Wird mit einer Nichtzulassungsbeschwerde eine Divergenzrüge geltend gemacht, die ausschließlich Verfahrensrecht zum Gegenstand hat, so ist die Divergenzrüge zugleich als geltend gemachte Verfahrensrüge aufzufassen1. Der Grundsatz der Verfahrensbeschleunigung und des effektiven Rechtsschutzes kann dann eine Anwendung des § 116 Abs. 6 der Finanzgerichtsordnung rechtfertigen.
In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall klagt eine GmbH nach dem Wortlaut der Klageschrift als Rechtsnachfolgerin der A GmbH & Co. KG (A KG). Komplementärin der A KG war die A GmbH, ab dem Jahr 2003 die B GmbH. Kommanditisten waren X, Y und Z. Die C AG erwarb die Kommanditanteile an der A KG zum 31.05.2004 und verkaufte sie zum 01.09.2006 an die D GmbH. Mit Anteilskauf- und Übertragungsvertrag vom 19.12.2007 verkaufte und übertrug die D GmbH ihre Kommanditbeteiligung an der A KG an die GmbH. Zugleich schied die bisherige Komplementärin der A KG, die B GmbH, aus und die E GmbH wurde Komplementärin. Aufgrund eines Verschmelzungsvertrages vom 15.08.2008 wurde die E GmbH als übertragender Rechtsträger mit der GmbH verschmolzen, sodass das Vermögen der A KG im Wege der Anwachsung auf die klagende GmbH überging. Bei der GmbH fand für das Jahr 2007 eine Außenprüfung statt. In dem Prüfungsbericht vertraten die Prüferinnen die Auffassung, dass der Gewinn aus dem Verkauf des Mitunternehmeranteils von der D GmbH an die GmbH nicht -wie erklärt und verbeschieden- als steuerfreier Gewinn nach § 8b Abs. 6 des Körperschaftsteuergesetzes erfasst werden dürfe. Das Finanzamt setzte das Prüfungsergebnis mit dem Bescheid für 2007 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen der A KG vom 25.10.2016 um. Der dem Vertreter der GmbH zugegangene Feststellungsbescheid vom 25.10.2016 benennt im Adressfeld (teilweise handschriftlich) die „[F GmbH] für [F GmbH] als Rechtsnachfolgerin der [A KG]“. Den Einspruch der GmbH wies das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom 08.06.2020 als unbegründet zurück. Die Einspruchsentscheidung erging gegenüber der „[F GmbH] als Rechtsnachfolgerin der [A KG]“.
Die von der GmbH erhobene Klage wurde vom Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern als unzulässig abgewiesen2. Die GmbH macht mit ihrer eingelegten Nichtzulassungsbeschwerde ausdrücklich eine Zulassung der Revision zur Fortbildung des Rechts (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO) und wegen einer Divergenz zur Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO) geltend.
Auf diese Beschwerde der GmbH wegen Nichtzulassung der Revision hat der Bundesfinanzhof das finanzgerichtliche Urteil aufgehoben und die Sache an das Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen:
Die von der GmbH gerügte Divergenz gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO liegt vor. Das Urteil der Vorinstanz widerspricht dem BFH-Urteil vom 28.11.20193. Danach ist die GmbH klagebefugt. Die Klage und die Beschwerde können der GmbH als ehemaliger Kommanditistin der A KG zugerechnet werden.
Erlischt eine Personengesellschaft durch Vollbeendigung ohne Abwicklung, kann nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ein Gewinnfeststellungsbescheid nur noch von den früheren Gesellschaftern angefochten werden, deren Mitgliedschaft die Zeit berührt, die der anzufechtende Gewinnfeststellungsbescheid betrifft4. Die aus § 48 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a FGO folgende Befugnis der Personengesellschaft, in Prozessstandschaft für ihre Gesellschafter Rechtsbehelfe gegen die Gewinnfeststellungsbescheide einzulegen, endet mit deren Vollbeendigung. Insoweit lebt die bis zum Zeitpunkt der Vollbeendigung überlagerte Klagebefugnis der einzelnen Gesellschafter wieder auf5. Die Klagebefugnis geht deshalb -anders als etwa bei einer Klage gegen einen Gewerbesteuermessbescheid6- auch nicht auf den Gesamtrechtsnachfolger der Personengesellschaft über5. Ungeachtet dessen richtet sich ein Gewinnfeststellungsbescheid seinem Inhalt nach stets gegen die Gesellschafter (Mitunternehmer). Die Aufnahme einer nicht existierenden Personengesellschaft in das Adressfeld des Bescheides steht einer wirksamen Benennung des Inhaltsadressaten nicht entgegen, wenn sich aus dem Bescheid die weiteren Angaben über die Gesellschafter entnehmen lassen7.
