Unter­halts­auf­wen­dun­gen an im Aus­land leben­de Ange­hö­ri­ge

Der Bun­des­fi­nanz­hof sei­ne bis­he­ri­ge Recht­spre­chung zur steu­er­li­chen Berück­sich­ti­gung von Unter­halts­zah­lun­gen an im Aus­land leben­de Verwandte/​Ehegatten modi­fi­ziert:

Unter­halts­auf­wen­dun­gen an im Aus­land leben­de Ange­hö­ri­ge

Unter­halts­auf­wen­dun­gen sind dann als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen steu­er­lich abzieh­bar, wenn die unter­hal­te­ne Per­son gegen­über dem Steu­er­pflich­ti­gen gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt ist. Gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt sind die Per­so­nen, denen gegen­über der Steu­er­pflich­ti­ge nach dem Zivil­recht unter­halts­ver­pflich­tet ist. Dies sind unter ande­rem Ver­wand­te in gera­der Linie (Kin­der, Enkel, Eltern). Aller­dings setzt die Unter­halts­be­rech­ti­gung inso­weit zivil­recht­lich die Unter­halts­be­dürf­tig­keit der unter­hal­te­nen Per­son vor­aus (§ 1602 BGB).

Nach der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs konn­te im Rah­men einer typi­sie­ren­den Betrach­tungs­wei­se die Bedürf­tig­keit der unter­stütz­ten Per­son dem Grun­de nach unter­stellt wer­den (sog. abs­trak­te Betrach­tungs­wei­se). Die­se Recht­spre­chung hat der Bun­des­fi­nanz­hof nun­mehr auf­ge­ge­ben und ent­schie­den, dass die Bedürf­tig­keit der unter­hal­te­nen Per­son jeweils kon­kret zu bestim­men ist und nicht unter­stellt wer­den kann. Bei der danach erfor­der­li­chen kon­kre­ten Betrach­tungs­wei­se sei auch zu berück­sich­ti­gen, dass für voll­jäh­ri­ge Kin­der eine gene­rel­le Erwerbs­ob­lie­gen­heit bestehe. Mög­li­che Ein­künf­te aus einer unter­las­se­nen Erwerbs­tä­tig­keit könn­ten des­halb der Bedürf­tig­keit ent­ge­gen ste­hen, falls eine Erwerbs­tä­tig­keit zumut­bar sei. Im Streit­fall ging es um den Abzug von Unter­halts­auf­wen­dun­gen an in der Tür­kei leben­de erwach­se­ne Kin­der des Steu­er­pflich­ti­gen.

Eben­falls ent­schied der Bun­des­fi­nanz­hof, dass bei als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen gel­tend gemach­ten Unter­halts­zah­lun­gen an die im Aus­land leben­de Ehe­frau weder die Bedürf­tig­keit noch die Erwerbs­ob­lie­gen­heit der Ehe­frau zu prü­fen sei. Anders als der Ver­wand­ten­un­ter­halt wer­de der Ehe­gat­ten­un­ter­halt zivil­recht­lich auch jen­seits der Bedürf­tig­keit geschul­det. Der haus­halts­füh­ren­de Ehe­gat­te sei nicht ver­pflich­tet, zunächst sei­ne Arbeits­kraft zu ver­wer­ten. In die­sem zwei­ten vom BFH ent­schie­de­nen Fall unter­stütz­te der Steu­er­pflich­ti­ge sei­ne nicht berufs­tä­ti­ge Ehe­frau, die mit den in Aus­bil­dung befind­li­chen Kin­dern in Bos­ni­en-Her­ze­go­wi­na leb­te.

Inhalts­über­sicht


  • [1]»“>Kindesunterhalt/​Verwandtenunterhalt [1]
  • [11]»“>Ehe­gat­ten­un­ter­halt [11]

Vor­aus­set­zung für die Annah­me einer gesetz­li­chen Unter­halts­be­rech­ti­gung im Sin­ne des § 33a Abs. 1 EStG ist die Bedürf­tig­keit des Unter­halts­emp­fän­gers im Sin­ne des § 1602 BGB. Nach der soge­nann­ten kon­kre­ten Betrach­tungs­wei­se kann die Bedürf­tig­keit des Unter­halts­emp­fän­gers nicht typi­sie­rend unter­stellt wer­den [2].

