For­de­rungs­ver­zicht – und die Gewerb­lich­keits­fik­ti­on bei aus­län­di­schen Gesell­schaf­ten

Zu den bei aus­län­di­schen Kör­per­schaf­ten nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG als gewerb­lich fin­gier­ten Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung oder Ver­äu­ße­rung inlän­di­schen Grund­be­sit­zes gehört nicht der Ertrag aus einem gläu­bi­ger­sei­ti­gen Ver­zicht auf die Rück­zah­lung eines Dar­le­hens, mit dem die Kör­per­schaft den Erwerb der Immo­bi­lie finan­ziert hat­te.

For­de­rungs­ver­zicht – und die Gewerb­lich­keits­fik­ti­on bei aus­län­di­schen Gesell­schaf­ten

In dem hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall waren die erziel­ten Ein­künf­te einer luxem­bur­gi­schen S.a.r.l. aus der Ver­mie­tung und der Ver­äu­ße­rung des inlän­di­schen Grund­stücks gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG inlän­di­sche Ein­künf­te i.S. der beschränk­ten Steu­er­pflicht (§ 2 Nr. 1 KStG).

Der ‑vor­ran­gi­ge- Tat­be­stand der beschränk­ten Steu­er­pflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb i.S. der §§ 15 bis 17 EStG, für den im Inland eine Betriebs­stät­te unter­hal­ten wird oder ein stän­di­ger Ver­tre­ter bestellt ist) liegt im Fall der S.a.r.l. man­gels inlän­di­scher Betriebs­stät­te und stän­di­gen Ver­tre­ters nicht vor.

Auch sind die Vor­aus­set­zun­gen der beschränk­ten Steu­er­pflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 1 EStG nicht erfüllt. Nach die­ser Bestim­mung sind gewerb­li­che Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung (Dop­pel­buchst. aa) oder Ver­äu­ße­rung (Dop­pel­buchst. bb) u.a. von inlän­di­schem unbe­weg­li­chem Ver­mö­gen beschränkt steu­er­pflich­tig, soweit sie nicht unter § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG fal­len. Die Vor­schrift ist im Streit­fall nicht ein­schlä­gig, weil es sich bei den Ein­nah­men der S.a.r.l. aus der Ver­mie­tung und der Ver­äu­ße­rung des streit­be­fan­ge­nen Grund­stücks nicht um gewerb­li­che Ein­künf­te i.S. von § 15 Abs. 2 EStG han­delt. Die Rege­lung des § 8 Abs. 2 KStG, der zufol­ge bei den unbe­schränkt Steu­er­pflich­ti­gen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG alle Ein­künf­te als Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb zu behan­deln sind, gilt nicht für die beschränk­te Steu­er­pflicht. Das streit­be­fan­ge­ne Grund­stück war nach den von den Betei­lig­ten nicht in Zwei­fel gezo­ge­nen tatrich­ter­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt das ein­zi­ge Ver­mie­tungs- und Ver­äu­ße­rungs­ob­jekt der S.a.r.l., so dass es sich bei den Miet­ein­künf­ten ori­gi­när um sol­che aus Ver­mö­gens­ver­wal­tung (Ver­mie­tung und Ver­pach­tung, vgl. § 21 EStG) und nicht um sol­che aus gewerb­li­cher Tätig­keit (§ 15 Abs. 2 EStG) gehan­delt hat 1.

Über das Feh­len der ori­gi­nä­ren Gewerb­lich­keit hilft indes­sen die Fik­ti­on des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG hin­weg. Danach "gel­ten" auch die Ein­künf­te aus den in Satz 1 der Norm beschrie­be­nen Tätig­kei­ten, die von einer Kör­per­schaft i.S. des § 2 Nr. 1 KStG erzielt wer­den, die mit einer Kapi­tal­ge­sell­schaft oder sons­ti­gen juris­ti­schen Per­son i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 KStG ver­gleich­bar ist, als Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb. Vom Vor­lie­gen die­ser Vor­aus­set­zun­gen ist im Streit­fall aus­zu­ge­hen. Zwar hat das Finanz­ge­richt kei­ne aus­drück­li­chen Fest­stel­lun­gen dazu getrof­fen, inwie­fern die luxem­bur­gi­sche S.à.r.l. im Rah­men eines Typen­ver­gleichs einer deut­schen Kapi­tal­ge­sell­schaft (GmbH oder AG) oder sons­ti­gen juris­ti­schen Per­son ent­spricht; es hat dies viel­mehr offen­kun­dig als selbst­ver­ständ­lich vor­aus­ge­setzt. Für die Zwe­cke des Revi­si­ons­ver­fah­rens kann unter­stellt wer­den, dass die­se Annah­me zutrifft.

