Ein nach § 4 Nr. 11 des Umsatzsteuergesetzes steuerfreier Umsatz aus der Tätigkeit als Bausparkassenvertreter, Versicherungsvertreter und Versicherungsmakler kann auch dann vorliegen, wenn aufgrund der Tätigkeit ein bestehender Vertrag durch Abschluss einer Änderungsvereinbarung optimiert wird. Der Umstand, dass der Versicherungsnehmer das Entgelt entrichtet, steht der Steuerbefreiung nicht entgegen.
In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall stand im Streit, ob die Optimierung bestehender Krankenversicherungsverträge als Tätigkeit eines Versicherungsmaklers nach § 4 Nr. 11 UStG steuerfrei ist. Die klagende GmbH erbringt Geschäfte eines Versicherungsmaklers im Sinne des § 34d GewO. Sie ist darauf spezialisiert, bestehende private Krankenversicherungsverträge zu optimieren. Im Wesentlichen geschieht dies dadurch, dass durch einen Tarifwechsel eine Beitragsersparnis für privat krankenversicherte Kunden erzielt wird, ohne dabei den Versicherer zu wechseln. Zu diesem Zweck recherchiert und vergleicht die Versicherungsmaklerin für ihre Kunden, die sie im Wesentlichen durch Werbung im Internet gewinnt, die verfügbaren Tarife und Tarifoptionen ihres Versicherers, stellt diese vor und übernimmt das weitere Prozedere des Tarifwechsels gegenüber den Versicherern. Im Erfolgsfall erhält die Versicherungsmaklerin für ihr Tätigwerden eine Provision von den Kunden, die sich nach der Ersparnis aufgrund des Tarifwechsels errechnet.
Für die hier streitigen Jahre 2015 und 2016 erklärte die Versicherungsmaklerin die mit der Tarifoptimierung erzielten Umsätze zunächst als steuerpflichtig, ohne Umsatzsteuer in ihren Rechnungen gesondert ausgewiesen zu haben. Später beantragte sie, die Umsatzsteuerfestsetzungen unter anderem für die Streitjahre nach § 164 Abs. 2 AO zu ändern; denn die Umsätze aus der Tarifoptimierung seien -anders als ursprünglich erklärt- steuerfrei. Es greife die Befreiung nach § 4 Nr. 11 UStG für Umsätze der Tätigkeiten eines Versicherungsmaklers. Das Finanzamt ließ bei der Versicherungsmaklerin eine Außenprüfung unter anderem für die Streitjahre durchführen. Der Auffassung der Versicherungsmaklerin, dass die Umsätze aus der Tarifoptimierung steuerfrei seien, trat die Außenprüfung nicht bei. Mit aus hier nicht streitigen Gründen ergangenen Änderungsbescheiden setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer für die beiden Jahre neu fest, wobei es die Umsätze aus der Tarifoptimierung weiterhin als steuerpflichtig berücksichtigte. Die Einsprüche der Versicherungsmaklerin blieben erfolglos.
Das Finanzgericht Hamburg gab der Klage statt1. Der Bundesfinanzhof sah dies nun ebenso und wies die gegen das finanzgerichtliche Urteil erhobene Revision des Finanzamtes als unbegründet zurück:
Die Versicherungsmaklerin, die nach den Feststellungen des Finanzgerichtes keine Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen hat und diese demnach nicht gemäß § 14c Abs. 1 UStG schulden kann, hat mit der Vermittlung optimierter Versicherungstarife -ohne Wechsel des Versicherers- steuerfreie Umsätze ausgeführt. Ohne Rechtsfehler hat das Finanzgericht dahin erkannt, dass die im Streit stehenden Umsätze von der Steuerbefreiung des § 4 Nr. 11 UStG umfasst sind.
Gemäß § 4 Nr. 11 UStG sind die Umsätze aus der Tätigkeit als Bausparkassenvertreter, Versicherungsvertreter und Versicherungsmakler steuerfrei.
§ 4 Nr. 11 UStG dient der Umsetzung von Art. 135 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL). Danach befreien die Mitgliedstaaten Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze einschließlich der dazugehörigen Dienstleistungen, die von Versicherungsmaklern und -vertretern erbracht werden. Ob diese Voraussetzung erfüllt ist, hängt vom Inhalt der in Rede stehenden Tätigkeiten ab2. In richtlinienkonformer Auslegung müssen für die Steuerbefreiung zwei Voraussetzungen vorliegen:
Erstens muss der Dienstleistungserbringer sowohl mit dem Versicherer als auch mit dem Versicherten in Verbindung stehen3. Diese Verbindung kann auch nur mittelbarer Natur sein, wenn der Dienstleistungserbringer ein Unterauftragnehmer des Versicherungsmaklers oder -vertreters ist4.