Die kon­kre­te Betrach­tungs­wei­se führt dazu, dass die zivil­recht­li­chen Vor­aus­set­zun­gen eines Unter­halts­an­spruchs (§§ 1601 bis 1603 BGB) vor­lie­gen müs­sen und die Unter­halts­kon­kur­ren­zen (§§ 1606, 1608 BGB) zu beach­ten sind.

Bei land­wirt­schaft­lich täti­gen Ange­hö­ri­gen greift die wider­leg­ba­re Ver­mu­tung, dass die­se nicht unter­halts­be­dürf­tig sind, soweit der land­wirt­schaft­li­che Betrieb in einem nach den Ver­hält­nis­sen des Wohn­sitz­staa­tes übli­chen Umfang und Rah­men betrie­ben wird [3].

Erwach­sen einem Steu­er­pflich­ti­gen Auf­wen­dun­gen für den Unter­halt einer dem Steu­er­pflich­ti­gen oder sei­nem Ehe­gat­ten gegen­über gesetz­lich unter­halts­be­rech­tig­ten Per­son, so wird auf Antrag die Ein­kom­men­steu­er dadurch ermä­ßigt, dass die Auf­wen­dun­gen bis zu 7.680 EUR im Kalen­der­jahr vom Gesamt­be­trag der Ein­künf­te abge­zo­gen wer­den (§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG). Bei Unter­halts­zah­lun­gen an Emp­fän­ger im Aus­land bestimmt § 33a Abs. 1 Satz 5 2. Halb­satz EStG zusätz­lich, dass nach inlän­di­schen Maß­stä­ben zu beur­tei­len ist, ob der Steu­er­pflich­ti­ge zum Unter­halt gesetz­lich ver­pflich­tet ist.

Die von § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG ver­lang­te gesetz­li­che Unter­halts­be­rech­ti­gung setzt u.a. vor­aus, dass der poten­ti­ell Unter­halts­be­rech­tig­te außer­stan­de ist, sich zu unter­hal­ten, mit­hin bedürf­tig ist (§ 1602 BGB). Nach der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs [4] ist aber im Rah­men einer typi­sie­ren­den Betrach­tungs­wei­se die Bedürf­tig­keit der unter­stütz­ten Per­son dem Grun­de nach zu unter­stel­len. Danach reich­te es aus, dass die unter­hal­te­ne Per­son dem Grun­de nach gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt und bedürf­tig war. Auf das Bestehen einer kon­kre­ten Unter­halts­be­rech­ti­gung kam es nach die­ser sog. abs­trak­ten Betrach­tungs­wei­se nicht an. Hier­an hält der Bun­des­fi­nanz­hof nicht mehr fest.

Die von § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG vor­aus­ge­setz­te gesetz­li­che Unter­halts­be­rech­ti­gung rich­tet sich nach dem Zivil­recht [5]. Gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt sind damit die­je­ni­gen Per­so­nen, denen gegen­über der Steu­er­pflich­ti­ge nach dem Bür­ger­li­chen Gesetz­buch unter­halts­ver­pflich­tet ist. Dies sind nach § 1601 BGB Ver­wand­te in gera­der Linie im Sin­ne des § 1589 Satz 1 BGB, wie z.B. Kin­der, Enkel, Eltern und Groß­el­tern, nicht hin­ge­gen Ver­wand­te in der Sei­ten­li­nie; gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt sind fer­ner nach §§ 1360 ff., 1570 BGB Ehe­gat­ten unter­ein­an­der.

