei­ne außer­or­dent­li­chen Ein­künf­te i.S. des § 34 EStG dar. Es fehlt an der erfor­der­li­chen Zusam­men­bal­lung von Ein­künf­ten, da die Ver­gü­tung für die mehr­jäh­ri­ge Tätig­keit nicht in einem Jahr zuge­flos­sen ist.

Nach § 34 Abs. 1 EStG sind außer­or­dent­li­che Ein­künf­te ermä­ßigt zu besteu­ern. Als außer­or­dent­li­che Ein­künf­te kom­men gemäß § 34 Abs. 2 Nr. 4 EStG Ver­gü­tun­gen für mehr­jäh­ri­ge Tätig­kei­ten in Betracht. Mehr­jäh­rig ist eine Tätig­keit, wenn sie sich über min­des­tens zwei Ver­an­la­gungs­zeit­räu­me erstreckt und einen Zeit­raum von mehr als zwölf Mona­ten umfasst. Dies ist bei der Nach­zah­lung der Kas­sen­ärzt­li­chen Ver­ei­ni­gung A für die Jah­re 2000 bis 2004 der Fall. Der Umstand, dass sich die zuge­flos­se­ne Ver­gü­tung aus meh­re­ren Beträ­gen zusam­men­setzt, die jeweils einem bestimm­ten Ein­zel­jahr zuge­rech­net wer­den kön­nen, steht der Annah­me einer Ver­gü­tung für eine mehr­jäh­ri­ge Tätig­keit nicht ent­ge­gen 1.

Jedoch wer­den außer­or­dent­li­che Ein­künf­te i.S. des § 34 Abs. 1 und 2 EStG nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs grund­sätz­lich nur bejaht, wenn die zu begüns­ti­gen­den Ein­künf­te in einem Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu erfas­sen sind und durch die Zusam­men­bal­lung von Ein­künf­ten erhöh­te steu­er­li­che Belas­tun­gen ent­ste­hen. Dies ist vor­lie­gend nicht der Fall.

Zwar ist der Zufluss in einem Ver­an­la­gungs­zeit­raum kein gesetz­li­ches Tat­be­stands­merk­mal des § 34 EStG. Der unbe­stimm­te Rechts­be­griff der außer­or­dent­li­chen Ein­künf­te ist jedoch im Wege der Aus­le­gung zu kon­kre­ti­sie­ren. Danach sind außer­or­dent­li­che Ein­künf­te sol­che, deren Zufluss in einem Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu einer für den jewei­li­gen Steu­er­pflich­ti­gen im Ver­gleich zu sei­ner regel­mä­ßi­gen sons­ti­gen Besteue­rung ein­ma­li­gen und außer­ge­wöhn­li­chen Pro­gres­si­ons­be­las­tung füh­ren. Die­se abzu­mil­dern ist der Zweck der Bil­lig­keits­re­ge­lung des § 34 Abs. 1 und 2 EStG 2.

Danach lie­gen typi­scher­wei­se kei­ne außer­or­dent­li­chen Ein­künf­te vor, wenn eine Ver­gü­tung für eine mehr­jäh­ri­ge Tätig­keit in zwei Ver­an­la­gungs­zeit­räu­men gezahlt wird, auch wenn die Zah­lun­gen jeweils mit ande­ren lau­fen­den Ein­künf­ten zusam­men­tref­fen und sich ein Pro­gres­si­ons­nach­teil ergibt 3. Andern­falls könn­te die Gren­ze zwi­schen außer­or­dent­li­chen Ein­künf­ten i.S. des § 34 EStG und den nach dem Regel­ta­rif zu ver­steu­ern­den Ein­künf­ten nicht hin­rei­chend trenn­scharf gezo­gen wer­den 4.

Jedoch ist nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs § 34 Abs. 1 EStG trotz des Zuflus­ses in zwei Ver­an­la­gungs­zeit­räu­men aus­nahms­wei­se auch dann anzu­wen­den, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge nur eine gering­fü­gi­ge Teil­leis­tung erhält und die ganz über­wie­gen­de Leis­tung in einem Betrag aus­ge­zahlt wird 5. Ein sol­cher Aus­nah­me­fall ist vor­lie­gend jedoch nicht gege­ben, da die Nach­zah­lung in den Streit­jah­ren in nahe­zu gleich gro­ßen Beträ­gen erfolg­te. Es han­delt sich nicht um eine gering­fü­gi­ge Neben­leis­tung i.S. der zitier­ten BFH-Recht­spre­chung.

Auch der Umstand, dass der Ärz­tin die raten­wei­se Aus­zah­lung der Ver­gü­tung in zwei statt in einem Ver­an­la­gungs­zeit­raum von der Kas­sen­ärzt­li­chen Ver­ei­ni­gung auf­ge­zwun­gen wur­de, führt zu kei­ner ande­ren Beur­tei­lung. Die Tarif­be­güns­ti­gung des § 34 EStG knüpft an die Pro­gres­si­ons­be­las­tung durch zuge­flos­se­ne Ein­nah­men und nicht dar­an an, ob die Moda­li­tä­ten des Zuflus­ses ver­ein­bart oder dem Zah­lungs­emp­fän­ger auf­ge­zwun­gen wur­den 6.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 2. August 2016 – VIII R 37/​14

  1. BFH, Urteil vom 14.12 2006 – IV R 57/​05, BFHE 216, 247, BSt­Bl II 2007, 180[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 14.04.2015 – IX R 29/​14, BFH/​NV 2015, 1354[]
  3. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urteil vom 28.06.2006 – XI R 58/​05, BFHE 214, 319, BSt­Bl II 2006, 835, m.w.N.[]
  4. BFH, Urteil vom 02.09.1992 – XI R 63/​89, BFHE 171, 416, BSt­Bl II 1993, 831[]
  5. z.B. BFH, Urtei­le vom 13.10.2015 – IX R 46/​14, BFHE 251, 331, BSt­Bl II 2016, 214; vom 26.01.2011 – IX R 20/​10, BFHE 232, 471, BSt­Bl II 2012, 659[]
  6. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2015, 1354[]