Umsatzsteuer, Vorsteuer – und die Saldierung nach § 16 UStG im Insolvenzverfahren

Vorauszahlungsbescheide für Umsatzsteuer verlieren ihre Wirksamkeit mit Erlass des Jahressteuerbescheids und erledigen sich „auf andere Weise“ im Sinne von § 124 Abs. 2 der Abgabenordnung. Aufgrund der Saldierung nach § 16 Abs. 2 UStG besteht die dann maßgebliche Jahressteuer nur insoweit, als der berechneten Steuer keine abziehbaren Vorsteuerbeträge gegenüberstehen. Der Saldierung nach § 16 UStG steht nicht § 96 Abs. 1 Nr. 3 InsO entgegen. Die Saldierung ist keine Aufrechnung im Sinne dieser Vorschrift.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall reichte der Insolvenzverwalter wegen Vorsteuerkorrekturen gemäß § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG Umsatzsteuervoranmeldungen für die Voranmeldungszeiträume September 2011 und Oktober 2011 ein, die zu einer Zahllast führten. Zudem gab der Insolvenzverwalter -unter einer anderen Steuernummer- Umsatzsteuervoranmeldungen für die Zeiträume September 2011 und Oktober 2011 für Umsätze aus Lieferungen und Leistungen ab, die die Schuldnerin nach Insolvenzantragstellung und vor -eröffnung von anderen Unternehmen bezogen und bezahlt hatte. Hieraus ergab sich ein Guthaben zugunsten der Schuldnerin. Das Finanzamt verrechnete die Umsatzsteuerschulden der Schuldnerin den ersten Anmeldungen mit einem Teilbetrag des Guthabens aus den zweiten Anmeldungen und meldete den verbleibenden Betrag zur Insolvenztabelle an. Der Insolvenzverwalter widersprach der Verrechnung. Das Finanzamt erließ daraufhin den hier streitigen Abrechnungsbescheid. Der Insolvenzverwalter reichte im Mai 2013 eine Jahresumsatzsteuererklärung 2011 für den Zeitraum Januar bis Oktober 2011 ein mit einer ermittelten Jahresumsatzsteuer. Das Finanzamt stimmte der Erklärung zu.

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage gegen den Abrechnungsbescheid hat das Finanzgericht Baden-Württemberg abgewiesen¹. Die hiergegen gerichtete Revision des Insolvenzverwalters wies der Bundesfinanzhof als unbegründet zurück:

Das Finanzamt hat zu Recht mit Abrechnungsbescheid vom 15.02.2012 festgestellt, der Insolvenzverwalter habe keinen Anspruch auf Erstattung des Umsatzsteuerguthabens für September 2011 und für Oktober 2011 an die Insolvenzmasse, da gegen diese Beträge mit Rückständen aus Umsatzsteuer als Insolvenzverbindlichkeiten aufgerechnet worden sei.

Nach der Bundesfinanzhofsrechtsprechung ist der Jahressteuerbescheid vom Zeitpunkt seines Ergehens alleinige Grundlage für die Verwirklichung des Anspruchs auf die mit Ablauf des Veranlagungszeitraums entstandene Steuer sowie für die Einbehaltung der als Vorauszahlung für den Veranlagungszeitraum entrichteten bzw. für die Vergütung der die positiven Umsatzsteuern übersteigenden (Vorsteuer-)Beträge². Auch wenn aus insolvenzverfahrensrechtlichen Gründen eine (positive) Jahressteuerfestsetzung nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens nicht mehr ergehen kann, sondern lediglich die Steuer zu berechnen und im Insolvenzverfahren zur Tabelle anzumelden ist (§ 251 Abs. 2 Satz 1 AO i.V.m. § 87 InsO), verlieren Vorauszahlungsbescheide ihre Wirksamkeit und erledigen sich i.S. des § 124 Abs. 2 AO „auf andere Weise“. Die in § 16 Abs. 2 UStG angeordnete Rechtsfolge verwirklicht sich in diesem Fall gleichsam automatisch, weil die für den Inhalt des Steuerschuldverhältnisses jetzt maßgebliche Jahressteuer nur insoweit besteht, als der berechneten Steuer (§ 16 Abs. 1 UStG) keine abziehbaren Vorsteuerbeträge gegenüberstehen³. Die vom Finanzamt in dem angefochtenen Abrechnungsbescheid festgestellte Rechtmäßigkeit der Aufrechnung ist nach dieser Rechtsprechung gegenstandslos, weil die betreffenden Beträge in die Jahressteuer eingegangen und saldiert worden sind.

Der Saldierung nach § 16 UStG steht nicht § 96 Abs. 1 Nr. 3 InsO entgegen⁴. Nach der gefestigten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist die Saldierung keine Aufrechnung im Sinne dieser Vorschrift⁵.

Die Steuerberechnung nach §§ 16 ff. UStG ist auch keine anfechtbare Rechtshandlung i.S. der §§ 129 ff. InsO⁶.

Es bestehen keine Zweifel an der Verfassungs- und Unionsrechtmäßigkeit des § 55 Abs. 4 InsO.

Wie bereits der XI. Senat mit Urteil vom 01.03.2016⁷ entschieden hat, bewirkt die Regelung des § 55 Abs. 4 InsO keine verfassungswidrige Privilegierung des Fiskus, sondern beseitigt eine vom Gesetzgeber gesehene Benachteiligung. Die Wirkungen des § 55 Abs. 4 InsO verstoßen auch nicht gegen Art. 90 Abs. 1 der Mehrwertsteuersystem-Richtlinie⁸.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 1. August 2017 – VII R 16/15

1. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 29.05.2015 – 9 K 76/14, ZIP 2015, 1452[↩]
2. BFH, Urteil vom 25.07.2012 – VII R 44/10, BFHE 238, 302, BStBl II 2013, 33[↩]
3. vgl. BFH, Urteil vom 21.11.2013 – V R 21/12, BFHE 244, 70, BStBl II 2016, 74, und BFH, Urteil in BFHE 238, 302, BStBl II 2013, 33[↩]
4. BFH, Urteile in BFHE 238, 302, BStBl II 2013, 33; und vom 24.11.2011 – V R 13/11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298[↩]
5. BFH, Urteile in BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298, und in BFHE 238, 302, BStBl II 2013, 33[↩]
6. vgl. BFH, Urteil in BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298; ebenso BFH, Urteil in BFHE 238, 302, BStBl II 2013, 33[↩]
7. BFH, Urteil vom 01.03.2016 – XI R 9/15, BFH/NV 2016, 1310[↩]
8. vgl. BFH, Urteil vom 24.09.2014 – V R 48/13, BFHE 247, 460, BStBl II 2015, 506; ebenso BFH, Beschluss vom 11.03.2014 – V B 61/13, BFH/NV 2014, 920[↩]