Der gesetz­li­chen Unter­halts­ver­pflich­tung der Ver­wand­ten in gera­der Linie gemäß § 1601 BGB ist jedoch die gesetz­li­che Unter­halts­be­rech­ti­gung im Sin­ne des § 1602 BGB gegen­über­zu­stel­len. Gemäß § 1602 Abs. 1 BGB ist unter­halts­be­rech­tigt nur, wer außer Stan­de ist, sich selbst zu unter­hal­ten. Nach § 1602 Abs. 1 BGB setzt die Unter­halts­be­rech­ti­gung somit die Bedürf­tig­keit der unter­hal­te­nen Per­son vor­aus (sog. kon­kre­te Betrach­tungs­wei­se). Dabei sind die Ursa­chen der Bedürf­tig­keit grund­sätz­lich uner­heb­lich. Die Bedürf­tig­keit voll­jäh­ri­ger Kin­der ist bei­spiels­wei­se gege­ben, wenn die­se weder Ver­mö­gen haben noch Ein­künf­te aus einer Erwerbs­tä­tig­keit erzie­len. Mög­li­che Ein­künf­te aus einer unter­las­se­nen Erwerbs­tä­tig­keit ste­hen der Bedürf­tig­keit ent­ge­gen, falls eine Erwerbs­tä­tig­keit zumut­bar ist. Inso­weit besteht ins­be­son­de­re für voll­jäh­ri­ge Kin­der eine gene­rel­le Erwerbs­ob­lie­gen­heit, es sei denn, die­ser kann auf­grund beson­de­rer Umstän­de wie z.B. Krank­heit oder Behin­de­rung oder Arbeits­lo­sig­keit, trotz ord­nungs­ge­mä­ßer Bemü­hung um eine Beschäf­ti­gung, nicht Fol­ge geleis­tet wer­den [6].

An die­ser Rechts­la­ge hat sich nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs auch durch die Ände­rung des § 33a Abs. 1 EStG im Jah­res­steu­er­ge­setz 1996 nichts geän­dert. Das Tat­be­stands­merk­mal der Zwangs­läu­fig­keit war zwar durch den Begriff der gesetz­li­chen Unter­halts­be­rech­ti­gung ersetzt wor­den [7]. Dies ist jedoch nicht in dem Sinn zu ver­ste­hen, dass die Bedürf­tig­keit der unter­stütz­ten Per­son nicht mehr zu prü­fen ist [8]. Das im Jah­res­steu­er­ge­setz 1996 unver­än­dert bei­be­hal­te­ne Tat­be­stands­merk­mal „gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt“ setzt viel­mehr die Zwangs­läu­fig­keit aus recht­li­chen Grün­den vor­aus, wie sie bis zur gesetz­li­chen Ände­rung bestan­den hat. Im Ergeb­nis bedeu­tet dies, dass es zwar auf die Höhe der Unter­halts­ver­pflich­tung nicht ankommt, die zivil­recht­li­chen Vor­aus­set­zun­gen eines Unter­halts­an­spruchs –Anspruchs­grund­la­ge, Bedürf­tig­keit, Leis­tungs­fä­hig­keit (§§ 1601 bis 1603 BGB)– aber vor­lie­gen müs­sen und auch die Unter­halts­kon­kur­ren­zen (z.B. §§ 1606, 1608 BGB) zu beach­ten sind.

§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG kann auch nicht ent­nom­men wer­den, dass gene­rell jede abs­trak­te Unter­halts­be­rech­ti­gung, die das Zivil­recht dem Grund nach nor­miert, genügt. Dem erken­nen­den Senat erscheint es ange­sichts des kla­ren Geset­zes­wort­lauts aus­ge­schlos­sen, dass der Gesetz­ge­ber im Rah­men der Neu­fas­sung des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG nicht von einer tat­säch­lich gege­be­nen zivil­recht­li­chen Unter­halts­be­rech­ti­gung aus­ge­gan­gen ist. Allein auf die Tat­sa­che abzu­stel­len, dass zwi­schen dem leis­ten­den Steu­er­pflich­ti­gen und dem Emp­fän­ger ein Ver­wandt­schafts­ver­hält­nis in gera­der Linie besteht und mit­hin eine Unter­halts­ver­pflich­tung im Sin­ne des § 1601 BGB gege­ben ist, erscheint dem­ge­gen­über auch aus Grün­den der Ver­wal­tungs­prak­ti­ka­bi­li­tät nicht sach­ge­recht. Das Gesetz stellt aus­drück­lich dar­auf ab, dass Auf­wen­dun­gen gegen­über einer gesetz­lich unter­halts­be­rech­tig­ten Per­son erbracht wer­den. Die­se gesetz­li­che Unter­halts­be­rech­ti­gung i.S. des § 1602 BGB ist aber gera­de nur im Fal­le der Bedürf­tig­keit gege­ben. Hät­te der Gesetz­ge­ber dies nicht gewollt, so hät­te er allein auf die Auf­wen­dun­gen im Rah­men der Unter­halts­ver­pflich­tung des Steu­er­pflich­ti­gen i.S. des § 1601 BGB abstel­len kön­nen. In die­sem Fall wäre die Bedürf­tig­keit im Sin­ne des § 1602 BGB für die Berück­sich­ti­gungs­fä­hig­keit der betref­fen­den Auf­wen­dun­gen nicht Vor­aus­set­zung gewe­sen.