Der durch den For­de­rungs­ver­zicht ver­ur­sach­te Ertrag ist jedoch im Rah­men der Ermitt­lung der Ein­künf­te des sonach fik­ti­ven Gewer­be­be­triebs nicht gewinn­wirk­sam zu berück­sich­ti­gen. Denn es han­delt sich dabei weder um Ein­nah­men aus der Ver­mie­tung und Ver­pach­tung noch um sol­che aus der Ver­äu­ße­rung des inlän­di­schen Grund­stücks. Die gesetz­li­che Umqua­li­fi­zie­rung der Ver­mie­tungs- und Ver­äu­ße­rungs­ein­künf­te in gewerb­li­che Ein­künf­te gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG ändert dar­an nichts.

Die gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG (fik­tiv) gewerb­li­chen Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung sowie aus Ver­äu­ße­rung sind ‑eben­so wie die ori­gi­när gewerb­li­chen Ein­künf­te aus jenen Tätig­kei­ten nach Satz 1 der Vor­schrift- man­gels anders­lau­ten­der gesetz­li­cher Vor­ga­ben nach Maß­ga­be von § 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 4 ff. EStG zu ermit­teln. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat dies zu der bis 2008 gel­ten­den Fas­sung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG ent­schie­den, wel­cher bereits eine der heu­ti­gen Rege­lung ent­spre­chen­de Umqua­li­fi­zie­rung von Ein­künf­ten aus der Ver­äu­ße­rung inlän­di­schen unbe­weg­li­chen Grund­ver­mö­gens in gewerb­li­che Ein­künf­te ange­ord­net hat­te 2. Nichts ande­res gilt für die mit dem Jah­res­steu­er­ge­setz 2009 vom 19.12 2008 3 geschaf­fe­ne, im Streit­jahr anwend­ba­re Fas­sung der Vor­schrift, die zusätz­lich auch die Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung inlän­di­schen unbe­weg­li­chen Grund­ver­mö­gens ‑die zuvor, wenn sie nicht unter § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG fie­len, der beschränk­ten Steu­er­pflicht nach § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG unter­la­gen- in die Umqua­li­fi­zie­rung als gewerb­li­che Ein­künf­te ein­be­zieht 4.

Im Streit­fall sind die umqua­li­fi­zier­ten Ver­mie­tungs- und Ver­äu­ße­rungs­ein­künf­te somit durch Betriebs­ver­mö­gens­ver­gleich gemäß § 4 Abs. 1 EStG zu ermit­teln. Eine Ermitt­lung durch Ein­nah­men-/Über­schuss­rech­nung gemäß § 4 Abs. 3 EStG ist hier aus­ge­schlos­sen (und wird von der S.a.r.l. auch nicht ange­strebt), weil die S.a.r.l. über die betref­fen­den Ein­künf­te jeden­falls frei­wil­lig Buch geführt und den Gewinn durch Betriebs­ver­mö­gens­ver­gleich ermit­telt hat 5. Auf die vom Finanz­amt in sei­ner Revi­si­ons­er­wi­de­rung erör­ter­ten Fra­gen, ob die S.a.r.l. nach luxem­bur­gi­schem Recht buch­füh­rungs­pflich­tig gewe­sen sei und ob eine sol­che Buch­füh­rungs­pflicht gemäß § 140 AO auch für Zwe­cke der inlän­di­schen Besteue­rung von Bedeu­tung wäre, kommt es mit­hin im Streit­fall nicht an.

Obgleich es in den Kon­stel­la­tio­nen des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG an einem rea­len inlän­di­schen Betriebs­ver­mö­gen fehlt, ist sonach für die Zwe­cke der Gewinn­ermitt­lung nach § 4 Abs. 1 EStG ein Ver­mö­gens­ver­gleich zwi­schen einem Anfangs- und einem End­be­stand eines (fik­ti­ven) Betriebs­ver­mö­gens durch­zu­füh­ren 6.

