Die Habi­li­ta­ti­ons­fei­er eines Arz­tes – und die Wer­bungs­kos­ten

Wer­bungs­kos­ten sind Auf­wen­dun­gen zur Erwer­bung, Siche­rung und Erhal­tung der Ein­nah­men (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs lie­gen Wer­bungs­kos­ten vor, wenn zwi­schen den Auf­wen­dun­gen und den steu­er­pflich­ti­gen Ein­nah­men ein Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang besteht.

Die Habi­li­ta­ti­ons­fei­er eines Arz­tes – und die Wer­bungs­kos­ten

Davon ist aus­zu­ge­hen, wenn die Auf­wen­dun­gen mit der Ein­künf­te­er­zie­lung objek­tiv zusam­men­hän­gen und ihr sub­jek­tiv zu die­nen bestimmt sind, d.h. wenn sie in wirt­schaft­li­chem Zusam­men­hang mit den Ein­nah­men aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit ste­hen. Maß­geb­lich dafür, ob ein sol­cher Zusam­men­hang besteht, ist zum einen die ‑wer­ten­de- Beur­tei­lung des die betref­fen­den Auf­wen­dun­gen "aus­lö­sen­den Moments", zum ande­ren des­sen Zuwei­sung zur ein­kom­men­steu­er­recht­lich rele­van­ten Erwerbs­sphä­re. Dabei bil­den die Grün­de, die den Steu­er­pflich­ti­gen zu den Auf­wen­dun­gen bewo­gen haben, das aus­lö­sen­de Moment.

Ergibt die Prü­fung, dass die Auf­wen­dun­gen nicht oder in nur unbe­deu­ten­dem Maße auf pri­va­ten, der Lebens­füh­rung des Steu­er­pflich­ti­gen zuzu­rech­nen­den Umstän­den beru­hen, so sind sie grund­sätz­lich als Wer­bungs­kos­ten abzu­zie­hen. Beru­hen die Auf­wen­dun­gen hin­ge­gen nicht oder in nur unbe­deu­ten­dem Maße auf beruf­li­chen Umstän­den, sind sie nicht abzieh­bar 1. Ist der erwerbs­be­zo­ge­ne Anteil nicht von unter­ge­ord­ne­ter Bedeu­tung, kann eine Auf­tei­lung und ein Abzug des beruf­lich ver­an­lass­ten Teils der Kos­ten in Betracht kom­men, sofern der den Beruf för­dern­de Teil der Auf­wen­dun­gen sich nach objek­ti­ven Maß­stä­ben zutref­fend und in leicht nach­prüf­ba­rer Wei­se abgren­zen lässt 2.

Nach die­sen Grund­sät­zen ist auch zu klä­ren, ob und in wel­chem Umfang die von einem Arbeit­neh­mer für die Durch­füh­rung einer Ver­an­stal­tung oder Fei­er getra­ge­nen Kos­ten als Wer­bungs­kos­ten bei sei­nen Ein­künf­ten aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit in Abzug gebracht wer­den kön­nen.

Für die danach erfor­der­li­che Beur­tei­lung, ob die Auf­wen­dun­gen beruf­lich oder pri­vat ver­an­lasst sind, ist nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs in ers­ter Linie auf den Anlass der Fei­er abzu­stel­len. Indes ist der Anlass einer Fei­er nur ein erheb­li­ches Indiz, nicht aber das allein ent­schei­den­de Kri­te­ri­um für die Beur­tei­lung der beruf­li­chen oder pri­va­ten Ver­an­las­sung der Bewir­tungs­auf­wen­dun­gen. Trotz eines her­aus­ge­ho­be­nen per­sön­li­chen Ereig­nis­ses kann sich aus den übri­gen Umstän­den des Ein­zel­falls erge­ben, dass die Auf­wen­dun­gen für die Fei­er beruf­lich ver­an­lasst sind. Umge­kehrt begrün­det ein Ereig­nis in der beruf­li­chen Sphä­re allein nicht die Annah­me, die Auf­wen­dun­gen für eine Fei­er sei­en (nahe­zu) aus­schließ­lich beruf­lich ver­an­lasst. Denn auch die­se Ereig­nis­se wer­den häu­fig im Rah­men eines pri­va­ten Fes­tes unter Ein­schluss befreun­de­ter Arbeits­kol­le­gen began­gen. Ob die Auf­wen­dun­gen Wer­bungs­kos­ten sind, ist daher anhand wei­te­rer Kri­te­ri­en zu beur­tei­len. So ist von Bedeu­tung, wer als Gast­ge­ber auf­tritt, wer die Gäs­te­lis­te bestimmt, ob es sich bei den Gäs­ten um Kol­le­gen, Geschäfts­freun­de oder Mit­ar­bei­ter (des Steu­er­pflich­ti­gen oder des Arbeit­ge­bers), um Ange­hö­ri­ge des öffent­li­chen Lebens, der Pres­se, um Ver­bands­ver­tre­ter oder um pri­va­te Bekann­te oder Ange­hö­ri­ge des Steu­er­pflich­ti­gen han­delt. Zu berück­sich­ti­gen ist außer­dem, an wel­chem Ort die Ver­an­stal­tung statt­fin­det, ob sich die finan­zi­el­len Auf­wen­dun­gen im Rah­men ver­gleich­ba­rer betrieb­li­cher Ver­an­stal­tun­gen bewe­gen und ob das Fest den Cha­rak­ter einer pri­va­ten Fei­er auf­weist oder ob das nicht der Fall ist 3.

