Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung als Zweck­be­trieb des Reit­sport­ver­eins

Dienst­leis­tun­gen, die ein gemein­nüt­zi­ger Reit­sport­ver­ein im Rah­men einer Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung erbringt, kön­nen von der Umsatz­steu­er befreit sein oder dem ermä­ßig­ten Steu­er­satz unter­lie­gen.

Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung als Zweck­be­trieb des Reit­sport­ver­eins

Für die vom Ver­ein im Rah­men der Pfer­de­pen­si­on erbrach­ten Leis­tun­gen kommt die Steu­er­be­frei­ung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG in Betracht.

Die Leis­tun­gen des Ver­eins betref­fend die Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung erfül­len im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall nicht die Vor­aus­set­zun­gen des § 4 Nr. 22 Buchst. b UStG 1. Die vom Ver­ein im Rah­men sei­ner Pfer­de­pen­si­on erbrach­ten Leis­tun­gen kön­nen aber nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der 6. Mehr­wert­steu­er-Richt­li­nie 77/​388/​EWG (nun­mehr Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwSt­Sys­tRL) von der Umsatz­steu­er befreit sein.

Gemäß Art. 13 Teil A Abs. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG befrei­en die Mit­glied­staa­ten "unter den Bedin­gun­gen, die sie zur Gewähr­leis­tung einer kor­rek­ten und ein­fa­chen Anwen­dung der nach­ste­hen­den Befrei­un­gen sowie zur Ver­hü­tung von Steu­er­hin­ter­zie­hun­gen, Steu­er­um­ge­hun­gen und etwai­gen Miss­bräu­chen fest­set­zen", von der Umsatz­steu­er:

"m)) bestimm­te in engem Zusam­men­hang mit Sport und Kör­per­er­tüch­ti­gung ste­hen­de Dienst­leis­tun­gen, die Ein­rich­tun­gen ohne Gewinn­stre­ben an Per­so­nen erbrin­gen, die Sport oder Kör­per­er­tüch­ti­gung aus­üben;"

Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b der Richt­li­nie 77/​388/​EWG bestimmt:

"Von der in Absatz 1 Buch­sta­ben … m)) … vor­ge­se­he­nen Steu­er­be­frei­ung sind Dienst­leis­tun­gen und Lie­fe­run­gen von Gegen­stän­den aus­ge­schlos­sen, wenn

  • sie zur Aus­übung der Tätig­kei­ten, für die Steu­er­be­frei­ung gewährt wird, nicht uner­läss­lich sind;
  • sie im Wesent­li­chen dazu bestimmt sind, der Ein­rich­tung zusätz­li­che Ein­nah­men durch Tätig­kei­ten zu ver­schaf­fen, die in unmit­tel­ba­rem Wett­be­werb mit Tätig­kei­ten von der Mehr­wert­steu­er unter­lie­gen­den gewerb­li­chen Unter­neh­men durch­ge­führt wer­den."

Das UStG hat die­se Bestim­mung bis­lang nicht voll­stän­dig umge­setzt 2.

Ein Ein­zel­ner kann sich in Erman­ge­lung frist­ge­mäß erlas­se­ner Umset­zungs­maß­nah­men auf Bestim­mun­gen einer Richt­li­nie, die inhalt­lich als unbe­dingt und hin­rei­chend genau erschei­nen, gegen­über allen nicht richt­li­ni­en­kon­for­men inner­staat­li­chen Vor­schrif­ten beru­fen 3.

Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG zählt die Tätig­kei­ten, die steu­er­frei sind, hin­rei­chend genau und unbe­dingt auf 4.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat bereits ent­schie­den, dass für einen gemein­nüt­zi­gen Reit­ver­ein, der ‑wie der Ver­ein- ohne Gewinn­stre­ben han­delt und eine Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung betreibt, die begehr­te Steu­er­be­frei­ung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG in Betracht kom­men kann 5.