Zu den in den Bestands­ver­gleich ein­zu­be­zie­hen­den Wirt­schafts­gü­tern gehö­ren die betref­fen­de inlän­di­sche Immo­bi­lie und die For­de­run­gen und Ver­bind­lich­kei­ten, die mit den inlän­di­schen Ein­kunfts­quel­len (d.h. der Ver­mie­tungs- bzw. Ver­äu­ße­rungs­tä­tig­keit) im wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang ste­hen 7. Unter­schied­li­che Auf­fas­sun­gen bestehen dar­über, ob eine ein­heit­li­che Gewinn­ermitt­lung für alle umqua­li­fi­zier­ten Ein­künf­te zu erfol­gen hat 8 oder ob Ver­mie­tungs- und Ver­pach­tungs­ein­künf­te einer­seits und Ver­äu­ße­rungs­ein­künf­te ande­rer­seits in zwei Sche­du­len getrennt zu ermit­teln sind 9.

Die­ser Fra­ge muss im anhän­gi­gen Ver­fah­ren jedoch nicht nach­ge­gan­gen wer­den. Denn die Ver­bind­lich­keit aus dem der S.a.r.l. von der B‑L.P. gewähr­ten Dar­le­hen wür­de weder bei einer ein­heit­li­chen noch bei einer getrenn­ten Gewinn­ermitt­lung zu den steu­er­wirk­sam in die Bestands­ver­glei­che ein­zu­be­zie­hen­den Wirt­schafts­gü­tern gehö­ren. Zwar besteht zwi­schen dem Dar­le­hen und der Ver­mie­tungs- und Ver­äu­ße­rungs­tä­tig­keit der S.a.r.l. ein wirt­schaft­li­cher Zusam­men­hang (Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang). Denn die Dar­le­hens­mit­tel sind von der S.a.r.l. ver­wen­det wor­den, um das inlän­di­sche Grund­stück zu erwer­ben, wel­ches sie sodann ver­mie­tet und spä­ter ver­äu­ßert hat. Jedoch ver­mag eine Wert­ver­än­de­rung die­ser Ver­bind­lich­keit nicht zu Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung oder zu Ver­äu­ße­rungs­ein­künf­ten i.S. des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG füh­ren.

Die Steu­er­bar­keit nach § 49 EStG bezieht und beschränkt sich auf die dort abschlie­ßend auf­ge­führ­ten inlän­di­schen Ein­kunfts­quel­len und Tätig­kei­ten (Objekt­steu­er­prin­zip). Auch die den beschränkt Steu­er­pflich­ti­gen tref­fen­de Ein­künf­teer­mitt­lung rich­tet sich daher nur auf die­se steu­er­ba­ren Ein­künf­te 10. In die Besteue­rung des nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f i.V.m. § 4 Abs. 1 EStG ermit­tel­ten Ergeb­nis­ses dür­fen daher nur Ein­künf­te aus der Ver­mie­tung und Ver­pach­tung (Satz 1 Dop­pel­buchst. aa) und Ver­äu­ße­rung (Satz 1 Dop­pel­buchst. bb) inlän­di­schen unbe­weg­li­chen Ver­mö­gens ein­be­zo­gen wer­den. Es ist nichts dafür ersicht­lich, dass die Umqua­li­fi­zie­rung der Ein­künf­te durch § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG in gewerb­li­che Ein­künf­te und der damit ver­bun­de­ne Wech­sel der Gewinn­ermitt­lungs­art den Umfang der der beschränk­ten Steu­er­pflicht unter­lie­gen­den Ein­kunfts­quel­len oder Tätig­kei­ten erwei­tern soll­te 11. Ins­be­son­de­re wird durch die Fik­ti­on der Gewerb­lich­keit nach all­ge­mei­ner ‑und zutref­fen­der- Auf­fas­sung kei­ne inlän­di­sche Betriebs­stät­te fin­giert 12, wel­cher die Fremd­fi­nan­zie­rungs­ver­bind­lich­keit zuge­ord­net wer­den könn­te.

