1 € kann zu teu­er sein

Nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ist der steu­er­li­che Abzug von Ver­lus­ten aus der Betei­li­gung an einer GmbH dann nicht auf die Hälf­te des Ver­lus­tes begrenzt, wenn der Betei­lig­te kei­ner­lei Ein­nah­men aus der Betei­li­gung erzielt hat. Das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf hat nun jedoch in Anwen­dung die­ser Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs eine Begren­zung des Ver­lust­ab­zugs jedoch dann ange­nom­men, wenn der Betei­lig­te für sei­ne Betei­li­gung einen sym­bo­li­schen Kauf­preis von 1,- € erhal­ten hat.

1 € kann zu teu­er sein

Nach § 17 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 EStG in der für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung gehört zu den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb auch der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung von Antei­len an einer Kapi­tal­ge­sell­schaft, wenn der Ver­äu­ße­rer inner­halb der letz­ten fünf Jah­re am Kapi­tal der Gesell­schaft unmit­tel­bar oder mit­tel­bar zu min­des­tens 1 % betei­ligt war. Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ist dabei der Betrag, um den der Ver­äu­ße­rungs­preis nach Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten die Anschaf­fungs­kos­ten über­steigt.

Nach § 3 Nr. 40 Buchst. c EStG ist die Hälf­te des Ver­äu­ße­rungs­prei­ses im Sin­ne des § 17 Abs. 2 EStG steu­er­frei. Die hier­mit in wirt­schaft­li­chem Zusam­men­hang ste­hen­den Auf­wen­dun­gen sind nur zur Hälf­te abzu­zie­hen; denn nach § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG in der für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung dür­fen Betriebs­ver­mö­gens­min­de­run­gen, Betriebs­aus­ga­ben, Ver­äu­ße­rungs­kos­ten oder Wer­bungs­kos­ten, die mit den dem § 3 Nr. 40 EStG zugrun­de lie­gen­den Betriebs­ver­mö­gens­meh­run­gen oder Ein­nah­men in wirt­schaft­li­chem Zusam­men­hang ste­hen, unab­hän­gig davon, in wel­chem Ver­an­la­gungs­zeit­raum die Betriebs­ver­mö­gens­meh­run­gen oder Ein­nah­men anfal­len, bei der Ermitt­lung der Ein­künf­te nur zur Hälf­te abge­zo­gen wer­den. Ent­spre­chen­des gilt, wenn bei der Ermitt­lung der Ein­künf­te der Wert des Betriebs­ver­mö­gens oder des Anteils am Betriebs­ver­mö­gen oder die Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten oder der an deren Stel­le tre­ten­de Wert min­dernd zu berück­sich­ti­gen sind. Nach die­sen Vor­schrif­ten bleibt einer­seits die Hälf­te des vom Klä­ger erziel­ten Ver­äu­ße­rungs­prei­ses von 1.- € steu­er­frei (§ 3 Nr. 40 Buchst. c. EStG); ande­rer­seits sind die bei der Ermitt­lung des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns bzw. Ver­äu­ße­rungs­ver­lus­tes min­dernd zu berück­sich­ti­gen­den Anschaf­fungs­kos­ten nur zur Hälf­te abzieh­bar (3c Abs. 2 Satz 1, 2. Hs. EStG).

Aus den ein­schlä­gi­gen Ent­schei­dun­gen des Bun­des­fi­nanz­hofs 1 ergibt sich nichts ande­res. Nach die­sen Ent­schei­dun­gen ist der Abzug von Erwerbs­auf­wand (z.B. Betriebs­ver­mö­gens­min­de­run­gen, Anschaf­fungs­kos­ten oder Ver­äu­ße­rungs­kos­ten) im Zusam­men­hang mit Ein­künf­ten aus § 17 Abs. 1 und Abs. 4 EStG dann nicht nach § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG begrenzt, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge kei­ner­lei durch sei­ne Betei­li­gung ver­mit­tel­te Ein­nah­men hat. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat dies zum einen aus dem Wort­laut des § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG abge­lei­tet, wonach dem § 3 Nr. 40 EStG zugrun­de lie­gen­den Betriebs­ver­mö­gens­meh­run­gen oder Ein­nah­men "anfal­len" müs­sen, und zum ande­ren auf den Geset­zes­zweck ver­wie­sen, eine Dop­pel­be­güns­ti­gung – wie sie bei einer unbe­schränk­ten Abzugs­mög­lich­keit von mit (teil­wei­se) steu­er­be­frei­ten Ein­nah­men zusam­men­hän­gen­den Auf­wen­dun­gen ein­trä­te – zu ver­mei­den.

Ein sol­cher Fall ist vor­lie­gend jedoch nicht gege­ben. Denn anders als in den vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fäl­len hat der Klä­ger vor­lie­gend in Gestalt des Ver­äu­ße­rungs­prei­ses von 1.- €, der auch bezahlt wor­den ist, dem § 3 Nr. 40 EStG unter­fal­len­de Ein­nah­men – wenn auch in sehr gerin­ger Höhe – erhal­ten. Der Umstand, dass der Klä­ger aus der Ver­äu­ße­rung einen Ver­lust erlit­ten hat, schließt die Anwen­dung des § 3c Abs. 2 EStG nicht aus. Denn nach § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG kommt es kor­re­spon­die­rend mit § 3 Nr. 40 Buchst. c EStG allein dar­auf an, ob Ein­nah­men anfal­len, nicht hin­ge­gen dar­auf, ob die damit in wirt­schaft­li­chem Zusam­men­hang ste­hen­den Auf­wen­dun­gen – hier: die Anschaf­fungs­kos­ten – die Ein­nah­men unter- oder über­schrei­ten. Denn das Gesetz stellt in § 3 Nr. 40 Buchst. c Satz 1 EStG die Hälf­te des Ver­äu­ße­rungs­prei­ses (= Ein­nah­me) und nicht etwa einen etwai­gen Gewinn steu­er­frei und zieht umge­kehrt in § 3c Abs. 2 Satz 1, 2. Hs. EStG die mit den Ein­nah­men in wirt­schaft­li­chem Zusam­men­hang ste­hen­den Auf­wen­dun­gen eben­falls nur zur Hälf­te ab 2.