Auch aus den gesetz­ge­be­ri­schen Moti­ven zur Neu­fas­sung des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG lässt sich nicht ent­neh­men, dass mit dem Weg­fall der Vor­aus­set­zung der Zwangs­läu­fig­keit im Sin­ne des § 33 Abs. 2 EStG gleich­zei­tig auch bezweckt gewe­sen ist, sol­che Unter­halts­auf­wen­dun­gen anzu­er­ken­nen, deren der Emp­fän­ger an sich nicht bedarf. Den Geset­zes­ma­te­ria­li­en ist viel­mehr zu ent­neh­men, dass der Begriff der Zwangs­läu­fig­keit auf die Fäl­le beschränkt wer­den soll­te, in denen die unter­stütz­te Per­son gegen­über dem Steu­er­pflich­ti­gen oder sei­nem Ehe­gat­ten gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt ist. Es soll­te ledig­lich im Hin­blick auf die Ein­heit­lich­keit der Rechts­ord­nung an die zivil­recht­li­che Unter­halts­ver­pflich­tung ange­knüpft wer­den, damit zukünf­tig die auf­wän­di­ge Prü­fung, ob eine sitt­li­che Ver­pflich­tung besteht, ent­fällt [9].

Die Rege­lung bezüg­lich der Anrech­nung eige­ner Ein­künf­te und Bezü­ge der unter­hal­te­nen Per­son in § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG kann auch nicht dahin­ge­hend ver­stan­den wer­den, dass der Steu­er­ge­setz­ge­ber in § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG auf eine Unter­halts­be­dürf­tig­keit im Sin­ne des § 1602 BGB ver­zich­ten woll­te. Die Grenz­be­trä­ge in § 33a Abs. 1 Satz 1, 4 und 5 EStG sowie das zu berück­sich­ti­gen­de eige­ne Ver­mö­gen des Unter­stütz­ten in § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG ergän­zen, aber erset­zen inso­weit nicht die zivil­recht­li­chen Rege­lun­gen [10].

Bei als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tun­gen gel­tend gemach­ten Unter­halts­zah­lun­gen an die im Aus­land leben­de Ehe­frau sind im Rah­men einer bestehen­den Ehe­ge­mein­schaft weder die Bedürf­tig­keit noch die sog. Erwerbs­ob­lie­gen­heit der Ehe­frau zu prü­fen

Die steu­er­li­che Berück­sich­ti­gung der einem Steu­er­pflich­ti­gen erwach­sen­den Auf­wen­dun­gen zum Unter­halt einer Per­son, für die weder der Steu­er­pflich­ti­ge noch eine ande­re Per­son Anspruch auf einen Kin­der­frei­be­trag oder auf Kin­der­geld hat, setzt nach § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG u.a. vor­aus, dass die unter­hal­te­ne Per­son gegen­über dem Steu­er­pflich­ti­gen gesetz­lich unter­halts­be­rech­tigt ist. Die Beant­wor­tung der Fra­ge, ob ein Unter­halts­an­spruch vor­liegt, rich­tet sich nach inlän­di­schem Recht, d.h. nach den Vor­schrif­ten des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs. Dies gilt nach § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG auch für in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land leben­de aus­län­di­sche Steu­er­pflich­ti­ge, die ihre Ange­hö­ri­gen im In- oder Aus­land unter­stüt­zen [12].