Aus der Geset­zes­his­to­rie ergibt sich kein Anhalt dafür, dass der Gesetz­ge­ber mit der Gewerb­lich­keits­fik­ti­on des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG zugleich eine Erwei­te­rung der der beschränk­ten Steu­er­pflicht unter­lie­gen­den Ein­kunfts­quel­len und Tätig­kei­ten beab­sich­tigt hat. Bis ein­schließ­lich 1993 wur­den außer­halb der Betriebs­stät­ten­be­steue­rung nur die Erträ­ge aus­län­di­scher Kör­per­schaf­ten aus dem Immo­bi­li­en­be­sitz als inlän­di­sche Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG besteu­ert; Gewin­ne aus der Ver­äu­ße­rung von inlän­di­schem Grund­be­sitz waren nicht steu­er­bar. Die­se Lücke ist mit dem Gesetz zur Bekämp­fung des Miss­brauchs und zur Berei­ni­gung des Steu­er­rechts (Miß­brauchs­be­kämp­fungs- und Steu­er­be­rei­ni­gungs­ge­setz) 13 durch Schaf­fung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG geschlos­sen wor­den, wel­cher erst­mals die Ver­äu­ße­rungs­ge­win­ne erfasst und ‑soweit sie nicht ohne­hin gewerb­li­cher Natur waren- in Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb umqua­li­fi­ziert hat. Die Ein­be­zie­hung auch der Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung in den Anwen­dungs­be­reich des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG ‑wel­cher dem § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG vor­geht- durch das Jah­res­steu­er­ge­setz 2009 ist damit begrün­det wor­den 14, dass die Auf­tei­lung von Ver­äu­ße­rungs­ge­win­nen als Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb einer­seits und Ver­mie­tungs­ein­künf­ten als sol­che aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung ande­rer­seits "zu einer Auf­spal­tung von ein­heit­li­chen wirt­schaft­li­chen Vor­gän­gen in ver­schie­de­ne Ein­kunfts­ar­ten und damit ein­her­ge­hend zur Anwen­dung unter­schied­li­cher Ein­kunfts­er­mitt­lungs­ar­ten" füh­re, ohne dass es hier­für eine ein­leuch­ten­de Recht­fer­ti­gung gebe. Mit der Ände­rung des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f EStG wür­den "die einer gewerb­li­chen Tätig­keit des beschränkt Steu­er­pflich­ti­gen zuzu­ord­nen­den Ein­künf­te aus der zeit­lich begrenz­ten Über­las­sung von Grund­be­sitz und Rech­ten künf­tig unab­hän­gig von einer inlän­di­schen Betriebs­stät­te oder einem stän­di­gen Ver­tre­ter im Inland als gewerb­li­che Ein­künf­te besteu­ert, so dass in sol­chen Fäl­len sowohl die lau­fen­den Ver­mie­tungs­ein­künf­te als auch der Ver­äu­ße­rungs­er­lös den glei­chen Gewinn­ermitt­lungs­vor­schrif­ten unter­lie­gen". Der Geset­zes­be­grün­dung ist mit­hin zu ent­neh­men, dass die bis­her allein dem Tat­be­stand des § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG zuge­ord­ne­ten lau­fen­den Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung des unbe­weg­li­chen Inlands­ver­mö­gens nun­mehr einer ande­ren Ein­künf­teer­mitt­lungs­art unter­stellt wer­den soll­ten. Dafür, dass nach dem Wil­len des Gesetz­ge­bers damit zugleich eine Erwei­te­rung des Objekts der unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht ver­bun­den sein soll­te, fehlt es an jeg­li­chem Anhalt.

Die Wert­ver­än­de­rung der Fremd­fi­nan­zie­rungs­ver­bind­lich­keit für den Grund­stücks­er­werb gehört nicht zu den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung; sie ist auch kein Bestand­teil des Gewinns aus der Grund­stücks­ver­äu­ße­rung und ist daher im Rah­men der Ermitt­lung der nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 2 EStG zu ver­steu­ern­den fik­tiv gewerb­li­chen inlän­di­schen Ein­künf­te nicht zu berück­sich­ti­gen 15.

Für die Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung (§ 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 1 Dop­pel­buchst. aa EStG) kann auf § 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG zurück­ge­grif­fen wer­den, der sei­ner­seits grund­sätz­lich die Ein­künf­te des § 21 EStG umfasst 16. Danach gehö­ren zu den Ein­nah­men aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung die Gegen­leis­tun­gen für die zeit­lich begrenz­te Über­las­sung des Miet­ob­jekts sowie alle sons­ti­gen Ent­gel­te, die in einem objek­ti­ven tat­säch­li­chen Zusam­men­hang mit die­ser Ein­kunfts­art ste­hen und durch die­se ver­an­lasst sind 17.