Nach der Recht­spre­chung des Uni­ons­ge­richts­hofs sind bei der Anwen­dung von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG fol­gen­de Rechts­grund­sät­ze zu beach­ten:

  • Zunächst ist zu berück­sich­ti­gen, dass die Steu­er­be­frei­un­gen nach Art. 13 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG auto­no­me uni­ons­recht­li­che Begrif­fe sind, die eine von Mit­glied­staat zu Mit­glied­staat unter­schied­li­che Anwen­dung des Mehr­wert­steu­er­sys­tems ver­mei­den sol­len 6.
  • Fer­ner ist davon aus­zu­ge­hen, dass die Begrif­fe, mit denen die Steu­er­be­frei­un­gen nach Art. 13 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG umschrie­ben sind, eng aus­zu­le­gen sind, da sie Aus­nah­men von dem all­ge­mei­nen Grund­satz dar­stel­len, dass jede Dienst­leis­tung, die ein Steu­er­pflich­ti­ger gegen Ent­gelt erbringt, der Umsatz­steu­er unter­liegt 7. Die Aus­le­gung die­ser Begrif­fe muss jedoch mit den Zie­len in Ein­klang ste­hen, die mit den Befrei­un­gen ver­folgt wer­den, und den Erfor­der­nis­sen des Grund­sat­zes der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät ent­spre­chen, auf dem das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem beruht. Daher ent­spricht es nicht dem Sinn die­ser Regel einer engen Aus­le­gung, wenn die zur Umschrei­bung der in Art. 13 Teil A Abs. 1 der Richt­li­nie 77/​388/​EWG genann­ten Befrei­un­gen ver­wen­de­ten Begrif­fe so aus­ge­legt wer­den, dass sie den Befrei­un­gen ihre Wir­kung neh­men 8.

Nach der Recht­spre­chung des Uni­ons­ge­richts­hof ist Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG dahin aus­zu­le­gen, dass er im Kon­text von Per­so­nen, die Sport aus­üben, auch Dienst­leis­tun­gen erfasst, die in engem Zusam­men­hang mit Sport ste­hen und für des­sen Aus­übung uner­läss­lich sind, die Leis­tun­gen von Ein­rich­tun­gen ohne Gewinn­stre­ben erbracht wer­den und die tat­säch­lich Begüns­tig­ten die­ser Leis­tun­gen Per­so­nen sind, die den Sport aus­üben 9. Dies ent­spricht dem Sinn die­ser Vor­schrift (bzw. der Nach­fol­ge­be­stim­mung in Art. 132 Abs. 1 Buchst. m MwSt­Sys­tRL), wonach bestimm­te, dem Gemein­wohl die­nen­de Tätig­kei­ten geför­dert wer­den sol­len, näm­lich in engem Zusam­men­hang mit Sport und Kör­per­er­tüch­ti­gung ste­hen­de Dienst­leis­tun­gen, die von Ein­rich­tun­gen ohne Gewinn­stre­ben an Per­so­nen erbracht wer­den, die Sport oder Kör­per­er­tüch­ti­gung aus­üben; auf die­se Wei­se soll eine sol­che Betä­ti­gung durch brei­te Schich­ten der Bevöl­ke­rung ermög­licht wer­den 10.

Die Steu­er­be­frei­ung bestimmt sich ins­be­son­de­re "nach der Natur der erbrach­ten Dienst­leis­tung und nach dem Ver­hält­nis der Dienst­leis­tung zur Aus­übung von Sport oder Kör­per­er­tüch­ti­gung" 11.

Bei der Gesamt­be­ur­tei­lung der Fra­ge, ob es sich bei der erbrach­ten Dienst­leis­tung um eine in engem Zusam­men­hang mit Sport ste­hen­de Leis­tung han­delt, kann auch die Kon­zep­ti­on des Unter­neh­mens zu berück­sich­ti­gen sein, die sich aus ihren objek­ti­ven Merk­ma­len ergibt, d.h. den ver­schie­de­nen Arten der ange­bo­te­nen Ein­rich­tun­gen, ihre Anord­nung, ihrer Zahl und ihre Bedeu­tung im Ver­hält­nis zum Unter­neh­men ins­ge­samt 12.

Fer­ner hat der Uni­ons­ge­richts­hof bereits geklärt, dass inso­weit die objek­ti­ve Natur des betref­fen­den Umsat­zes maß­geb­lich ist, d.h. dass es nicht auf die Absicht jedes ein­zel­nen Nut­zers des Unter­neh­mens ankommt 13.

Nach der Recht­spre­chung des Uni­ons­ge­richts­hofs müs­sen die Dienst­leis­tun­gen mit dem Sport in engem Zusam­men­hang ste­hen und fer­ner "für sei­ne Aus­übung uner­läss­lich" sein 14. Als Bei­spie­le hier­für nennt der Uni­ons­ge­richts­hof die Über­las­sung von Sport­stät­ten oder die Zur­ver­fü­gung­stel­lung eines Schieds­rich­ters; als Bei­spiel für Leis­tun­gen, die die genann­ten Vor­aus­set­zun­gen nicht erfül­len, nennt er Bera­tun­gen im Bereich des Mar­ke­tings und der Gewin­nung von Spon­so­ren 15.