Zweitens muss seine Tätigkeit wesentliche Aspekte der Versicherungsvermittlungstätigkeit, wie Kunden zu suchen und diese mit dem Versicherer zusammenzubringen, umfassen5. Die Tätigkeit kann in einer Nachweistätigkeit, einer Kontaktaufnahme oder in einer Verhandlungstätigkeit bestehen, wobei sich die Tätigkeit auf ein einzelnes Geschäft, das vermittelt werden soll, beziehen muss. Nicht steuerfrei sind hingegen Leistungen, die keinen spezifischen und wesentlichen Bezug zu einzelnen Vermittlungsgeschäften aufweisen, sondern allenfalls dazu dienen, als Subunternehmer den Versicherer bei den ihm selbst obliegenden Aufgaben zu unterstützen, ohne Vertragsbeziehungen zu den Versicherten zu unterhalten6.
Diese Rechtsgrundsätze hat das Finanzgericht zutreffend angewendet.
In revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise hat das Finanzgericht angenommen, dass die Versicherungsmaklerin im Streitfall sowohl mit ihren Kunden als auch mit den Versicherern in Verbindung stand. Die Versicherungsmaklerin hat die Kunden gesucht, ihnen Optimierungen vorgeschlagen, sodann Kontakt zum Versicherer aufgenommen und den Tarifwechsel umgesetzt.
Das Finanzgericht hat ebenfalls zu Recht angenommen, dass die Tätigkeit wesentliche Aspekte der Versicherungsvermittlungstätigkeit, wie Kunden zu suchen und diese mit dem Versicherer zusammenzubringen, umfasst.
Das Finanzgericht hat angenommen, dass ein Zusammenbringen durch die Versicherungsmaklerin vorliege, obwohl beide Seiten bereits durch Versicherungsverträge verbunden waren; denn das Wirken der Versicherungsmaklerin ziele darauf ab, die bestehenden Verträge durch Änderungsvereinbarungen zu verbessern. Zu diesem Zweck würden Versicherte und Versicherer (abermals) zusammengebracht. Die erfolgsbezogene Vergütung sei ein Beweisanzeichen dafür, dass die Versicherungsmaklerin berufstypische Tätigkeiten eines Versicherungsmaklers ausgeführt habe.
Diese tatsächliche Würdigung des Finanzgerichtes ist möglich und verstößt nicht gegen Denkgesetze oder Erfahrungssätze; sie bindet daher den Bundesfinanzhof als Revisionsgericht gemäß § 118 Abs. 2 FGO7.
Der Bundesfinanzhof teilt die Einschätzung des Finanzgerichtes auch in der Sache. Die Versicherungsmaklerin, die Versicherungsmaklerin nach den Vorschriften des Versicherungsvertragsgesetzes und der Gewerbeordnung ist, hat auch mit den im Streit stehenden Umsätzen die spezifischen und wesentlichen Funktionen einer Versicherungsvermittlungsleistung erfüllt. Denn sie hat durch Recherche und Vergleich der verfügbaren Tarifoptionen, die Aufarbeitung der Ergebnisse und die Beratung der Kunden in Bezug auf mögliche Tarif- und Wechseloptionen die wesentliche Ursache für das Zustandekommen entsprechender Änderungen an den Versicherungsverträgen zwischen den Versicherern und den Versicherungsnehmern gesetzt. Sie hat damit Versicherer und Versicherungsnehmer zwar nicht erstmals, doch aber erneut -zum Abschluss eines Änderungsvertrags- zusammengebracht. Neben der Nachweiserbringung hinsichtlich der günstigeren Bedingungen, die der jeweilige Versicherer anbietet, hat sie außerdem den Versicherungstarif im Namen der Kunden gegenüber den Versicherern umgestellt.
Die Einwendungen des Finanzamtes führen zu keiner anderen Beurteilung.
Entgegen der Auffassung des Finanzamtes war die Tätigkeit der Versicherungsmaklerin in für die Versicherungsvermittlung typischer Weise durch ein Auftreten im Interesse beider Vertragsparteien geprägt. Während die Versicherten durch günstigere Tarifoptionen profitierten, hatten die Versicherer den Vorteil, ihre Bestandskunden nicht zu verlieren. Für die Versicherung führen der Abschluss eines erstmaligen Vertrags mit einem Neukunden, der Abschluss eines weiteren Vertrags (zum Beispiel zur Absicherung eines weiteren Risikos) mit einem Bestandskunden und die Fortsetzung eines bestehenden Vertrags durch Tarifwechsel zu dem Ergebnis, dass ein Versicherungsumsatz ausgeführt und Beitragseinnahmen generiert werden. Eine langfristige Kundenbindung durch den von der Versicherungsmaklerin ermöglichten Wechsel in einen anderen Tarif (statt einer Kündigung und Wechsel zu einem neuen Versicherer) liegt damit -anders als das Finanzamt geltend macht- auch im Interesse der Versicherer und nicht nur im Interesse des Kunden.