Auch die sehr gerin­ge Höhe des Ver­äu­ße­rungs­prei­ses ver­mag die Anwend­bar­keit des Halb­ein­künf­te­ver­fah­rens nicht aus­zu­schlie­ßen, da das Gesetz inso­weit kei­ne Gering­fü­gig­keits­gren­ze vor­sieht 3. Es mag zwar im Ergeb­nis als unbe­frie­di­gend emp­fun­den wer­den, dass – soweit bis­her kei­ne nach § 3 Nr. 40 EStG steu­er­frei­en Ein­nah­men aus der Betei­li­gung ange­fal­len sind – eine Anteils­ver­äu­ße­rung zu einem Preis von 1.- € die Anwen­dung des Halb­ab­zugs­ver­bo­tes aus­löst, wäh­rend eine Ver­äu­ße­rung zu 0.- € 4 einen unbe­schränk­ten Ver­lust­ab­zug ermög­li­chen wür­de 5. Dass Anteils­ver­äu­ße­run­gen zu 1.- € einer­seits und 0.- € ande­rer­seits inso­weit unter­schied­li­che Rechts­fol­gen aus­lö­sen, ist jedoch fol­ge­rich­tig, wenn man § 3c Abs. 2 Satz 1 EStG im Ein­klang mit der o. g. Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hof so ver­steht, dass die Anwen­dung des Halb­ab­zugs­ver­bots durch die Betei­li­gung ver­mit­tel­te Ein­nah­men – z. B. in Gestalt eines Ver­äu­ße­rungs­prei­ses – vor­aus­setzt.

Das Finanz­ge­richt ver­kennt nicht, dass ein Ver­äu­ße­rungs­preis in Höhe von 1 € nur sym­bo­li­scher Natur sein kann; ein sol­cher Preis wird aber auch des­we­gen gewählt, um die Ent­gelt­lich­keit des Rechts­ge­schäfts zu begrün­den 6. Eine Baga­tell­gren­ze ist im Gesetz nicht ent­hal­ten 7. Nach dem Wort­laut des § 3c Abs. 2 EStG ist zudem kei­ne ver­hält­nis­mä­ßi­ge Auf­tei­lung mög­lich 8.

Auch im Hin­blick auf die gegen die Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs geäu­ßer­te beacht­li­che Kri­tik 9 ist das Halb­ab­zugs­ver­bot gemäß § 3c Abs. 2 EStG jeden­falls dann anzu­wen­den, wenn zumin­dest eine gering­fü­gi­ge, durch die Betei­li­gung ver­mit­tel­te Ein­nah­me zugeht.

Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Urteil vom 9. Juli 2010 – 1 K 337/​07 E und
Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Urteil vom 14. April 2010 – 2 K 2190/​07 E

  1. BFH, Ent­schei­dun­gen vom 25.06.2009 – IX R 42/​08, BSt­Bl II 2010, 220; vom 14.07.2009 – IX R 8/​09, BFH/​NV 2010, 399; und vom 18.03.2010 – IX B 227/​09, BFH/​NV 2010, 1022[]
  2. vgl. BFH, Beschluss vom 18.03.2010 – IX B 227/​09, BFH/​NV 2010, 1022[]
  3. FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 14.04.2010 – 2 K 2190/​07 F; vgl. auch Bron/​Seidel, DStZ 2009, 859; Inte­mann, GStB 2009, 348; Kaufmann/​Stolte, FR 2009, 1121; Jehke/​Pitzal, DStR 2010, 1163; Dötsch/​Pung, DB 2010, 977; von Beckerath in Kirch­hof, EStG, § 3c Rn. 22[]
  4. vgl. dazu BFH, Urtei­le vom 05.03.1991 – VIII R 163/​86, BSt­Bl II 1991, 630; vom 18.08.1992 – VIII R 90/​89, BFH/​NV 1993, 158; und vom 01.08.1996 – VIII R 4/​92, BFH/​NV 1997, 215[]
  5. vgl. von Beckerath in Kirch­hof, EStG, § 3c Rn. 22[]
  6. vgl. auch Korn, DStR 2009, 2509, 2512 zu umsatz­steu­er­li­chen Grün­den[]
  7. vgl. Kaufmann/​Stolte, FR 2009, 1121, 1125[]
  8. vgl. Bron/​Seidel, DStZ 2009, 859, 862 f.[]
  9. z. B. Begrün­dung des Gesetz­ent­wur­fes der Bun­des­re­gie­rung vom 28.05.2010, BR-Drs. 318/​10, S. 74; von Beckerath in Kirch­hof, Kom­men­tar zum EStG, 9. Aufl. 2010, § 3c Rz. 22; jeweils mit mate­ri­ell- und ver­fah­rens­recht­li­chen Beden­ken[]