Dabei ist es stets Sache der natio­na­len Gerich­te, zu prü­fen, ob die in Rede ste­hen­de Dienst­leis­tung in die­sem Sin­ne "uner­läss­lich" ist 16.

Zum genann­ten Merk­mal der "Uner­läss­lich­keit" stellt der Uni­ons­ge­richts­hof im Zusam­men­hang mit ande­ren uni­ons­recht­li­chen Steu­er­be­frei­ungs­tat­be­stän­den ins­be­son­de­re dar­auf ab, ob ohne die streit­be­fan­ge­ne Dienst­leis­tung kei­ne Gleich­wer­tig­keit der Haupt­leis­tung auf dem­sel­ben Niveau und mit der glei­chen Qua­li­tät gewähr­leis­tet wäre 17.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs sind die Über­las­sung von Golf­bäl­len und die Nut­zungs­über­las­sung einer Golf­an­la­ge an Nicht­mit­glie­der 18 sowie die Ertei­lung von Golf­un­ter­richt 19 für die Aus­übung des Golf­sports uner­läss­lich.

In der Vor­in­stanz hat das Finanz­ge­richt sei­ner Ent­schei­dung nicht die­se Rechts­grund­sät­ze zugrun­de gelegt, son­dern ist von ande­ren (enge­ren) Vor­aus­set­zun­gen für die Anwen­dung der Steu­er­be­frei­ung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG aus­ge­gan­gen, ins­be­son­de­re hin­sicht­lich des Begriffs der Uner­läss­lich­keit i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b ers­ter Gedan­ken­strich der Richt­li­nie 77/​388/​EWG. Es hat aus­ge­führt, uner­läss­lich sei eine Dienst­leis­tung nur, wenn ohne sie die steu­er­be­frei­te Tätig­keit nicht mög­lich wäre; dar­an feh­le es, wenn die Dienst­leis­tung für die steu­er­be­güns­tig­te Tätig­keit ent­behr­lich sei.

Die­se enge Defi­ni­ti­on 20 weicht von der dar­ge­leg­ten Recht­spre­chung des Uni­ons­ge­richts­hofs ab. Sie fin­det auch in den vom Finanz­ge­richt hier­zu zitier­ten Urtei­len des Bun­des­fi­nanz­hofs 21 kei­ne (hin­rei­chen­de) Stüt­ze 22.

Dem­entspre­chend hat das Finanz­ge­richt zu Unrecht dar­auf abge­stellt, ob "der sat­zungs­mä­ßi­ge Zweck eines Reit­sport­ver­eins … allein durch Unter­hal­tung eines Pen­si­ons­pfer­de­be­triebs erreicht wer­den und nur auf die­sem Weg sei­ne ein­zig mög­li­che Erfül­lung fin­den" kann. Es hat hier­zu aus­ge­führt, die Erfül­lung des Sat­zungs­zwe­ckes bedin­ge (ledig­lich), "dass die Mit­glie­der in ihrer über­wie­gen­den Mehr­zahl über eige­ne Pfer­de ver­fü­gen, die sie rei­ten, auf­stal­len und pfle­gen". Die Erbrin­gung von Pfer­de­pen­si­ons­dienst­leis­tun­gen gehe aber über den eigent­li­chen Ver­eins­zweck als auf eige­ner ver­trag­li­cher Rege­lung beru­hen­de, von den eigent­li­chen Mit­glieds­bei­trä­gen "abge­kop­pel­te" eigen­stän­di­ge Leis­tung eige­ner Art weit hin­aus und sei als sol­che nicht uner­läss­lich für die Erfül­lung des Ver­eins­zwecks.

Im Streit­fall kann die vom Ver­ein erbrach­te Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung, die ‑ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­amt- offen­kun­dig "in engem Zusam­men­hang mit Sport und Kör­per­er­tüch­ti­gung i.S. von Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG steht, "uner­läss­lich" im Sin­ne der dar­ge­leg­ten Recht­spre­chung des EuGH sein.