Aus diesem Grund geht das Bundesministerium der Finanzen -anders als das Finanzamt- zu Recht davon aus, dass auch sogenannte Bestandspflegeleistungen berufstypisch und somit nach § 4 Nr. 11 UStG steuerfrei sind8. Selbst aus der Warte der Finanzverwaltung kann daher für die Tarifoptimierung nichts anderes gelten. Warum dies für die Versicherungsmaklerin nicht gelten sollte, vermag der Bundesfinanzhof nicht zu erkennen.
Angesichts dessen hat das Finanzgericht -anders als die Revision einwendet- zu Recht auch eine Wettbewerbssituation zwischen der Vermittlung optimierter Versicherungsbedingungen in bestehenden Verträgen und der Vermittlung neuer -tarifgünstigerer- Versicherungsverträge angenommen. Dies zeigt sich schon daran, dass die Versicherungsmaklerin sonst ihren Kunden zu einem Wechsel des Versicherers raten müsste, um ein für sie umsatzsteuerrechtlich günstigeres Ergebnis zu erreichen, obwohl ein Wechsel des Versicherers aus Kundensicht unter Umständen mit gravierenden Nachteilen verbunden wäre; denn die Vermittlung neuer Versicherungsverträge unterfällt unstreitig der Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 11 UStG. Der Grundsatz der umsatzsteuerlichen Neutralität verbietet es, diese gleichartigen und miteinander in Wettbewerb stehenden Dienstleistungen hinsichtlich der Mehrwertsteuer unterschiedlich zu behandeln9.
Soweit das Finanzamt geltend macht, ein Zusammenbringen von Vertragsparteien als wesentliches Merkmal der Versicherungsvermittlungstätigkeit liege nicht vor, weil etwas, das -wie die Vertragspartner der im Streitfall optimierten Tarife- bereits zusammen sei, denklogisch nicht mehr zusammengebracht werden könne, folgt der Bundesfinanzhof dem nicht. Wie sich aus den obigen Ausführungen ergibt, genügt es den Anforderungen der Steuerbefreiung, wenn Vertragspartner durch den Abschluss von Änderungsvereinbarungen erneut zusammenkommen; ein erstmaliges Zusammenbringen ist nicht verlangt.
Der Bundesfinanzhof teilt ausdrücklich nicht die Einschätzung der Revision, der zufolge es der Versicherungsmaklerin mit der im Streitfall vorliegenden erfolgsabhängigen Vergütung im Wesentlichen darum ginge, am Markt wie eine Maklerin zu wirken, obwohl sie in Wirklichkeit Beratungsleistungen erbringe.
Gegenstand der Leistung der Versicherungsmaklerin ist nicht die Beratung der Kunden gegen Entgelt, sondern die erfolgreiche Vermittlung eines günstigeren Krankenversicherungsvertrags (beim bisherigen Versicherer) gegen Entgelt. Ein (nach der Ersparnis berechnetes) Entgelt erhält die Versicherungsmaklerin nicht für eine Beratung, sondern nur im Fall der erfolgreichen Vertragsänderung.
Wie der Bundesfinanzhof ausgeführt hat, zählt auch das Vermitteln optimierter Versicherungsverträge in einem besseren Tarif zur Tätigkeit eines Versicherungsmaklers. Der Umstand, dass die Versicherungsmaklerin mit ihren Kunden erfolgsabhängige Provisionen vereinbart hat, bestätigt das Vorliegen berufstypischer -hier maklertypischer- Leistungen10.
Dass die Provision nicht vom Versicherer, sondern vom Kunden an die Versicherungsmaklerin gezahlt wird, hat für den Bundesfinanzhof kein entscheidungserhebliches Gewicht. Es ist bei der Maklertätigkeit auch in dieser Hinsicht berufstypisch, dass das Maklerhonorar (auch oder nur) vom Empfänger der vermittelten Leistung (oder einem Dritten) geschuldet oder gezahlt wird. Entscheidend ist -wie allgemein (s. § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG, § 10 Abs. 1 Satz 3 UStG a.F., Art. 73 MwStSystRL)11- nicht, wer das Honorar an die Versicherungsmaklerin zahlt, sondern dass es die Versicherungsmaklerin für eine steuerfreie Tätigkeit erhält.