Da Per­so­nen, die zusam­men arbei­ten, häu­fig auch pri­va­te Kon­tak­te unter­ein­an­der pfle­gen, kann für die Zuord­nung der Auf­wen­dun­gen zum beruf­li­chen oder pri­va­ten Bereich fer­ner bedeut­sam sein, ob nur aus­ge­such­te Arbeits­kol­le­gen ein­ge­la­den wer­den oder ob die Ein­la­dung nach all­ge­mei­nen Kri­te­ri­en aus­ge­spro­chen wird. Wer­den Arbeits­kol­le­gen wegen ihrer Zuge­hö­rig­keit zu einer bestimm­ten betrieb­li­chen Ein­heit (z.B. alle Arbeit­neh­mer einer Abtei­lung) oder nach ihrer Funk­ti­on, die sie inner­halb des Betrie­bes aus­üben (z.B. alle Außen­dienst­mit­ar­bei­ter oder Aus­zu­bil­den­den), ein­ge­la­den, legt dies den Schluss nahe, dass die Auf­wen­dun­gen für die­se Gäs­te (nahe­zu) aus­schließ­lich beruf­lich ver­an­lasst sind, und zwar auch dann, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge zu ein­zel­nen die­ser nach abs­trak­ten berufs­be­zo­ge­nen Grün­den ein­ge­la­de­nen Kol­le­gen freund­schaft­li­chen Kon­takt pfle­gen soll­te. Wer­den dem­ge­gen­über nur ein­zel­ne Arbeits­kol­le­gen ein­ge­la­den, kann dies auf eine nicht nur uner­heb­li­che pri­va­te Mit­ver­an­las­sung der Auf­wen­dun­gen für die­se Gäs­te schlie­ßen las­sen und ein Abzug des­halb aus­schei­den.

Sind Auf­wen­dun­gen für eine Fei­er gemischt ver­an­lasst, weil dar­an sowohl Gäs­te aus dem pri­va­ten als auch ‑aus nahe­zu aus­schließ­lich erwerbs­be­zo­ge­nem Anlass- dem beruf­li­chen Umfeld teil­ge­nom­men haben, sind die Gesamt­kos­ten antei­lig nach Gäs­ten auf­zu­tei­len 4. Die auf den ein­zel­nen Gast ent­fal­len­den Kos­ten sind ent­we­der zur Gän­ze der beruf­li­chen oder aber der pri­va­ten Sphä­re zuzu­rech­nen 5.

Dabei obliegt die Beur­tei­lung, ob Auf­wen­dun­gen beruf­lich oder pri­vat ver­an­lasst sind, in ers­ter Linie der tatrich­ter­li­chen Wür­di­gung des Finanz­ge­richt. Das Finanz­ge­richt hat anhand einer Gesamt­wür­di­gung aller Umstän­de des Ein­zel­falls zu bestim­men, wo die Gren­ze zwi­schen betrieb­li­chem und pri­va­tem Bereich ver­läuft und wel­che Indi­zi­en für sich allein aus­rei­chend sind, um eine betrieb­li­che Ver­an­las­sung zu beja­hen 6.