Denn der Ver­ein als Reit­ver­ein macht gel­tend, der ange­bo­te­ne Reit­sport in Gestalt der Ertei­lung von Reit­un­ter­richt, der Nut­zung der zahl­rei­chen ver­eins­ei­ge­nen Anla­gen und dem Abhal­ten von Reit­tur­nie­ren kön­ne nicht in der­sel­ben Qua­li­tät und auf dem­sel­ben Niveau statt­fin­den, wenn die Sport­ler nicht auf ihren eige­nen Pen­si­ons­pfer­den rei­ten könn­ten, son­dern inso­weit auf ‑die nach Akten­la­ge wohl nur in gerin­ger Zahl vor­han­de­nen- ver­eins­ei­ge­ne Pfer­de bzw. selbst trans­por­tier­te Tie­re ange­wie­sen wären. Der Ver­eins­zweck der "För­de­rung des Reit­sports als Leis­tungs- und Frei­zeit­brei­ten­sport, sowie [der] Pfle­ge und Erhal­tung der Freu­de am Pferd" kön­ne schon wegen der offen­bar gro­ßen Anzahl und der für den Regel­fall anzu­neh­men­den beson­de­ren Qua­li­tät der Pen­si­ons­pfer­de im Ver­hält­nis zu den ver­eins­ei­ge­nen Pfer­den sowie dem ent­spre­chen­den Umsatz­ver­hält­nis nur mit­hil­fe der Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung erfüllt wer­den. Dies wird das Finanz­ge­richt im zwei­ten Rechts­gang zu prü­fen haben. Hier­bei ist auch die Grö­ße und Art der Reit­sport­an­la­gen des Ver­eins zu berück­sich­ti­gen.

Dem ste­hen die Aus­füh­run­gen des Bun­des­fi­nanz­hofs nicht ent­ge­gen, wonach das Merk­mal der "Uner­läss­lich­keit" nicht erfüllt ist, wenn z.B. ein Thea­ter­be­su­cher die Abga­be von klei­nen Spei­sen und Geträn­ken im Rah­men einer Thea­ter­ver­an­stal­tung erwar­tet und ger­ne in Anspruch nimmt 23. Die­ser vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­ne Sach­ver­halt ist indes nicht ver­gleich­bar mit dem Streit­fall, soweit eine ange­mes­se­ne Unter­brin­gung und Ver­pfle­gung pri­va­ter Reit­pfer­de im Rah­men der Pfer­de­pen­si­on das Unter­neh­men eines im Umfang des Ver­eins betrie­be­nen Reit­ver­eins mög­li­cher­wei­se prägt.

Auch aus der Recht­spre­chung des I. Senats des BFH 24 erge­ben sich kei­ne zwin­gen­den ent­ge­gen­ste­hen­den Schluss­fol­ge­run­gen für die in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG vor­ge­se­he­ne Steu­er­be­frei­ung. Abge­se­hen davon hat der Ver­ein zutref­fend her­vor­ge­ho­ben, dass die­se Recht­spre­chung durch das spä­te­re Inkraft­tre­ten der Richt­li­nie 77/​388/​EWG und die dar­in ent­hal­te­nen Rege­lun­gen zur Steu­er­be­frei­ung über­holt ist.

Das Finanz­ge­richt wird im zwei­ten Rechts­gang mit­hin tat­säch­li­che Fest­stel­lun­gen dahin­ge­hend nach­zu­ho­len haben, ob im Streit­jahr 2006 Reit­sport auf dem­sel­ben Niveau und in ver­gleich­ba­rer Qua­li­tät nicht ohne das vom Ver­ein ange­bo­te­ne "Gesamt­pa­ket" gewähr­leis­tet wäre.

Das Finanz­ge­richt hat schließ­lich aus­ge­hend von sei­nen bis­lang getrof­fe­nen tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen zu Unrecht ange­nom­men, dass die Vor­aus­set­zun­gen für die Annah­me des Aus­schluss­tat­be­stan­des in Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b zwei­ter Gedan­ken­strich der Richt­li­nie 77/​388/​EWG erfüllt sind, wonach die Steu­er­be­frei­ung aus Wett­be­werbs­grün­den aus­ge­schlos­sen sein kann.