Nach diesen Maßstäben wäre die GmbH als Rechtsnachfolgerin der A KG nicht klagebefugt. Gleichwohl kann die Klageschrift für den Fall, dass ihr Rubrum das fehlerhafte Rubrum der Einspruchsentscheidung spiegelbildlich fortführt, im Wege einer rechtsschutzgewährenden Auslegung dahin zu verstehen sein, dass sie als Klage eines oder mehrerer ehemaliger Gesellschafter ausgelegt wird.
Der BFH ist wiederholt von der Zulässigkeit einer Klage ausgegangen, die namens einer vollbeendeten Personengesellschaft eingelegt worden ist, wenn das Rubrum der Klageschrift spiegelbildlich dem -unzutreffenden- Rubrum der Einspruchsentscheidung entspricht, das die Gesellschaft fehlerhaft als Inhaltsadressatin aufführt, obwohl dem Finanzamt bereits im Zeitpunkt des Erlasses die Vollbeendigung der Personengesellschaft bekannt gewesen sein muss, und sich die Einspruchsentscheidung damit auf einen gegenüber den ehemaligen Gesellschaftern ergangenen Gewinnfeststellungsbescheid bezieht8. Dies hat der Bundesfinanzhof unter anderem damit begründet, dass Einspruchsführer bei zutreffender Auslegung nur diejenigen sein konnten, an die nach Eintritt der Vollbeendigung der Feststellungsbescheid zu richten war und die im Feststellungsbescheid aufgeführt waren9.
Danach ist die GmbH klagebefugt. Das Rubrum der Klage spiegelt das Rubrum der Einspruchsentscheidung wieder. Die GmbH ist auch ehemalige Kommanditistin der A KG. Sie hat am 19.12.2007 die Kommanditanteile an der A KG von der D GmbH erworben. Damit war sie im restlichen Zeitraum des Feststellungszeitraums 2007 Kommanditistin der A KG, sodass der Feststellungsbescheid 2007 nach Vollbeendigung der A KG unter anderem auch an die GmbH als Inhaltsadressatin hätte ergehen müssen. Soweit hingegen die Komplementär-GmbH der A KG -die E GmbH, deren Rechtsnachfolgerin die GmbH ist- nicht am Vermögen der A KG beteiligt war, kann diese durch die angefochtene Gewinnfeststellung unter keinem denkbaren Gesichtspunkt betroffen sein10. Gleiches gilt für die B GmbH als ehemalige vorherige Komplementärin.
Soweit das Finanzgericht eine Klagebefugnis der GmbH ausschließt, weil diese in ihrer Funktion als Einspruchsführerin die unrichtige Bezeichnung des Einspruchsführers eingeführt habe, kann dem nicht gefolgt werden. Denn das Finanzamt hat bereits selbst im Feststellungsbescheid 2007 vom 25.10.2016 den unrichtigen Inhaltsadressaten aufgenommen11. Hierdurch und auch durch die Übernahme des Fehlers in der Einspruchsentscheidung hat das Finanzamt selbst die Ursache für die fehlerhafte Bezeichnung des Inhaltsadressaten in der Einspruchsentscheidung gesetzt.
Da dem Finanzgericht aber durch diese fehlerhafte Anwendung der Bundesfinanzhof-Rechtsprechung gleichzeitig ein Verfahrensfehler gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO unterlaufen ist, macht der Bundesfinanzhof von der Möglichkeit gemäß § 116 Abs. 6 FGO Gebrauch.