Der durch den Ver­zicht auf die Dar­le­hens­for­de­rung ent­ste­hen­de Ver­mö­gens­zu­wachs der S.a.r.l. steht nicht in einem Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang zur Ver­mie­tung des streit­ge­gen­ständ­li­chen Grund­stücks durch die S.a.r.l. Die Ver­mie­tung war zum Zeit­punkt des Ver­zichts bereits seit meh­re­ren Mona­ten been­det, weil die S.a.r.l. das Grund­stück ver­äu­ßert hat­te. Der Ver­zicht auf die Dar­le­hens­for­de­rung hat­te sei­ne Ursa­che dar­in, dass die S.a.r.l., nach­dem sie das Grund­stück ver­äu­ßert und die ander­wei­ti­gen Ver­bind­lich­kei­ten bedient hat­te, zur Rück­zah­lung der Dar­le­hens­va­lu­ta außer­stan­de war und die Dar­le­hens­ge­be­rin und mit­tel­ba­re Gesell­schaf­te­rin B‑L.P. offen­kun­dig bestrebt gewe­sen ist, eine Insol­venz der S.a.r.l. zu ver­mei­den. Ein inne­rer Sach­zu­sam­men­hang zur vor­ma­li­gen ent­gelt­li­chen Gebrauchs­über­las­sung kann dar­aus nicht abge­lei­tet wer­den. Der Umstand, dass die S.a.r.l. mit dem Dar­le­hen den Grund­stücks­er­werb finan­ziert hat­te, hat zwar dazu geführt, dass die wäh­rend der Ver­mie­tungs­zeit ange­fal­le­nen Dar­le­hens­zin­sen als Betriebs­aus­ga­ben gewinn­min­dernd zu berück­sich­ti­gen waren. Ent­ge­gen der Sicht­wei­se des BMF folgt dar­aus aber kei­nes­wegs, dass des­halb auch das für den Erwerb der Ver­mö­gens­sub­stanz auf­ge­nom­me­ne Dar­le­hens­stamm­recht als im Inland steu­er­ver­haf­tet ange­se­hen wer­den müss­te. Von einem unzu­läs­si­gen "Cher­ry picking" sei­tens der S.a.r.l. kann mit­hin nicht die Rede sein.

Die infol­ge des Ver­zichts auf die Dar­le­hens­for­de­rung ein­ge­tre­te­ne Ver­mö­gens­meh­rung gehört auch nicht zum Ver­äu­ße­rungs­ge­winn i.S. von § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. f Satz 1 Dop­pel­buchst. bb EStG aus dem Ver­kauf des Grund­stücks. Ver­äu­ße­rungs­ge­winn im Sin­ne der vor­ge­nann­ten Vor­schrift ist der Ver­äu­ße­rungs­preis abzüg­lich Anschaf­fungs- bzw. Her­stel­lungs­kos­ten und Ver­äu­ße­rungs­kos­ten 18. Die ver­zichts­be­ding­te Ver­mö­gens­meh­rung kann nicht als Bestand­teil des der S.a.r.l. zuge­flos­se­nen Kauf­prei­ses ange­se­hen wer­den; denn es han­delt sich dabei nicht um eine Gegen­leis­tung für die Über­tra­gung des Eigen­tums an dem Grund­stück. Der ein­zi­ge Zusam­men­hang zwi­schen dem Dar­le­hens­ver­zicht und dem Ver­kaufs­er­lös ist der Umstand, dass die gerin­ge Höhe des erziel­ten Kauf­prei­ses die Ursa­che für die pre­kä­re Ver­mö­gens­la­ge der S.a.r.l. gewe­sen ist, wel­che sodann den For­de­rungs­ver­zicht aus­ge­löst hat. Dies führt jedoch nicht dazu, die ver­zichts­be­ding­te Ver­mö­gens­meh­rung aus wirt­schaft­li­cher Sicht als Gegen­leis­tung zur Eigen­tums­ver­schaf­fung zu wer­ten.

Sonach han­delt es sich bei der ver­zichts­be­ding­ten Ver­mö­gens­meh­rung nicht um der beschränk­ten Steu­er­pflicht unter­lie­gen­de inlän­di­sche Ein­künf­te der S.a.r.l. Auf die zwi­schen den Betei­lig­ten des Wei­te­ren strei­ti­ge Fra­ge, ob auf der Grund­la­ge der Rechts­auf­fas­sung von Finanz­amt und BMF das Besteue­rungs­recht der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land nach dem für das Streit­jahr gel­ten­den Abkom­men mit dem Groß­her­zog­tum Luxem­burg zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung aus­ge­schlos­sen wäre oder nicht, kommt es somit für die Ent­schei­dung des Rechts­streits nicht an.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 7. Dezem­ber 2016 – I R 76/​14