Die Unter­halts­ver­pflich­tung gegen­über dem Ehe­gat­ten folgt aus §§ 1360, 1360a BGB. Danach sind die Ehe­gat­ten ein­an­der ver­pflich­tet, durch ihre Arbeit und mit ihrem Ver­mö­gen die Fami­lie ange­mes­sen zu unter­hal­ten. Ist einem Ehe­gat­ten die Haus­halts­füh­rung über­las­sen, so erfüllt er sei­ne Ver­pflich­tung, durch Arbeit zum Unter­halt der Fami­lie bei­zu­tra­gen, in der Regel durch die Füh­rung des Haus­halts (§ 1360 BGB). Nach dem Leit­bild des Geset­zes trägt in einer intak­ten Ehe jeder Ehe­gat­te ent­spre­chend der ver­ein­bar­ten Rol­len­ver­tei­lung in sei­ner jewei­li­gen Funk­ti­on zum Fami­li­en­ein­kom­men bei. Die Ver­pflich­tung zum Fami­li­en­un­ter­halt nach §§ 1360, 1360a BGB schließt jedoch ein, dass bei­de Ehe­gat­ten für den ange­mes­se­nen Unter­halt auch ihre eige­ne Arbeits­kraft ein­set­zen müs­sen [13]. Dies ist aber dann nicht der Fall, wenn die Ehe­gat­ten ihre Lebens­ge­mein­schaft dar­auf ange­legt haben, dass ein Part­ner sich auf den häus­li­chen Bereich beschränkt, wäh­rend der ande­re Part­ner die finan­zi­el­le Basis für die Lebens­ge­mein­schaft erwirt­schaf­tet [14]. Eine Erwerbs­ver­pflich­tung besteht nur in Not­fäl­len, wenn die Arbeits­kraft eines Ehe­gat­ten zur Deckung des Fami­li­en­un­ter­halts nicht aus­reicht [15].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urtei­len vom 5. Mai 2010 – VI R 5/​09 und VI R 29/​09

  1. VI R 29/​09[]
  2. Ände­rung der Recht­spre­chung, BFH, Urteil vom 18.05.2006 – III R 26/​05, BFHE 214, 129, BStBl II 2007, 108[]
  3. Bestä­ti­gung von BFH, Urteil vom 13.03.1987 – III R 206/​82, BFHE 149, 532, BStBl II 1987, 599[]
  4. BFH, Urteil vom 18.05.2006 – III R 26/​05, BFHE 214, 129, BStBl II 2007, 108[]
  5. Pust in Littmann/​Bitz/​Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, Kom­men­tar, § 33a Rz 142; Gör­ke in Frot­scher, EStG, 6. Aufl., Frei­burg 1998 ff., § 33a Rz 22; Heger in Blü­mich, § 33a EStG Rz 121; Mel­ling­hoff in Kirch­hof, EStG, 9. Aufl., § 33a Rz 11[]
  6. vgl. zur zivil­recht­li­chen Rechts­la­ge grund­le­gend Palandt/​Diederichsen, Bür­ger­li­ches Gesetz­buch, 69. Aufl., § 1602 Rz 7 ff., m.w.N. zur Recht­spre­chung der Zivil­ge­rich­te[]
  7. vgl. Schmidt/​Loschelder, EStG, 29. Aufl., § 33a Rz 19[]
  8. Hufeld, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 33a Rz B 6; a.A. Schmidt/​Loschel­der, a.a.O., § 33a Rz 19; Stö­cker in Lade­mann, EStG, § 33a Rz 264; Pust in Littmann/​Bitz/​Pust, a.a.O., § 33a Rz 145; Gör­ke in Frot­scher, a.a.O., § 33a Rz 23; Heger in Blü­mich, § 33a EStG Rz 134; Mel­ling­hoff in Kirch­hof, a.a.O., § 33a Rz 11, und im Ergeb­nis BFH in BFHE 214, 129, BStBl II 2007, 108[]
  9. BT-Drs. 13/​1686, S. 42[]
  10. so aber Schmidt/​Loschelder, a.a.O., § 33a Rz 19[]
  11. VI R 5/​09[]
  12. BFH, Urtei­le vom 04.07.2002 – III R 8/​01, BFHE 199, 407, BStBl II 2002, 760; und vom 02.12.2004 – III R 49/​03, BFHE 208, 531, BStBl II 2005, 483[]
  13. vgl. Palandt/​Brudermüller, Bür­ger­li­ches Gesetz­buch, 69. Aufl., § 1360 Rz 7[]
  14. vgl. OLG Nürn­berg, Urteil vom 20.08.2007 – 10 UF 662/​07, FamRZ 2008, 788[]
  15. Palandt/​Brudermüller, a.a.O., § 1360 Rz 13; Münch­KommBGB/­We­ber-Mon­ecke, 5. Aufl., § 1360 Rz 17[]