Dies muss auch für eine Habi­li­ta­ti­ons­fei­er gel­ten. Zum einen kann die Habi­li­ta­ti­on nicht als ein eher pri­va­tes denn beruf­li­ches Ereig­nis ange­se­hen wer­den. Zum ande­ren ist auch hier­bei – ent­spre­chend dem Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs in BFHE 250, 392, BSt­Bl II 2015, 1013 – zu prü­fen, ob die Gäs­te nach abs­trak­ten berufs­be­zo­ge­nen Kri­te­ri­en ein­ge­la­den wur­den.

Die Habi­li­ta­ti­on ist eine Hoch­schul­prü­fung, mit der eine beson­de­re Befä­hi­gung für For­schung und Leh­re in einem bestimm­ten berufs­be­zo­ge­nen Bereich ‑im Streit­fall der Medi­zin- aner­kannt wird 7. Mit der Habi­li­ta­ti­on wird danach eine beson­de­re wis­sen­schaft­li­che Befä­hi­gung auf einem bestimm­ten beruf­li­chen Gebiet nach­ge­wie­sen, mit der die Befug­nis zu leh­ren ein­her­geht. Dem Erwerb die­ser beson­de­ren Qua­li­fi­ka­ti­on kann unge­ach­tet der Tat­sa­che, dass die Habi­li­ta­ti­on auch ein per­sön­li­ches Ereig­nis im Leben des Klä­gers dar­stellt, der über­wie­gend berufs­be­zo­ge­ne Cha­rak­ter nicht abge­spro­chen wer­den 8.

Es ist daher zu prü­fen, ob die Auf­wen­dun­gen für die Gäs­te der Habi­li­ta­ti­ons­fei­er aus dem beruf­li­chen Umfeld (nahe­zu) aus­schließ­lich beruf­lich ver­an­lasst sind. Hier­zu wird ins­be­son­de­re eine vor­zu­le­gen­de Gäs­te­lis­te her­an­zu­zie­hen sein. Dabei wird es dem Habi­li­tan­den oblie­gen zu erläu­tern, wel­che beruf­li­chen Bezü­ge ihn mit den ein­zel­nen Gäs­ten ver­bin­den, und nach­zu­wei­sen, dass er die­se Gäs­te nach abs­trak­ten all­ge­mei­nen berufs­be­zo­ge­nen Kri­te­ri­en ein­ge­la­den hat 9. Da es sich inso­weit um eine steu­er­min­dern­de Tat­sa­che han­delt, tra­gen der Steu­er­pflich­ti­ge die objek­ti­ve Beweis­last (Fest­stel­lungs­last) für die beruf­li­che Ver­an­las­sung der strei­ti­gen Auf­wen­dun­gen 10.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. August 2016 – VI R 52/​15

  1. BFH, Beschluss vom 21.09.2009 – GrS 1/​06, BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672[]
  2. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672; BFH, Beschluss vom 24.09.2013 – VI R 35/​11, BFH/​NV 2014, 500[]
  3. BFH, Urtei­le vom 11.01.2007 – VI R 52/​03, BFHE 216, 320, BSt­Bl II 2007, 317; vom 01.02.2007 – VI R 25/​03, BFHE 216, 522, BSt­Bl II 2007, 459; vom 10.07.2008 – VI R 26/​07, BFH/​NV 2008, 1831; BFH, Beschluss in BFH/​NV 2014, 500; BFH, Urteil vom 08.07.2015 – VI R 46/​14, BFHE 250, 392, BSt­Bl II 2015, 1013[]
  4. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672[]
  5. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672, Rz 125[]
  6. BFH-Ent­schei­dun­gen vom 26.01.2010 – VI B 95/​09, BFH/​NV 2010, 875; vom 19.06.2008 – VI R 33/​07, BFHE 222, 359, BSt­Bl II 2009, 11; in BFH/​NV 2014, 500; in BFHE 250, 392, BSt­Bl II 2015, 1013[]
  7. vgl. z.B. § 1 der Habi­li­ta­ti­ons­ord­nung der Medi­zi­ni­schen Fakul­tät der Uni­ver­si­tät Leip­zig vom 16.01.2012[]
  8. vgl. BFH, Urteil in BFHE 250, 392, BSt­Bl II 2015, 1013 zur Bestel­lung zum Steu­er­be­ra­ter[]
  9. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 227, 1, BSt­Bl II 2010, 672, Rz 126[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 26.03.2009 – VI R 15/​07, BFHE 224, 444, BSt­Bl II 2009, 598[]