Bundesfinanzhof, Urteil vom 8. Juli 2025 – XI R 7/23
- FG Hamburg, Urteil vom 16.02.2023 – 6 K 86/22, EFG 2023, 958[↩]
- vgl. EuGH, Urteile Arthur Andersen vom 03.03.2005 – C-472/03, EU:C:2005:135, Rz 32; J.C.M. Beheer vom 03.04.2008 – C-124/07, EU:C:2008:196, Rz 17; Aspiro vom 17.03.2016 – C-40/15, EU:C:2016:172, Rz 36; Q-GmbH vom 25.03.2021 – C-907/19, EU:C:2021:237, Rz 36; Radio Popular vom 08.07.2021 – C-695/19, EU:C:2021:549, Rz 35; BFH, Urteile vom 24.04.2014 – V R 9/13, BFH/NV 2014, 1783, Rz 13; vom 03.08.2017 – V R 19/16, BFHE 259, 156, BStBl II 2017, 1207, Rz 17[↩]
- vgl. EuGH, Urteile Taksatorringen vom 20.11.2003 – C-8/01, EU:C:2003:621, Rz 44; Aspiro vom 17.03.2016 – C-40/15, EU:C:2016:172, Rz 36; Q-GmbH vom 25.03.2021 – C-907/19, EU:C:2021:237, Rz 37[↩]
- vgl. EuGH, Urteile J.C.M. Beheer vom 03.04.2008 – C-124/07, EU:C:2008:196, Rz 29; Aspiro vom 17.03.2016 – C-40/15, EU:C:2016:172, Rz 37; Q-GmbH vom 25.03.2021 – C-907/19, EU:C:2021:237, Rz 37; Radio Popular vom 08.07.2021 – C-695/19, EU:C:2021:549, Rz 36; s.a. BFH, Urteile vom 24.04.2014 – V R 9/13, BFH/NV 2014, 1783, Rz 13; vom 03.08.2017 – V R 19/16, BFHE 259, 156, BStBl II 2017, 1207, Rz 18[↩]
- vgl. EuGH, Urteile Taksatorringen vom 20.11.2003 – C-8/01, EU:C:2003:621, Rz 45; Arthur Andersen vom 03.03.2005 – C-472/03, EU:C:2005:135, Rz 33 und 36; J.C.M. Beheer vom 03.04.2008 – C-124/07, EU:C:2008:196, Rz 18; Aspiro vom 17.03.2016 – C-40/15, EU:C:2016:172, Rz 37; Q-GmbH vom 25.03.2021 – C-907/19, EU:C:2021:237, Rz 37; Radio Popular vom 08.07.2021 – C-695/19, EU:C:2021:549, Rz 36; s.a. BFH, Urteil vom 03.08.2017 – V R 19/16, BFHE 259, 156, BStBl II 2017, 1207, Rz 19[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteile vom 24.04.2014 – V R 9/13, BFH/NV 2014, 1783, Rz 13; vom 28.05.2009 – V R 7/08, BFHE 226, 172, BStBl II 2010, 80, unter II. 1.b bb[↩]
- vgl. BFH, Urteile vom 13.11.2013 – XI R 24/11, BFHE 243, 471, BStBl II 2017, 1147, Rz 44; vom 10.12.2020 – V R 41/19, BFH/NV 2021, 949, Rz 19; BFH, Beschluss vom 10.01.2024 – XI R 11/23 (XI R 34/20), BFHE 283, 491, BStBl II 2024, 601, Rz 40[↩]
- vgl. Abschn. 4.11.1 Abs. 3 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses[↩]
- vgl. z.B. EuGH, Urteile JP Morgan Fleming Claverhouse Investment Trust und The Association of Investment Trust Companies vom 28.06.2007 – C-363/05, EU:C:2007:391, Rz 29; A vom 19.07.2012 – C-33/11, EU:C:2012:482, Rz 32, m.w.N.; BGZ Leasing vom 17.01.2013 – C-224/11, EU:C:2013:15, Rz 65[↩]
- vgl. dazu BFH, Urteil vom 09.07.1998 – V R 62/97, BFHE 187, 56, BStBl II 1999, 253, unter II. 1.a[↩]
- BFH, Urteile vom 10.12.2020 – V R 34/18, BFHE 272, 167, BStBl II 2021, 576, Rz 20 und 22; vom 08.05.2024 – XI R 16/20, BFHE 283, 548, BStBl II 2024, 662, Rz 28 und 29[↩]