Danach kommt die Gewäh­rung der Steu­er­be­frei­ung nicht in Betracht, wenn die Dienst­leis­tun­gen im Wesent­li­chen dazu bestimmt sind, der Ein­rich­tung zusätz­li­che Ein­nah­men durch Tätig­kei­ten zu ver­schaf­fen, die in unmit­tel­ba­rem Wett­be­werb mit Tätig­kei­ten von der Mehr­wert­steu­er unter­lie­gen­den gewerb­li­chen Unter­neh­men durch­ge­führt wer­den 25. In die­sem Aus­schluss liegt eine spe­zi­fi­sche Aus­prä­gung des Grund­sat­zes der Neu­tra­li­tät, dem es ins­be­son­de­re zuwi­der­läuft, dass gleich­ar­ti­ge und des­halb mit­ein­an­der in Wett­be­werb ste­hen­de Dienst­leis­tun­gen hin­sicht­lich der Mehr­wert­steu­er unter­schied­lich behan­delt wer­den (z.B. EuGH, Urtei­le ‑Hori­zon Col­le­ge- in Slg. 2007, I‑4793, UR 2007, 587, Rz 42 f.; ‑Ygeia- in Slg. 2005, I‑10373, UR 2006, 150, Rz 32)). Der Grund­satz der steu­er­li­chen Neu­tra­li­tät ist bereits dann ver­letzt, wenn zwei aus der Sicht des Ver­brau­chers glei­che oder gleich­ar­ti­ge Dienst­leis­tun­gen, die die­sel­ben Bedürf­nis­se des Ver­brau­chers befrie­di­gen, hin­sicht­lich der Mehr­wert­steu­er unter­schied­lich behan­delt wer­den 26. Dienst­leis­tun­gen sind gleich­ar­tig, wenn sie ähn­li­che Eigen­schaf­ten haben und beim Ver­brau­cher nach einem Kri­te­ri­um der Ver­gleich­bar­keit in der Ver­wen­dung den­sel­ben Bedürf­nis­sen die­nen und wenn die bestehen­den Unter­schie­de die Ent­schei­dung des Durch­schnitts­ver­brau­chers, die eine oder die ande­re die­ser Dienst­leis­tun­gen zu wäh­len, nicht erheb­lich beein­flus­sen 27.

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs kommt für Tätig­kei­ten, die den Kern­be­reich der Befrei­ung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG betref­fen, ein Aus­schluss nach Art. 13 Teil A Abs. 2 Buchst. b zwei­ter Gedan­ken­strich der Richt­li­nie 77/​388/​EWG nicht in Betracht. Ansons­ten lie­fe die Befrei­ung in wei­ten Tei­len leer 28.

Im Streit­fall ist das Finanz­ge­richt zwar ‑auf der Grund­la­ge der von ihm bis­her getrof­fe­nen Fest­stel­lun­gen- davon aus­ge­gan­gen, dass die vom Ver­ein im Rah­men der Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung erbrach­ten Dienst­leis­tun­gen nicht den Kern­be­reich der Steu­er­be­frei­ung betref­fen.

Die bis­he­ri­gen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt tra­gen indes nicht die Annah­me, dass die Vor­aus­set­zun­gen die­ses Aus­schluss­tat­be­stan­des erfüllt sind. Das Finanz­ge­richt hat näm­lich nicht fest­ge­stellt, ob die Land­wir­te in der Nach­bar­schaft Leis­tun­gen anbie­ten, die denen des Ver­eins zumin­dest ähn­lich sind und des­halb im Wett­be­werb mit ihnen ste­hen.

Das Finanz­ge­richt wird im zwei­ten Rechts­gang tat­säch­li­che Fest­stel­lun­gen dahin­ge­hend nach­zu­ho­len haben, ob es im Streit­jahr 2006 in räum­li­cher Nähe des Ver­eins Betrie­be gab, die ver­gleich­ba­re Leis­tun­gen anbo­ten.

Die hier­ge­gen erho­be­nen ‑wei­te­ren- Ein­wen­dun­gen des Finanz­amt grei­fen nicht durch.

Soweit das Finanz­amt unter Hin­weis auf eine Lite­ra­tur­auf­fas­sung behaup­tet, die Unter­brin­gung der Pfer­de die­ne nicht unmit­tel­bar der Sport­aus­übung durch die Mit­glie­der 29, ist die­se Äuße­rung nicht zu der vom Ver­ein begehr­ten Steu­er­be­frei­ung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG, son­dern zu § 65 AO ergan­gen.

Die vom Finanz­amt in die­sem Zusam­men­hang genann­te Ent­schei­dung des Nie­der­säch­si­schen Finanz­ge­richt 30 ist im Streit­fall gleich­falls nicht ein­schlä­gig, weil die ent­spre­chen­den Aus­füh­run­gen sich (eben­falls) auf § 65 AO und nicht auf die Steu­er­be­frei­ung in Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG bezie­hen.