  1. vgl. zur Abgren­zung z.B. Schmidt/​Wacker, a.a.O., § 15 Rz 47 ff., 80 ff.[]
  2. BFH, Urtei­le vom 05.06.2002 – I R 81/​00, BFHE 199, 300, BSt­Bl II 2004, 344, und – I R 105/​00, BFH/​NV 2002, 1433[]
  3. BGBl I 2008, 2794, BSt­Bl I 2009, 74[]
  4. BFH, Beschluss vom 15.10.2015 – I B 93/​15, BFHE 251, 309, BSt­Bl II 2016, 66; BMF, Schrei­ben vom 16.05.2011, BSt­Bl I 2011, 530 Rz 7; Pef­fer­mann in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 49 EStG Rz 633; Gosch in Kirch­hof, a.a.O., § 49 Rz 45 f.; Blümich/​Wied, § 49 EStG Rz 138 f.; Schmidt/​Loschelder, a.a.O., § 49 Rz 59; Frot­scher in Frotscher/​Geurts, EStG, § 49 Rz 198; zwei­felnd Drüen, Jahr­buch der Fach­an­wäl­te für Steu­er­recht ‑JbFSt- 2010/​2011, S. 837 f.[]
  5. vgl. BFH, Beschluss in BFHE 251, 309, BSt­Bl II 2016, 66[]
  6. vgl. BFH, Beschluss in BFHE 251, 309, BSt­Bl II 2016, 66; den Begriff des Betriebs­ver­mö­gens in die­sem Zusam­men­hang ableh­nend Was­ser­mey­er, Inter­na­tio­na­les Steu­er­recht ‑IStR- 2009, 238, 239; Schmid/​Renner, Finanz-Rund­schau ‑FR- 2012, 463, 465; ande­rer Ansicht Huschke/​Hartwig, IStR 2008, 745, 747; Pef­fer­mann in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 49 EStG Rz 633[]
  7. vgl. Huschke/​Hartwig, IStR 2008, 745, 747; Lieber/​Wagner, Die Unter­neh­mens­be­steue­rung ‑Ubg- 2012, 229, 236; Frot­scher in Frotscher/​Geurts, a.a.O., § 49 Rz 199[]
  8. so BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2011, 530, Rz 8 f.; Pef­fer­mann in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 49 EStG Rz 633[]
  9. in die­sem Sin­ne Men­sching, DStR 2009, 96, 98; Gosch in Kirch­hof, a.a.O., § 49 Rz 46 a.E.; Lieber/​Wagner, Ubg 2012, 229, 236[]
  10. BFH, Urteil vom 17.12 1997 – I R 95/​96, BFHE 185, 16, BSt­Bl II 1998, 260[]
  11. vgl. Was­ser­mey­er, IStR 2009, 238, 240; Gläser/​Birk, IStR 2011, 762, 763 f.; Schmid/​Renner, FR 2012, 463, 465; Pef­fer­mann in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 49 EStG Rz 633[]
  12. so auch BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2011, 530, Rz 15[]
  13. vom 21.12 1993, BGBl I 1993, 2310, BSt­Bl I 1994, 50[]
  14. BT-Drs. 16/​10189, S. 58 f.[]
  15. eben­so Gün­kel, JbFSt 2010/​2011, 826, 834; Gosch in Kirch­hof, a.a.O., § 49 Rz 46; Blümich/​Wied, § 49 EStG Rz 138; Pef­fer­mann in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 49 EStG Rz 633; H. Fischer/​Dominik, Inter­na­tio­na­le Wirt­schafts­brie­fe 2011, 163, 166 ff.; H. Fischer, Steu­er­be­ra­ter Woche 2011, 554, 556; Gläser/​Birk, IStR 2011, 762, 764; Lieber/​Wagner, Ubg 2012, 229, 236; Traut­mann, IStR 2016, 10, 12[]
  16. s. z.B. Gosch in Kirch­hof, a.a.O., § 49 Rz 85; Schmidt/​Loschelder, a.a.O., § 49 Rz 109[]
  17. vgl. Blümich/​Schallmoser, § 21 EStG Rz 232[]
  18. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 199, 300, BSt­Bl II 2004, 344, und in BFH/​NV 2002, 1433, sowie vom 22.08.2006 – I R 6/​06, BFHE 215, 103, BSt­Bl II 2007, 163[]