Eine Zurückverweisung der Sache an das Finanzgericht zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung gemäß § 116 Abs. 6 FGO ist im Streitfall nicht deshalb ausgeschlossen, weil die GmbH insbesondere eine Divergenzrüge erhoben hat und sich nicht ausdrücklich auf einen Verfahrensfehler nach § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO beruft. § 116 Abs. 6 FGO erfasst auch Divergenzrügen, die ausschließlich Verfahrensrecht zum Gegenstand haben; denn in Fällen dieser Art erfüllt die Rüge zugleich die Tatbestandsvoraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO, sodass die Divergenzrüge zugleich als geltend gemachte Verfahrensrüge aufzufassen ist12. Dies entspricht auch dem Gesetzeszweck der Verfahrensbeschleunigung13 und dem effektiven Rechtsschutz14.
Auf die geltend gemachte Zulassung der Revision zur Rechtsfortbildung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 1 FGO) kommt es nicht mehr an.
Bundesfinanzhof, Beschluss vom 14. Januar 2026 – I B 21/25
- Bestätigung der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts[↩]
- FG Mecklenburg-Vorpommern, Urteil vom 07.05.2025 – 3 K 234/20[↩]
- BFH, Urteil vom 28.11.2019 – IV R 54/16, BFHE 266, 250, BStBl II 2023, 447[↩]
- vgl. z.B. BFH, Beschluss vom 13.02.2018 – IV R 37/15, BFH/NV 2018, 539, Rz 22, m.w.N.; BFH, Urteil vom 28.11.2019 – IV R 54/16, BFHE 266, 250, BStBl II 2023, 447, Rz 16[↩]
- vgl. z.B. BFH, Urteil vom 28.11.2019 – IV R 54/16, BFHE 266, 250, BStBl II 2023, 447, Rz 16, m.w.N.[↩][↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 62/11, BFH/NV 2015, 995, Rz 13[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 30.10.2024 – IV R 4/23, BFH/NV 2025, 265[↩]
- vgl. BFH, Beschluss vom 06.05.1998 – IV B 108/97, BFH/NV 1999, 146, unter 1.a aa; BFH, Urteile vom 22.01.2015 – IV R 62/11, BFH/NV 2015, 995, Rz 18; vom 28.11.2019 – IV R 54/16, BFHE 266, 250, BStBl II 2023, 447, Rz 18[↩]
- vgl. BFH, Urteil vom 01.07.2004 – IV R 4/03, BFH/NV 2005, 162, unter 2.a[↩]
- vgl. z.B. BFH, Urteile vom 28.11.2019 – IV R 54/16, BFHE 266, 250, BStBl II 2023, 447, Rz 23; vom 09.02.2011 – IV R 37/08, BFH/NV 2011, 1120, Rz 17, dort bezüglich einer notwendigen Beiladung[↩]
- zur Maßgeblichkeit des von der GmbH empfangenen Bescheides und nicht der Aktenausfertigung des Bescheides s. z.B. BFH, Urteil vom 21.06.2017 – V R 3/17, BFHE 259, 140, BStBl II 2018, 372, Rz 18, m.w.N.[↩]
- vgl. BVerwG, Beschlüsse vom 10.04.1992 – 9 B 142.91, NVwZ 1992, 890, unter 3.; vom 21.08.1997 – 8 B 151.97, NJW 1997, 3456 [Rz 2]; vom 19.11.2002 – 6 B 54.02, NVwZ/RR 2003, 514, unter 2.; Bier in Schoch/Schneider, Verwaltungsrecht, § 133 VwGO Rz 86; jeweils zur vergleichbaren Regelung in § 133 Abs. 6 VwGO[↩]
- vgl. BFH, Beschluss vom 27.06.2014 – IV B 12/14, BFH/NV 2014, 1570, Rz 2[↩]
- vgl. BFH, Beschlüsse vom 19.11.2009 – IV B 4/09, BFH/NV 2009, 657, unter 2.c; vom 22.09.2010 – IV B 120/09, BFH/NV 2011, 257, Rz 7; vom 09.11.2009 – III B 188/08, BFH/NV 2010, 667, unter II. 1.c; vom 30.10.2020 – IX B 18/20, BFH/NV 2021, 442, Rz 3[↩]