Die tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt recht­fer­ti­gen im Übri­gen auch nicht sei­ne Ent­schei­dung, dass die vom Ver­ein hilfs­wei­se begehr­te Anwen­dung des ermä­ßig­ten Steu­er­sat­zes nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG nicht in Betracht kommt.

Nach die­ser Vor­schrift ermä­ßigt sich die Steu­er auf 7 % für die Leis­tun­gen der Kör­per­schaf­ten, die aus­schließ­lich und unmit­tel­bar gemein­nüt­zi­ge, mild­tä­ti­ge oder kirch­li­che Zwe­cke ver­fol­gen (§§ 51 bis 68 AO). Das gilt nicht für Leis­tun­gen, die im Rah­men eines wirt­schaft­li­chen Geschäfts­be­triebs aus­ge­führt wer­den.

Danach kommt es im Streit­fall ‑falls die gel­tend gemach­te Steu­er­be­frei­ung nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. m der Richt­li­nie 77/​388/​EWG nicht ein­greift- dar­auf an, ob der Ver­ein die in Rede ste­hen­den Umsät­ze im Rah­men eines Zweck­be­triebs aus­ge­führt hat. Denn wenn das Gesetz ‑wie hier § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG- eine Steu­er­ver­güns­ti­gung inso­weit aus­schließt, als ein wirt­schaft­li­cher Geschäfts­be­trieb (§ 14 AO) unter­hal­ten wird, ver­liert die Kör­per­schaft gemäß § 64 Abs. 1 AO die Steu­er­ver­güns­ti­gung für die dem Geschäfts­be­trieb zuzu­ord­nen­den Umsät­ze, soweit der wirt­schaft­li­che Geschäfts­be­trieb kein Zweck­be­trieb (§§ 65 bis 68 AO) ist 31.

Nach § 65 AO ist ein Zweck­be­trieb gege­ben, wenn

  1. der wirt­schaft­li­che Geschäfts­be­trieb in sei­ner Gesamt­rich­tung dazu dient, die steu­er­be­güns­tig­ten sat­zungs­mä­ßi­gen Zwe­cke der Kör­per­schaft zu ver­wirk­li­chen,
  2. die Zwe­cke nur durch einen sol­chen Geschäfts­be­trieb erreicht wer­den kön­nen und
  3. der wirt­schaft­li­che Geschäfts­be­trieb zu nicht begüns­tig­ten Betrie­ben der­sel­ben oder ähn­li­cher Art nicht in grö­ße­rem Umfang in Wett­be­werb tritt, als es bei Erfül­lung der steu­er­be­güns­tig­ten Zwe­cke unver­meid­bar ist.

Das Finanz­ge­richt hat die Vor­aus­set­zun­gen des § 65 Nrn. 2 und 3 AO mit der Begrün­dung ver­neint, der Ver­ein erbrin­ge mit der von ihm ange­bo­te­nen und von den Ver­eins­mit­glie­dern ange­nom­me­nen Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung und den damit ver­bun­de­nen Zusatz- und Rah­men­leis­tun­gen eine von dem eigent­li­chen Ver­eins­zweck los­ge­lös­te Tätig­keit eige­ner Art. Die sat­zungs­mä­ßi­gen Zwe­cke könn­ten aber nicht nur durch die­se (Zusatz-)Leistung erreicht wer­den, nach­dem sowohl eine Nut­zung der Reit­an­la­ge als auch die Aus­übung des Reit­sports ohne die Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung erfol­gen kön­ne, wie sich bereits aus der Nut­zung der Anla­ge durch ver­eins­frem­de Rei­ter im Rah­men der von dem Ver­ein durch­ge­führ­ten Tur­nie­re erge­be. Die ‑als eigen­stän­di­ge Leis­tung zu beur­tei­len­de- Dienst­leis­tung ste­he zudem in unmit­tel­ba­rem Wett­be­werb zu im unmit­tel­ba­ren Ein­zugs­be­reich des Ver­eins befind­li­chen Pfer­de­ein­stel­lern, die ihre Leis­tun­gen zu einem ‑bezo­gen auf die Pen­si­ons­pfer­de­hal­tung- ver­gleich­ba­ren Leis­tungs­an­ge­bot und zu ver­gleich­ba­ren Prei­sen anbö­ten.

Die­se Aus­füh­run­gen des Finanz­ge­richt und sei­ne dazu bis­lang getrof­fe­nen Fest­stel­lun­gen rei­chen ange­sichts des ‑wie dar­ge­legt- unzwei­fel­haft bestehen­den Zusam­men­hangs der Pen­si­ons­pfer­de­leis­tun­gen mit dem im Streit­jahr 2006 ein­ge­tra­ge­nen Sat­zungs­zweck "För­de­rung des Reit­sports als Leis­tungs- und Frei­zeit­brei­ten­sport, sowie die Pfle­ge und Erhal­tung der Freu­de am Pferd" nicht aus, um die Vor­aus­set­zun­gen des § 65 Nr. 2 AO 32 zu ver­nei­nen.

Ent­spre­chen­des gilt für § 65 Nr. 3 AO. Das Finanz­ge­richt hat die Pfer­de­pen­si­ons­leis­tun­gen zu Unrecht als eigen­stän­di­ge; vom eigent­li­chen Ver­eins­zweck des Ver­eins los­ge­lös­te Tätig­keit eige­ner Art beur­teilt und hat (ledig­lich) auf die­ser Grund­la­ge einen Wett­be­werb i.S. von § 65 Nr. 3 AO 33 bejaht, ohne (auch inso­weit) den viel­fäl­ti­gen Beweis­an­ge­bo­ten des Ver­eins nach­zu­ge­hen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 16. Okto­ber 2013 – XI R 34/​11

  1. vgl. dazu BFH, Urtei­le in BFHE 233, 269, BFH/​NV 2011, 1456, Rz 14 ff.; vom 18.08.2011 – V R 64/​09, HFR 2012, 784, Rz 22, jeweils m.w.N.[]
  2. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 221, 451, BFH/​NV 2008, 1631, unter II. 2.b, und in BFHE 233, 269, BFH/​NV 2011, 1456, Rz 25[]
  3. stän­di­ge Recht­spre­chung des EuGH, vgl. z.B. EuGH, Urtei­le vom 10.09.2002 – C‑141/​00 ‑Kügler‑, Slg. 2002, I‑6833, BFH/​NV Bei­la­ge 2003, 30, Rz 51; und vom 15.11.2012 – C‑174/​11 ‑Zimmermann‑, HFR 2013, 84, UR 2013, 35, Rz 32; BFH, Urtei­le vom 19.03.2013 – XI R 47/​07, BFHE 240, 439, MwStR 2013, 312; und vom 25.04.2013 – V R 7/​11, BFHE 241, 745, BFH/​NV 2013, 1521, Rz 17 f., 21[]
  4. vgl. z.B. BFH, Urteil in BFHE 221, 451, BFH/​NV 2008, 1631, unter II. 3.[]
  5. BFH, Urteil vom 19.02.2004 – V R 39/​02, BFHE 205, 329, BSt­Bl II 2004, 672, unter II. 3.a[]
  6. EuGH, Urtei­le vom 25.02.1999 – C‑349/​96 ‑CPP‑, Slg. 1999, I‑973, UR 1999, 254, Rz 15; vom 08.03.2001 – C‑240/​99 ‑Skandia‑, Slg. 2001, I‑1951, UR 2001, 157, Rz 23; vom 01.12 2005 – C‑394/​04 und C‑395/​04 ‑Ygeia‑, Slg. 2005, I‑10373, UR 2006, 150, Rz 15; und vom 21.02.2013 – C‑18/​12 ‑Mes­to Zamberk‑, UR 2013, 338, MwStR 2013, 87, Rz 17[]
  7. vgl. EuGH, Urtei­le vom 20.06.2002 – C‑287/​00 -Kom­mis­si­on/​Deutsch­land-, Slg. 2002, I‑5811, UR 2002, 316, Rz 43; vom 26.05.2005- C‑498/​03 ‑Kingscrest Asso­cia­tes und Montecello‑, Slg. 2005, I‑4427, UR 2005, 453, Rz 29; ‑Ygeia- in Slg. 2005, I‑10373, UR 2006, 150, Rz 15; und ‑Mes­to Zam­berk- in UR 2013, 338, MwStR 2013, 87, Rz 19[]
  8. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le vom 10.06.2010 – C‑86/​09 ‑Future Health Technologies‑, Slg. 2010, I‑5215, UR 2010, 540, Rz 30, und ‑Mes­to Zam­berk- in UR 2013, 338, MwStR 2013, 87, Rz 19, jeweils m.w.N.[]
  9. vgl. EuGH, Urteil ‑Can­ter­bu­ry Hockey Club- in Slg. 2008, I‑7821, UR 2008, 854, Rz 35[]
  10. vgl. EuGH, Urteil ‑Mes­to Zam­berk- in UR 2013, 338, MwStR 2013, 87, Rz 23[]
  11. EuGH, Urteil ‑Can­ter­bu­ry Hockey Club- in Slg. 2008, I‑7821, UR 2008, 854, Rz 23[]
  12. EuGH, Urteil ‑Mes­to Zam­berk- in UR 2013, 338, MwStR 2013, 87, Rz 33[]
  13. EuGH, Urteil ‑Mes­to Zam­berk- in UR 2013, 338, MwStR 2013, 87, Rz 36[]
  14. EuGH, Urteil ‑Can­ter­bu­ry Hockey Club- in Slg. 2008, I‑7821, UR 2008, 854, Rz 32[]
  15. vgl. hier­zu BFH, Urteil vom 05.08.2010 – V R 54/​09, BFHE 231, 289, BSt­Bl II 2011, 191, Rz 26[]
  16. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le ‑Ygeia- in Slg. 2005, I‑10373, UR 2006, 150, Rz 35; vom 09.02.2006 – C‑415/​04 ‑Kin­de­r­opvang Enschede‑, Slg. 2006, I‑1385, BFH/​NV Bei­la­ge 2006, 256, Rz 28; vom 14.06.2007 – C‑434/​05 ‑Hori­zon College‑, Slg. 2007, I‑4793, UR 2007, 587, Rz 39, 41; und ‑Can­ter­bu­ry Hockey Club- in Slg. 2008, I‑7821, BFH/​NV 2009, 108, Rz 35[]
  17. vgl. z.B. EuGH, Urtei­le ‑Kin­de­r­opvang Ensche­de- in Slg. 2006, I‑1385, BFH/​NV Bei­la­ge 2006, 256, Rz 27 f., 30, und ‑Hori­zon Col­le­ge- in Slg. 2007, I‑4793, UR 2007, 587, Rz 39 f.[]
  18. BFH, Urteil in BFHE 221, 451, BFH/​NV 2008, 1631[]
  19. BFH, Urteil in BFHE 233, 269, BFH/​NV 2011, 1456[]
  20. eben­so FG Köln, Urteil vom 22.01.2008 – 6 K 2707/​03, EFG 2008, 1829, unter III. 1.b bb[]
  21. BFH, Urtei­le vom 25.01.2006 – V R 46/​04, BFHE 211, 571, BSt­Bl II 2006, 481; vom 27.04.2006 – V R 53/​04, BFHE 213, 256, BSt­Bl II 2007, 16[]
  22. vgl. BFH, Urteil in BFHE 211, 571, BSt­Bl II 2006, 481, unter II. 2.b, sowie BFH, Urteil in BFHE 213, 256, BSt­Bl II 2007, 16, unter II. 1.d[]
  23. BFH, Urteil vom 18.08.2005 – V R 20/​03, BFHE 211, 85, BSt­Bl II 2005, 910, unter II. 3.b (2) []
  24. BFH, Urteil vom 02.10.1968 – I R 40/​68, BFHE 93, 522, BSt­Bl II 1969, 43[]
  25. EuGH, Urteil ‑Can­ter­bu­ry Hockey Club- in Slg. 2008, I‑7821, UR 2008, 854, Rz 33[]
  26. vgl. z.B. EuGH, Urteil vom 10.11.2011 – C‑259/​10 und C‑260/​10 ‑The Rank Group‑, Slg. 2011, I‑10947, UR 2012, 104, Rz 36[]
  27. EuGH, Urteil ‑The Rank Group- in Slg. 2011, I‑10947, UR 2012, 104, Rz 44[]
  28. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 221, 451, BFH/​NV 2008, 1631, unter II. 3.c aa, und in BFHE 233, 269, BFH/​NV 2011, 1456[]
  29. vgl. Fischer, juris-PR-Steu­erR 16/​2004 Anm. 6 unter C.02. a.E. zu BFH, Urteil in BFHE 205, 329, BSt­Bl II 2004, 672[]
  30. Nds. FG, Urteil vom 24.04.2008 – 16 K 334/​07[]
  31. vgl. BFH, Urteil in BFHE 205, 329, BSt­Bl II 2004, 672, unter II. 2.[]
  32. vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 205, 329, BSt­Bl II 2004, 672, unter II. 2.a[]
  33. vgl. dazu BFH, Urteil in BFHE 205, 329, BSt­Bl II 2004, 672, unter II. 2.b[]